IPPP2/4512-1227/15-2/IZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2015 r. (data wpływu 21 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla transakcji wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego w postaci znaku towarowego - jest prawidłowe.

W dniu 21 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla transakcji wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego w postaci znaku towarowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz będzie takim podatnikiem w momencie dokonywania czynności opisanych poniżej.

Wnioskodawca posługuje się słowno-graficznym znakiem towarowym, który nie został zarejestrowany ani w polskim Urzędzie Patentowym (dalej: "UP") ani w Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (dalej: "OHIM"). Znak nie został również zgłoszony do rejestracji w żadnym z tych urzędów i w związku z tym nie uzyskał prawa ochronnego. Wnioskodawca obecnie zamierza podjąć działania mające na celu uzyskanie ochrony znaku towarowego na obszarze krajów Unii Europejskiej. W tym celu Wnioskodawca złoży wniosek do Urzędu Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (OHIM) uruchamiający procedurę rejestracji znaku towarowego, jako wspólnotowego znaku towarowego, chronionego prawem ochronnym na zasadach wynikających z Rozporządzenia Rady (WE) nr 207/2009 z 26 lutego 2009 r. w sprawie wspólnotowego znaku towarowego (Dz. U.UE.L z 24 marca 2009 r., Nr 78, str. l) (dalej: "Wspólnotowy Znak Towarowy"). Następnie, to znaczy po uruchomieniu procedury rejestracji Wspólnotowego Znaku Towarowego, Wnioskodawca planuje powołać nową spółkę osobową - spółkę jawną (dalej: "Nowa Spółka"). Celem Nowej Spółki będzie obsługa i zarządzanie znakami towarowymi (m.in. obsługa, zawieranie umów na korzystanie ze znaków, pobieranie opłat licencyjnych, itp.). Będzie to spółka z siedzibą na terytorium Polski.

Wnioskodawca planuje, w drodze wkładu niepieniężnego, wnieść do Nowej Spółki m.in. prawo ze zgłoszenia Wspólnotowego Znaku Towarowego. W zamian Wnioskodawca uzyska status wspólnika w Nowej Spółce i będzie uczestniczyć w majątku Nowej Spółki i w jej zysku. Wartość wkładu do Nowej Spółki zostanie ustalona przez wspólników w umowie Nowej Spółki proporcjonalnie do ustalonych i dokonanych wkładów kapitałowych wniesionych do Nowej Spółki. Udział w zysku zostanie ustalony proporcjonalnie do udziału kapitałowego Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku świadczenia usług polegających na wniesieniu wkładu niepieniężnego w postaci prawa ze zgłoszenia Wspólnotowego Znaku Towarowego do Nowej Spółki podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług będzie ustalona przez wspólników w umowie Nowej Spółki wartość udziału kapitałowego przysługującego Wnioskodawcy, pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku świadczenia usług polegających na wniesieniu wkładu niepieniężnego w postaci prawa ze zgłoszenia Wspólnotowego Znaku Towarowego do Nowej Spółki podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług będzie ustalona przez wspólników w umowie Nowej Spółki wartość udziału kapitałowego przysługującego Wnioskodawcy, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), (dalej: "Ustawa"), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Co więcej w niniejszym opisie zdarzenia przyszłego czynność wniesienia aportu należy uznać za świadczenie usług w świetle art. 8 ust. 1 pkt 1 Ustawy (tekst jedn.: każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w tym przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej).

Dla objęcia ww. czynności podatkiem VAT pozostaje rozstrzygnąć, czy transakcja ta jest odpłatna, czy nieodpłatna. Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością może być więc także np. udział kapitałowy wspólnika w spółce. Wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu należy uznać wniesienie aportu za odpłatną dostawę towarów lub za odpłatne świadczenie usług, w zależności od przedmiotu aportu.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

1. Istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,

2. Wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,

3. Związek, o którym mowa powyżej ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

W opisanym zdarzeniu przyszłym powyższe przesłanki są spełnione. Wnioskodawca zawrze umowę Nowej Spółki (czynność cywilnoprawna) i wniesie prawo ze zgłoszenia Wspólnotowego Znaku Towarowego do tej spółki. W zamian otrzyma ogół praw i obowiązków wspólnika oraz określony w umowie spółki udział kapitałowy wyrażony w kwocie pieniężnej (wynagrodzenie). Przeniesienie praw przez Wnioskodawcę i otrzymanie w zamian statusu wspólnika będzie pozostawać w ścisłym związku przyczynowym.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Przepisy art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy zawierają doprecyzowanie w kwestii ustalania podstawy opodatkowania. Z tych przepisów należy mieć na uwadze art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym podstawa opodatkowania nie obejmuje kwoty podatku.

W niniejszym opisie zdarzenia przyszłego istotne jest, że na podstawie art. 48 § 2 Kodeksu spółek handlowych, wkład wspólnika do spółki jawnej może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki. Natomiast zgodnie z art. 50 § 1 k.s.h. udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu.

W zamian za wniesienie przez Wnioskodawcę praw ze zgłoszenia Znaków Towarowych do rejestracji przez OHIM w drodze wkładu niepieniężnego do Nowej Spółki, Wnioskodawca nie otrzyma typowego wynagrodzenia pieniężnego. Wnioskodawca w rezultacie wniesienia ww. wkładu niepieniężnego stanie się wspólnikiem Nowej Spółki - przysługiwać mu będzie ogół praw i obowiązków wspólnika Nowej Spółki. Ponadto, z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej wspólnikowi przysługuje tzw. udział kapitałowy, a więc udział w majątku spółki. Udział kapitałowy oznacza określoną wartość księgową wyrażoną w pieniądzu i zapisaną na koncie wspólnika w księgach handlowych (A. Kidyba, Komentarz aktualizowany do art. 50 Kodeksu spółek handlowych Komentarz aktualizowany do art. 1-300 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 00.94.1037), LEX/el. 2014). Udział kapitałowy związany jest ze sferą określonych uprawnień i obowiązków wspólników, m.in. stanowi wysokość podstawy do naliczania odsetek (art. 53 w związku z art. 103 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych; tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.; (dalej: "K.s.h"), determinuje przeznaczenie zysku spółki, w przypadku uszczuplenia udziału kapitałowego w rezultacie poniesienia przez spółkę straty (art. 52 § 2 w związku z art. 103 k.s.h.). Poza tym nie występują żadne świadczenia, które Wnioskodawca otrzyma z tytułu wniesienia do Nowej Spółki wkładu niepieniężnego.

Reasumując w przypadku świadczenia usług polegających na wniesieniu wkładu niepieniężnego w postaci prawa ze zgłoszenia Wspólnotowego Znaku Towarowego do Nowej Spółki podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług będzie ustalona przez wspólników w umowie Nowej Spółki wartość udziału kapitałowego przysługującego Wnioskodawcy, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (...).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może zatem spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Pozostaje więc konieczność rozstrzygnięcia, czy transakcja ta jest odpłatna, czy nieodpłatna. Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością może być więc także np. udział kapitałowy wspólnika w spółce. Wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu należy uznać wniesienie aportu za odpłatną dostawę towarów lub za odpłatne świadczenie usług, w zależności od przedmiotu aportu.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

* istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,

* wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,

* związek, o którym mowa powyżej ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119, oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zapis art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. I tak, stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

W tym miejscu podkreślić należy, że również z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Z kolei w art. 29a ust. 7 ustawy zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww. przepisu podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

Należy w tym miejscu wskazać, że istota spółki jawnej uregulowana jest w Tytule II Dziale I ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 22 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Z kolei w myśl § 2 ww. artykułu każdy wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki bez ograniczenia całym swoim majątkiem solidarnie z pozostałymi wspólnikami oraz ze spółką, z uwzględnieniem art. 31.

Na podstawie art. 48 § 2 Kodeksu spółek handlowych, wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki.

Na mocy art. 50 § 1 Kodeksu spółek handlowych, udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu.

Stosownie do art. 51 § 1 ww. ustawy, każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci praw ze zgłoszenia znaków towarowych do rejestracji przez OHIM w zamian za objęcie udziału kapitałowego w spółce jawnej, będzie - zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy - wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od Nowej Spółki z tytułu dokonania aportu tych praw, pomniejszone o kwotę podatku VAT. Z wniosku wynika, że Wnioskodawca z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego, oprócz udziału kapitałowego, nie otrzyma żadnych innych świadczeń. Zatem, w okolicznościach niniejszej sprawy zapłatę za wniesienie aportu w postaci praw ze zgłoszenia znaków towarowych do rejestracji przez OHIM stanowić będzie określona w umowie wartość udziału kapitałowego.

Zatem, podstawą opodatkowania w przypadku wniesienia przez Spółkę praw ze zgłoszenia Znaków Towarowych do rejestracji przez OHIM w drodze wkładu niepieniężnego do Nowej Spółki będzie określona w umowie wartość udziału kapitałowego, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w złożonym wniosku jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.