IPPP2/4512-1206/15-2/IZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony #61485; przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2015 r. (data wpływu 15 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia podmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia podmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Działalność gospodarczą w zakresie usług księgowo - rachunkowych, jako biuro rachunkowe Wnioskodawczyni rozpoczęła w dniu 5 lipca 2010 r. Nie wykonuje czynności w zakresie doradztwa podatkowego mimo, że zgodnie z kodem PKD działalność rachunkowo - księgowa obejmuje także doradztwo podatkowe. Nie wykonuje także czynności doradztwa podatkowego w zakresie reprezentowania podatników, płatników i inkasentów w postępowaniach przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych. W zakresie usług księgowych obsługuje jedynie tzw. małe podmioty gospodarcze tj. jednoosobowych przedsiębiorców, spółki cywilne i inne spółki osobowe z wyłączeniem podmiotów rozliczaniem w systemie tzw. "pełnej księgowości".

Zakres świadczonych przez Wnioskodawczynię usług księgowych obejmuje w szczególności:

* prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz ewidencji przychodów,

* prowadzenie rejestrów sprzedaży, zakupów towarów handlowych i kosztów VAT oraz przygotowanie na ich podstawie deklaracji VAT miesięcznych lub kwartalnych,

* prowadzenie ewidencji środków trwałych i wyposażenia,

* rozliczanie na podstawie dowodów księgowych zaliczek na podatek dochodowy przedsiębiorców,

* posiadanie pełnomocnictwa do wysyłania w formie elektronicznej deklaracji podatkowych/informacji do Urzędów Skarbowych,

* sporządzanie na podstawie dowodów księgowych sprawozdań finansowych,

* sporządzanie list płac, kart przychodów pracowników oraz sporządzanie PIT-11, PIT- 4R, prowadzenia akt osobowych dla pracowników przedsiębiorców,

* obliczanie i rozliczanie składek ZUS dotyczących przedsiębiorców i ich pracowników oraz wysyłanie drogą elektroniczną do ZUS-u stosownych raportów/deklaracji.

W treści umowy zawieranej z klientami Wnioskodawczyni wyklucza wykonywanie czynności doradztwa podatkowego.

Jako podatnik VAT Wnioskodawczyni zarejestrowała się w dniu 5 lipca 2010 r. Następnie od dnia 1 stycznia 2013 r. powróciła do zwolnienia od podatku z powodu nieprzekroczenia pułapu obrotów oraz treści interpretacji podatkowych wskazujących, że usługi księgowe nie stanowią usług doradztwa podatkowego. W dniu 1 marca 2015 r. nastąpiła powtórna rejestracja do VAT ze względu na zmianę stanowiska fiskusa w zakresie traktowania usług księgowych jako usług doradztwa. Od dnia 1 maja 2015 r. Wnioskodawczyni znów powróciła do zwolnienia od podatku VAT w oparciu o interpretację ogólną Ministra Finansów.

Wnioskodawczyni dodała, że wysokość obrotów od momentu wykonywania usług księgowych nie przekroczyła 150.000 zł w żadnym roku prowadzenia działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni ma prawo do zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli wartość sprzedaży za rok ubiegły nie przekroczyła 150.000.

Zdaniem Wnioskodawczyni ma Ona prawo do powrotu do zwolnienia podmiotowego z VAT ponieważ wykonywane przez Wnioskodawczynię czynności rachunkowo-księgowe nie są czynnościami doradczymi.

Pojęcie "doradztwa" nie jest zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług, dlatego powstało tyle niejasności podatników. Słownikowe pojęcie doradztwa obejmuje "udzielanie fachowych zaleceń,porad", co bez wątpienia nie jest przedmiotem wykonywanych przez Wnioskodawczynię usług. Czynności polegające na prowadzeniu ksiąg i ewidencji podatkowych ze swej istoty nie stanowią usług doradztwa, bowiem nie ma tu elementu doradzania, a jedynie techniczne wykonanie czynności prawidłowego zaewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w odpowiednich rejestrach. Podobnie czynności polegające na sporządzeniu deklaracji i zeznań podatkowych mają w znacznej mierze charakter techniczny, a nie prawny, choćby z tego względu, że sporządzone są na podstawie innych dokumentów, w szczególności ksiąg rachunkowych. Posiadana przez Wnioskodawczynię wiedza i umiejętności nie zostają przekazywane klientom, lecz służą wyłącznie do prawidłowego wykonania usług rachunkowo - księgowych.

Wnioskodawczyni dodaje, że w umowie zawieranej z klientem na świadczenie usług rachunkowo-księgowych z zakresu świadczonych usług Wnioskodawczyni wyłącza świadczenie usług o charakterze doradczym oraz zastrzega, że nie będzie udzielała porad, zaleceń podatkowych oraz opinii.

Tym samym Wnioskodawczyni uważa, że wykonywane czynności nie stanowią doradztwa, o którym mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o VAT niezależnie od tego, że zostały uznane za czynności doradztwa podatkowego w rozumieniu ustawy o doradztwie podatkowym (art. 2 pkt 2 i 3 tej ustawy) oraz faktu sklasyfikowania ich pod jednym kodem PKD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Jak wynika z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 2 powołanej ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

W myśl art. 113 ust. 5 ww. ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Stosownie do art. 113 ust. 9 ww. ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Zgodnie z art. 113 ust. 10 ustawy o VAT, jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Zgodnie z art. 113 ust. 11 ustawy o VAT podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio do podatnika będącego osobą fizyczną, który przed zakończeniem działalności gospodarczej utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, a następnie rozpoczął ponownie wykonywanie czynności, o których mowa w art. 5-113 ust. 11a ww. ustawy.

Z kolei przepis art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT, stanowi, że zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników świadczących usługi:

W świetle powyższych przepisów usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa nie korzystają ze zwolnienia podmiotowego.

W celu udzielenia odpowiedzi na sprecyzowane we wniosku pytanie należy na wstępie rozstrzygnąć, czy świadczone usługi opisane we wniosku należy zaliczyć do usług w zakresie doradztwa lub do usług prawniczych, które nie korzystają ze zwolnienia z podatku VAT.

Podkreślić należy, że ani ustawa o podatku od towarów i usług ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia doradztwa. Skoro jednak ustawa o podatku od towarów i usług w art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy zastrzega, że do osób świadczących usługi doradztwa nie stosuje się zwolnienia, określonego w ust. 1 i 9 należy - wobec braku w ustawie definicji doradztwa należy posłużyć się znaczeniem językowym.

Odnosząc się do powołanego wyżej art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT, w którym ustawodawca wymienia usługi w zakresie doradztwa jako wyłączone ze zwolnienia z podatku VAT, stwierdzić należy, że termin "doradztwo" obejmować może szereg usług doradczych, np.: podatkowe, prawne, finansowe i inne. Odwołując się do wykładni językowej, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN. Warszawa 1996), pod pojęciem "doradcy" należy rozumieć tego, "kto doradza". Natomiast "doradzać", w myśl powołanego wyżej Słownika Języka Polskiego, oznacza "udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie". Na podobny kierunek wskazuje również potoczne rozumienie tego terminu, zgodnie z którym "doradztwo" to udzielanie porad, opinii i wyjaśnień. Tak więc doradztwo jest udzielaniem fachowych opinii, porad, np. ekonomicznych, czy finansowych.

Jednym z rodzajów doradztwa jest doradztwo podatkowe.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 213 z późn. zm.) czynności doradztwa podatkowego obejmują:

Stosownie do art. 2 ust. 1a ustawy o doradztwie podatkowym, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do czynności wykonywanych na rzecz osób trzecich odpowiedzialnych za zaległości podatkowe oraz następców prawnych podatników, płatników lub inkasentów w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że ustawa o VAT przywołując pojęcie usług w zakresie doradztwa (zakres tego pojęcia obejmuje również doradztwo podatkowe), nie odwołuje się jednak wprost do innych aktów prawnych, w tym do ustawy o doradztwie podatkowym, zatem do celów stosowania ww. art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o VAT definicją czynności doradztwa podatkowego, stworzoną na potrzeby uregulowania zawodu doradcy podatkowego, można posiłkować się jedynie pomocniczo - decydujące znaczenie ma więc w omawianym zakresie wykładnia językowa.

Ze złożonego wniosku wynika, że działalność gospodarczą w zakresie usług księgowo - rachunkowych, jako biuro rachunkowe Wnioskodawczyni rozpoczęła w dniu 5 lipca 2010 r. Nie wykonuje czynności w zakresie doradztwa podatkowego mimo, że zgodnie z kodem PKD działalność rachunkowo - księgowa obejmuje także doradztwo podatkowe. Nie wykonuje także czynności doradztwa podatkowego w zakresie reprezentowania podatników, płatników i inkasentów w postępowaniach przed organami administracji publicznej i zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych. W zakresie usług księgowych obsługuje jedynie tzw. małe podmioty z wyłączeniem podmiotów rozliczaniem w systemie tzw. "pełnej księgowości".

Zakres świadczonych przez Wnioskodawczynię usług księgowych obejmuje w szczególności:

* prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz ewidencji przychodów,

* prowadzenie rejestrów sprzedaży, zakupów towarów handlowych i kosztów VAT oraz przygotowanie na ich podstawie deklaracji VAT miesięcznych lub kwartalnych,

* prowadzenie ewidencji środków trwałych i wyposażenia,

* rozliczanie na podstawie dowodów księgowych zaliczek na podatek dochodowy przedsiębiorców,

* posiadanie pełnomocnictwa do wysyłania w formie elektronicznej deklaracji podatkowych/informacji do Urzędów Skarbowych,

* sporządzanie na podstawie dowodów księgowych sprawozdań finansowych,

* sporządzanie list płac, kart przychodów pracowników oraz sporządzanie PIT-11, PIT- 4R, prowadzenia akt osobowych dla pracowników przedsiębiorców,

* obliczanie i rozliczanie składek ZUS dotyczących przedsiębiorców i ich pracowników oraz wysyłanie drogą elektroniczną do ZUS-u stosownych raportów/deklaracji.

W treści umowy zawieranej z klientami Wnioskodawczyni wyklucza wykonywanie czynności doradztwa podatkowego.

Jako podatnik VAT Wnioskodawczyni zarejestrowała się w dniu 5 lipca 2010 r. Następnie od dnia 1 stycznia 2013 r. powróciła do zwolnienia od podatku z powodu nieprzekroczenia pułapu obrotów oraz treści interpretacji podatkowych wskazujących, że usługi księgowe nie stanowią usług doradztwa podatkowego. W dniu 1 marca 2015 r. nastąpiła powtórna rejestracja do VAT ze względu na zmianę stanowiska fiskusa w zakresie traktowania usług księgowych jako usług doradztwa. Od dnia 1 maja 2015 r. Wnioskodawczyni znów powróciła do zwolnienia od podatku VAT w oparciu o interpretację ogólną Ministra Finansów. Wnioskodawczyni dodała, że wysokość obrotów od momentu wykonywania usług księgowych nie przekroczyła 150.000 zł w żadnym roku prowadzenia działalności.

Wnioskodawczyni ma wątpliwość czy wykonując opisane we wniosku usługi może wybrać zwolnienie od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy.

Wykładnia językowa terminu "doradztwo" oraz potoczne rozumienie tego terminu, jak również treść art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o doradztwie podatkowym wskazuje, że doradztwo podatkowe sensu stricto obejmuje czynności polegające na udzielaniu porad z zakresu podatków, czy też wskazywaniu sposobu postępowania w sprawie związanej z podatkami, w tym również na opracowaniu pewnej koncepcji czy strategii, którą podmiot np. podatnik może wykorzystać w prowadzonej przez siebie działalności np. do podjęcia lub zaniechania konkretnego działania. Tym samym z katalogu czynności uznawanych za doradztwo podatkowe w rozumieniu ustawy o doradztwie podatkowym, do celów stosowania przepisu art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o VAT, za czynności o charakterze doradczym powinny zostać uznane tylko czynności polegające na udzielaniu takim podmiotom jak: podatnicy, płatnicy i inkasenci, osoby trzecie odpowiedzialne za zaległości podatkowe oraz następcy prawni podatników, płatników lub inkasentów, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami. Powyższe twierdzenie znajduje również potwierdzenie w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 22 maja 2007 r., sygn. K 42/05.

Natomiast czynności polegające na prowadzeniu ksiąg i ewidencji podatkowych z istoty swej bliskie są działalności zawodowej osób uprawnionych do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, czyli czynnościom księgowym, a czynności polegające na sporządzaniu deklaracji i zeznań podatkowych mają w znacznej mierze charakter techniczny, a nie prawny, choćby z tego względu, że sporządzane są na podstawie innych dokumentów, w szczególności ksiąg rachunkowych (vide uzasadnienie ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego). Tym samym czynności te nie stanowią doradztwa, o którym mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o VAT, niezależnie od tego, że zostały uznane za czynności doradztwa podatkowego w rozumieniu ustawy o doradztwie podatkowym (art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 tej ustawy).

Powyższą wykładnię potwierdza również systematyka ustawy o VAT, zgodnie z którą prawodawca rozróżnia usługi doradcze od księgowych, co znajduje swoje odzwierciedlenie w art. 28I pkt 3 ustawy o VAT.

Zatem, czynności wymienionych w art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o doradztwie podatkowym nie sposób uznać za czynności, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, polegających na udzielaniu porad, opinii i wyjaśnień z zakresu obowiązków podatkowych i tym samym nie stanowią doradztwa, o którym mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy.

Ponadto zauważyć należy, że zwolnienie na podstawie art. 113 ustawy nie ma zastosowania do czynności reprezentowania podatników, płatników i inkasentów w postępowaniu przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych w sprawach m.in. podatkowych i celnych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o doradztwie podatkowym, mających z reguły charakter usług prawniczych, których świadczenie również nie może być objęte zwolnieniem na podstawie art. 113 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy do zakresu wykonywanych przez Wnioskodawczynię usług w ramach prowadzonej działalności księgowej należą m.in. prowadzenie księgi przychodów i rozchodów, ewidencji przychodów, rejestrów zakupu i sprzedaży VAT, sporządzanie listy płac, sporządzanie deklaracji VAT. Innymi słowy Wnioskodawczyni prowadzi kompleksową obsługę księgową, w ramach której nie udziela żadnych porad, zaleceń podatkowych i nie sporządza opinii w zakresie prawa podatkowego, oraz nie reprezentuje podatników, płatników i inkasentów przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych.

Z uwagi na powyższe okoliczności uznać należy, że skoro w ramach prowadzonej działalności Strona wykonuje wyłącznie czynności o charakterze rachunkowo-księgowym, to w opisanej we wniosku sytuacji w odniesieniu do świadczonych usług zastosowania nie znajduje art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. a i b ustawy o podatku od towarów i usług wyłączający możliwość korzystania ze zwolnienia podmiotowego.

A zatem w niniejszej sytuacji, gdy wartość sprzedaży w 2014 r. nie przekroczyła u Wnioskodawczyni kwoty 150.000 zł, a w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie wykonuje Ona jakichkolwiek czynności doradczych lub prawniczych (takich jak wskazane w art. 2 ust. 1 pkt 1 lub pkt 4 ustawy o doradztwie podatkowym), nie znajdą zastosowania przepisy art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. a lub lit. b ustawy, a to powoduje, że Wnioskodawczyni może korzystać ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 113 ust. 1 ww. ustawy, do momentu, gdy faktyczna wartość sprzedaży przekroczy w trakcie roku podatkowego ww. kwotę.

Przedstawiając stan faktyczny sprawy Wnioskodawczyni wskazała, że od dnia 1 maja 2015 r. powróciła do zwolnienia z podatku VAT. Biorąc pod uwagę powyższą informację nie można zgodzić się z Wnioskodawczynią, że ma Ona prawo do powrotu do zwolnienia podmiotowego z VAT, gdyż Wnioskodawczyni z tego prawa już korzysta od dnia 1 maja 2015 r.

Z tego też względu stanowisko Wnioskodawczyni rozpatrywane całościowo jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.