IPPP2/4512-1258/15-2/RR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2015 r. (data wpływu 28 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania transakcji przeniesienia Wydziału Kreacji do TV przez jego wydzielenia ze Spółki - jest prawidłowe.

W dniu 28 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania transakcji przeniesienia Wydziału Kreacji do TV przez jego wydzielenia ze Spółki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Działalność spółki D. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub D.) ma zostać poddana restrukturyzacji.W wyniku podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, cześć majątku D. zostanie przeniesiona na spółkę TV (dalej: TV), która na moment planowanego podziału przez wydzielenie będzie jedynym lub większościowym wspólnikiem D., a część majątku pozostanie natomiast w D.

Przed planowanym dniem podziału przez wydzielenie D., dokonany ma zostać podział organizacyjny spółki na dwie jednostki organizacyjne: Wydział Kreacji (dalej: Wydział Kreacji lub Wydział) oraz wydział świadczący usługi w zakresie wynajmu sprzętu telewizyjnego (dalej: Centrum Wynajmu lub Centrum). Do TV przeniesiony zostanie Wydział Kreacji, natomiast w D. pozostanie Centrum Wynajmu.

Przedmiotem działalności Wydziału Kreacji będzie opracowywanie nowych pomysłów na audycje telewizyjne oraz tworzenie projektów w zakresie nowych audycji telewizyjnych, w tym zwłaszcza przygotowywanie założeń koncepcyjnych i graficznych do nowych audycji telewizyjnych oraz działalność zmierzająca do ich wdrożenia tj. rozpoczęcia produkcji.

Do Wydziału zostaną przypisane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia powyższej działalności gospodarczej, w szczególności środki trwałe (zwłaszcza komputery i inne sprzęty biurowe) oraz wartości niematerialne i prawne, tj. stosowne oprogramowanie komputerowe i inne licencje. Do Wydziału przypisani zostaną również pracownicy posiadający odpowiednią wiedzę i doświadczenie. Ponadto, Centrum może zajmować się także sprzedażą nieużywanych środków trwałych lub utylizacją nieużywanego lub zużytego sprzętu. Wydział będzie korzystał z nieruchomości należących do D. lub/i na podstawie zawartych umów najmu, w których będzie prowadził działalność.

Ponadto, do Wydziału przypisane będą również umowy na dostawę towarów i usług niezbędnych do prowadzenia powyższej działalności w zakresie kreacji nowych produktów i projektów.

Z kolei przedmiotem działalności Centrum Wynajmu będzie wynajem sprzętu do produkcji audycji telewizyjnych.

Z uwagi na to, że powyższa działalność w zakresie wynajmu sprzętu stanowi działalność odrębną, planuje się wydzielić i pozostawić działalność w zakresie wynajmu w odrębnej spółce.

Do Centrum przypisane zostaną składniki majątkowe niezbędne do świadczenia wskazanych powyżej usług, w szczególności specjalistyczny sprzęt do produkcji audycji telewizyjnych (np. sprzęt reporterski), komputery oraz wartości niematerialne i prawne tj. stosowne oprogramowanie komputerowe i inne licencje. Do Centrum przypisani mają zostać również pracownicy posiadający odpowiednią wiedzę i doświadczenie w zakresie stanowiącym przedmiot działalności Centrum. Ponadto, Centrum może zajmować się również sprzedażą nieużywanych środków trwałych lub utylizacją nieużywanego lub zużytego sprzętu. Centrum będzie korzystać z nieruchomości własnych lub/i na podstawie umów najmu, w których będzie prowadził działalność. Do Centrum przypisane zostaną również umowy na dostawę towarów i usług niezbędnych do prowadzenia powyższej działalności.

Podstawowym źródłem przychodów Centrum będą przychody z tytułu najmu sprzętu do produkcji audycji telewizyjnych.

Wyodrębnienie Wydziału Kreacji oraz Centrum Wynajmu nastąpi w formie uchwały Zarządu D. w przedmiocie utworzenia odrębnych pionów. Uchwała będzie uwzględniała między innymi następujące aspekty wyodrębnienia Wydziału oraz Centrum w strukturze D.:

1. wyodrębnienie organizacyjne

Uchwała będzie zawierała oświadczenie o wyodrębnieniu Wydziału Kreacji oraz Centrum Wynajmu oraz wskazanie osób kierujących nimi. Do uchwały zostaną załączone:

* lista pracowników przypisanych do Wydziału oraz Centrum, w tym wskazani zostaną kierownicy odpowiedzialni za zarządzanie nimi,

* struktura organizacyjna Wydziału i Centrum,

* zestawienie przypisanych materialnych i niematerialnych składników przedsiębiorstwa (w tym zobowiązań).

Do Wydziału zostaną alokowane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej, takie jak środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, umowy gospodarcze, kontrakty handlowe, część środków pieniężnych znajdujących się w kasie i na rachunkach bankowych D., niektóre należności i zobowiązania handlowe oraz wierzytelności (w tym z tytułu pożyczki).

Z kolei do Centrum zostaną alokowane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie wynajmu sprzętu do produkcji audycji telewizyjnych, takie jak środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, umowy gospodarcze związane ze świadczonymi usługami, część środków pieniężnych znajdujące się w kasie i na rachunkach bankowych D., niektóre należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania.

2. wyodrębnienie finansowe

W ewidencji księgowej D., na podstawie uchwały Zarządu o wyodrębnieniu Wydziału oraz Centrum w strukturze wewnętrznej D., Wydział zostanie wyodrębniony jako niezależny wydział. W konsekwencji, możliwe będzie oddzielne prezentowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów dla obu tych jednostek organizacyjnych, tj. Wydziału i Centrum.

Wydział oraz Centrum będą miały przypisane własne rachunki bankowe (lub subkonta). Do Wydziału oraz Centrum zostaną alokowane w odpowiedniej proporcji środki znajdujących się w kasie oraz na rachunkach bankowych D.

3. wyodrębnienie funkcjonalne

Uchwała o wyodrębnieniu będzie zawierała opis działalności, jaką będzie prowadził Wydział oraz Centrum.

Zarówno do Wydziału, jak i do Centrum przypisane zostaną stosowne kontrakty handlowe, pozwalające na prowadzenie własnej działalności, co oznacza, że będą posiadały one niezależne źródła przychodów.

Należy podkreślić, że po wyodrębnieniu, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, w tym, kontraktami handlowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami, etc., Wydział Kreacji oraz Centrum Wynajmu będą mogły samodzielnie realizować swoje zadania. Wydział oraz Centrum nie będą jedynie sumą składników, lecz zorganizowanymi jednostkami przeznaczonymi do realizacji określonych zadań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy planowane przeniesienie Wydziału Kreacji do TV poprzez jego wydzielenie z D. nie będzie rodziło obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja przeniesienia Wydziału Kreacji do TV poprzez jego wydzielenie z D. nie będzie rodziła obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z definicją legalną sformułowaną w art. 2 pkt 27e ustawy VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza na gruncie ustawy VAT organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wydział Kreacji jako ZCP

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa organów podatkowych, zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) powstaje, jeżeli spełnione są następujące przesłanki:

Zdaniem Wnioskodawcy, orzecznictwo oraz stanowiska organów podatkowych w odniesieniu do definicji ZCP na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zachowują pełną aktualność na gruncie ustawy VAT wobec identycznego brzmienia legalnej definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazano w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 października 2008 r. (nr ILPB3/423-446/08-2/HS), zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, które w przyszłości mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowany, autonomiczny zespół tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki czyli kadra pracownicza.

Kryterium pozwalającym na ocenę, czy doszło do wyodrębnienia organizacyjnego jest ustalenie roli, jaką pełniły składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość; tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 26 listopada 2008 r. nr IPPB5/423-6/08-3/MB).

Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość przypisania ZCP określonych wskaźników finansowych. Jak wyraził to Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 listopada 2008 r. (nr IP-PB3-423-816/08-2/MB), wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z orzecznictwem organów podatkowych, odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych oznacza m.in. opracowywanie odrębnych planów finansowych i budżetów dla ZCP, wyodrębnienie kont księgowych właściwych wyłącznie do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących ZCP w zakładowym planie kont (por.m.in. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 marca 2008 r. nr IBPB3/423-100/08/MS/KAN-3205/12/07). Wskazuje się również na celowość posiadania przez ZCP rachunku bankowego obsługującego działalność prowadzoną przez ZCP (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 lutego 2008 r. nr IP-PB3-423-418/07-2/MB).

Kryterium zdolności zespołu składników do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa" (podobnie m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z dnia 9 października 2008 r. znak IBPB3/423-659/08/MS).

Aktualność przedstawionego powyżej stanowiska organów podatkowych w analizowanym zakresie potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 listopada 2011 r. (nr ILPB3/423-11-5/EK), w której wskazano, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Wszystkie analizowane powyżej przesłanki istnienia ZCP będą w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełnione w odniesieniu do Wydziału Kreacji, tj.:

* będzie działał w oparciu o zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (m.in. aktywa trwałe, aktywa obrotowe, dokumentację handlową, należności, zobowiązania) pozwalających na w pełni samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej,

* będzie wyodrębniony organizacyjnie w strukturze przedsiębiorstwa - Wydział będzie zatrudniał pracowników i będzie samodzielnie funkcjonował na rynku realizując we własnym zakresie własne operacje gospodarcze,.

* będzie wyodrębniony finansowo - wynik finansowy Wydziału będzie ustalany odrębnie, co możliwe będzie dzięki ewidencjonowaniu operacji gospodarczych na kontach księgowych wyodrębnionych dla Wydziału w zakładowym planie kont. Ponadto, Wydział będzie posiadał własny rachunek bankowy (lub subrachunek).

Przeniesienie ZCP

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych i stanowiskiem doktryny prawa podatkowego, wyłączone spod opodatkowania jest zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Znaczenia nie ma natomiast forma jego zbycia, podatkowi nie powinny więc podlegać m.in. sprzedaż, aport, darowizna, jeśli mają za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.

Podział dokonywany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku, a więc zbycie w rozumieniu ustawy VAT (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 7 października 2009 r. sygn. I SA/Po 491/2009, WSA w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2008 r. sygn. III SA/WA 666/2008).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, podział przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem VAT.

Spółka dodatkowo podkreśla, że art. 6 pkt 1 ustawy VAT, wyłączający z zakresu tej ustawy opodatkowanie transakcji zbycia przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części, jest implementacją art. 5 ust. 8 i art. 6 ust. 5 Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. WE L 1977.145.1 z późn. zm., dalej: VI Dyrektywa; zastąpiony następnie przez art. 19 Dyrektywy 112). Przepis ten stanowi, że "w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadku gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszystkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu".

Przepis art. 6 pkt 1 ustawy VAT nie wskazuje, aby ustawodawca polski skorzystał z możliwości ograniczenia zakresu implementowanego przepisu z uwagi na zapobieżenie zakłóceniom konkurencji bądź też uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania przez wykorzystanie zasady braku dostawy.

Ponadto ETS w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01 Zita Modes Sarl przeciwko Administration de I#700;enregistrement et des domaines, stwierdził, iż wynikająca z art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy zasada braku dostawy ma zastosowanie do każdego przeniesienia przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części. Jako warunek zastosowania tej zasady ETS wskazał wyrażenie przez nabywcę zamiaru dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego natychmiastowej likwidacji i sprzedaży zapasów.

W konsekwencji, zdaniem D. użyte w art. 6 pkt 1 ustawy VAT pojęcie "przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część" obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu, jeżeli nabywca wykaże zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części.

Reasumując, z perspektywy D., transakcja przeniesienia Wydziału Kreacji do TV poprzez jego wydzielenie z D. będzie wyłączona z podatku VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

W oparciu o przedstawione powyżej argumenty D. wnosi o potwierdzenie, że transakcja przeniesienia Wydziału Kreacji do TV poprzez jego wydzielenie z D. nie będzie rodziła obowiązku podatkowego w podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.