IPPP2/4512-105/15-5/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 9 lutego 2015 r. (data wpływu 9 lutego 2015 r.) uzupełnionym pismem z 10 kwietnia 2015 r. (data wpływu 15 kwietnia 2015 r.) na wezwanie Organu z dnia 1 kwietnia 2015 r. znak sprawy IPPP2/4512-105/15-2/AO (skutecznie doręczone 8 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT nabycia Nieruchomości i prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu jej nabycia - jest prawidłowe.

W dniu 9 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT nabycia Nieruchomości i prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu jej nabycia. Przedmiotowy wniosek uzupełniony został pismem z 10 kwietnia 2015 r. (data wpływu 15 kwietnia 2015 r.) na wezwanie Organu z dnia 1 kwietnia 2015 r. znak sprawy IPPP2/4512-104/15-2/AO (data doręczenia 8 kwietnia 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Nabywca" lub "Wnioskodawca"), jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością zamierzającą rozpocząć działalność gospodarczą na polskim rynku nieruchomości. Zasadniczo, przedmiotem działalności Nabywcy będzie między innymi obrót nieruchomościami oraz wynajem powierzchni podmiotom trzecim. Wnioskodawca będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Obecnie, Wnioskodawca zamierza nabyć nieruchomość obejmującą kompleks handlowy (dalej: "F"). Wnioskodawca zamierza nabyć od spółki N. Sp. z o.o., będącej zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT (dalej: "Zbywca") własność działek gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi 965/154 oraz 965/92, o łącznej powierzchni 97863 metrów kwadratowych (dalej: "Grunt") wraz z posadowionym na nim budynkiem, parkingiem oraz innymi budowlami stanowiącymi infrastrukturę towarzyszącą, w dalszej części wniosku określanych łącznie jako "Nieruchomość". Dla Nieruchomości prowadzone są przez IV Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego. Zbywca i Nabywca planują zawarcie umowy sprzedaży w I półroczu 2015 r.

Zbywca nabył poszczególne części Gruntu na wstępnym etapie procesu inwestycyjnego tj. po uzyskaniu pozwolenia na budowę oraz przed rozpoczęciem robót budowlanych, na podstawie dwóch odrębnych umów sprzedaży: z dnia 28 stycznia 2010 r. oraz z dnia 25 maja 2010 r. Obie transakcje były opodatkowane VAT. Następnie Zbywca przeprowadził budowę budynku i budowli. Zbywca był uprawniony do zwrotu kwoty podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z budową budynku oraz budowli wchodzących w skład Nieruchomości.

Na końcowym etapie budowy i po jej ukończeniu (pozwolenie na użytkowanie budynku zostało wydane 17 października 2011 r.) Zbywca sukcesywnie oddawał powierzchnię handlową znajdującą się w budynku różnym podmiotom na podstawie umów najmu, podlegającego opodatkowaniu VAT. W stosunku do części powierzchni budynku od daty oddania tych powierzchni pierwszemu najemcy w wykonaniu umowy najmu do daty planowanej transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a w przypadku części powierzchni okres ten będzie krótszy niż 2 lata. Ponadto, część powierzchni w budynku i budowle nie były lub mogły nie być dotychczas w ogóle samodzielnym przedmiotem najmu, dzierżawy i podobnych umów.

Przedmiotem planowanej transakcji będzie prawo własności Gruntu wraz ze znajdującym się na nim budynkiem i budowlami oraz ewentualne pewne ruchomości związane z kompleksem F. Jednocześnie, zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm., dalej: "Kodeks cywilny") - z mocy prawa, na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu zawartych z poszczególnymi najemcami. Przewiduje się także, iż Nabywca może przejąć także następujące elementy związane z Nieruchomością:

* gwarancje budowlane związane z Nieruchomością;

* dokumentację prawną i techniczną związaną z Nieruchomością;

* licencje do znaków towarowych oraz domen internetowych związanych z Nieruchomością;

* zabezpieczenia płatności wynikające ze zobowiązań z tytułu najmu (kaucje, gwarancje) złożone przez poszczególnych najemców;

* prawa i obowiązki wynikające z umów z architektami dotyczących praw do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących budynku;

* prawa i obowiązki związane z ubezpieczeniem Nieruchomości.

Z drugiej strony, planowanej transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek należności oraz zobowiązań Zbywcy (z wyjątkiem tych wynikających z zabezpieczeń złożonych przez najemców na podstawie umów najmu). Lista aktywów i zobowiązań Zbywcy niepodlegających przeniesieniu na rzecz Nabywcy obejmuje między innymi:

* prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą budynku, w tym umowy z dostawcami mediów; niemniej jednak nie można wykluczyć, że pewne umowy dotyczące bieżącej obsługi budynku zostaną przeniesione;

* środki pieniężne (z wyjątkiem kaucji złożonych przez poszczególnych najemców);

* zobowiązania finansowe z tytułu kredytu;

* zobowiązania finansowe z tytułu pożyczek wewnątrzgrupowych;

* prawa i obowiązki z tytułu umowy o zarządzanie Nieruchomością;

* prawa i obowiązki z umowy o świadczenie usług księgowych oraz usług z zakresu obsługi korporacyjnej;

* prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług bankowych;

* know-how związany z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności.

Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników, w związku z czym wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją Nieruchomością, jak również funkcjonowaniem Zbywcy są wykonywane na rzecz Zbywcy na podstawie umów zawartych z podmiotami trzecimi. Obecnie, Zbywca nie prowadzi innej działalności gospodarczej poza wynajmem Nieruchomości. Dotychczas nie podjęto decyzji co do działalności Zbywcy po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości.

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej transakcji nie stanowi finansowo lub organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy.

Po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy, Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w budynku, która podlega opodatkowaniu VAT. Niemniej jednak, Nabywca zamierza prowadzić powyższą działalność w oparciu o własne zasoby oraz na podstawie know-how nabytego w tym zakresie, względnie o zasoby zatrudnionych przez siebie podwykonawców. Dodatkowo, jak nadmieniono powyżej, umowy dotyczące bieżącego utrzymania Nieruchomości zasadniczo nie zostaną przeniesione na Nabywcę, a Nabywca będzie zobowiązany do zawarcia nowych umów z podwykonawcami prowadzącymi działalność polegającą na obsłudze nieruchomości (np. z dostawcami mediów). Zawarcie nowych umów będzie niezbędne dla zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości (niemniej jednak, nie można wykluczyć, że część istniejących umów w zakresie bieżącej obsługi budynku zostanie przeniesiona na Nabywcę).

W piśmie uzupełniającym złożony wniosek Wnioskodawca poinformował, że Zbywca dokonywał ulepszenia budynku będącego przedmiotem planowanego nabycia, jednak wydatki poniesione na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) były niższe niż 30% wartości początkowej budynku. Przedmiotowe nakłady były sukcesywnie oddawane do użytkowania w okresie październik 2011 - wrzesień 2014 r. Budynek był wykorzystywany przez Zbywcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (tekst jedn.: był przedmiotem najmu opodatkowanego VAT) - zarówno przed ulepszeniami, jak i po nich. W odniesieniu do ww. nakładów na ulepszenie dotyczących budynku, Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (w zakresie, w jakim wydatki były objęte podatkiem VAT).

Zbywca nie dokonywał ulepszenia budowli znajdujących się na Nieruchomości będącej przedmiotem planowanego nabycia. Poszczególne budowle (np. drogi, parkingi, infrastruktura towarzysząca, sieci) nie były samodzielnym przedmiotem najmu, jednak służą prawidłowemu funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości.

Pozwolenie na użytkowanie budynku zostało wydane 17 października 2011 r. Pierwsze umowy najmu zostały zawarte w czerwcu 2007 r. (tekst jedn.: - zgodnie z praktyką rynkową - przed oddaniem budynku do użytkowania). Od tego momentu budynek jest sukcesywnie oddawany w najem.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie poprawności swojego stanowiska w odniesieniu do następujących pytań:

1. Czy planowane nabycie Nieruchomości będzie podlegało (i) w części odpowiadającej powierzchniom budynku, co do których okres pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy a datą nabycia Nieruchomości będzie dłuższy niż dwa lata - zwolnieniu z opodatkowania VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym stronom będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania transakcji podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (ii) w części odpowiadającej powierzchniom budynku oraz budowlom, które nigdy nie były przedmiotem najmu, lub w stosunku do których okres pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy a datą nabycia Nieruchomości będzie krótszy niż dwa lata - opodatkowaniu VAT według stawki 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1.

2. Czy - jeżeli strony wybiorą opcję opodatkowania transakcji podatkiem VAT według stawki 23% w stosunku do części budynku odpowiadającym powierzchniom budynku, co do których okres pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy a datą nabycia Nieruchomości będzie dłuższy niż dwa lata oraz w wypadku gdy odniesieniu do pozostałych części budynku oraz budowli, transakcja będzie obligatoryjnie opodatkowana podatkiem VAT - po dokonaniu transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawca będzie uprawniony do (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy o VAT, oraz (ii) do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że pytanie analogiczne do pytania nr 1 jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonego przez Zbywcę, działającego jako podmiot odpowiedzialny za zobowiązania podatkowe związane z przedmiotową transakcją (wniosek złożony przez N. Sp. z o.o.,). Niemniej jednak, ze względów ostrożności, również Nabywca zdecydował się na wystąpienie z takim zapytaniem, gdyż odpowiedź będzie miała wpływ na prawo Nabywcy do odliczenia należnego podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy,

1. Planowane nabycie Nieruchomości będzie podlegało (i) w części odpowiadającej powierzchniom budynku, co do których okres pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy a datą nabycia Nieruchomości będzie dłuższy niż dwa lata - zwolnieniu z opodatkowania VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym stronom będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania transakcji podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (ii) w części odpowiadającej powierzchniom budynku oraz budowlom, które nigdy nie były przedmiotem najmu, lub w stosunku do których okres pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy a datą nabycia Nieruchomości będzie krótszy niż dwa lata - opodatkowaniu VAT według stawki 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1.

2. Jeżeli strony wybiorą opcję opodatkowania transakcji podatkiem VAT według stawki 23% w stosunku do części budynku odpowiadającym powierzchniom budynku, co do których okres pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy a datą nabycia Nieruchomości będzie dłuższy niż dwa lata oraz w wypadku, gdy w odniesieniu do pozostałych części budynku oraz budowli, transakcja będzie obligatoryjnie opodatkowana podatkiem VAT - po dokonaniu transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawca będzie uprawniony do (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy o VAT, oraz (ii) do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.

Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy zbycie Nieruchomości może być opodatkowane VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy wspomniana transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Zdaniem Wnioskodawcy wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny jego sytuacji podatkowej, gdyż podleganie planowanej transakcji opodatkowaniu VAT lub p.c.c. i związane z tym obciążenie podatkowe w postaci p.c.c. lub kosztu finansowania VAT przed otrzymaniem jego zwrotu, będzie miało istotny wpływ na stopień rentowności planowanej inwestycji. W związku z tym zdaniem Wnioskodawcy interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Stąd - zdaniem Wnioskodawcy - organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów "przedsiębiorstwo" i "zorganizowana część przedsiębiorstwa", użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej transakcji (tekst jedn.: oceny czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

Powyższe twierdzenie znajduje swoje uzasadnienie w interpretacjach art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. Nr 749, z późn. zm.) (dalej: "Ordynacja podatkowa"), dokonywanych przez sądy administracyjne, zgodnie z którymi pojęcie przepisów prawa podatkowego, objętych zakresem przedmiotowym interpretacji indywidualnych, należy interpretować szeroko.

Przykładowo, jak wynika z treści wyroku WSA w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11), treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej należy rozumieć w ten sposób, że wnioskodawca ma uprawnienie do uzyskania od organu podatkowego interpretacji prawa podatkowego w każdej indywidualnej sprawie, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej. Podobne stwierdzenie znajduje się w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK1239/07).

Co więcej, kwestia kompetencji Ministra Finansów do dokonywania wykładni przepisu art. 55 ze znaczkiem 1 Kodeksu cywilnego, niejednokrotnie była przedmiotem rozstrzygnięć polskich sądów administracyjnych (w tym, w stanach faktycznych analogicznych do zdarzenia przyszłego objętego niniejszym wnioskiem). W rezultacie, na przykład, NSA w wyroku z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09), uznał że jeżeli u podstaw stanowiska wnioskodawcy legła kwestia wymagająca zajęcia stanowiska organu na płaszczyźnie prawno-podatkowej, Minister Finansów jest zobowiązany do zajęcia stanowiska i podania argumentacji w sprawie klasyfikacji przedmiotu transakcji.

Ponadto, NSA podzielił pogląd wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 listopada 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1737/07) i wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09), zgodnie z którym obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji nie można zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Jak wskazał Sąd, przez prawo podatkowe - w kontekście wymogów dotyczących wydawania jego indywidualnych interpretacji - należy rozumieć ogół przepisów regulujących zasady powstawania, ustalania oraz wygasania zobowiązań podatkowych oraz obowiązki podatników, płatników i inkasentów poszczególnych podatków. Podobne stwierdzenia znajdują się w następujących wyrokach: wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09), wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/Gl 1044/08) oraz wyrok NSA z dnia 4 listopada 2011 r. (sygn. Akt II FSK 1019/09).

Podobnie, WSA w Kielcach, w wyroku z dnia 29 stycznia 2009 r. (sygn. akt I SA/Ke 465/08) uznał, że w kontekście stosowania art. 6 ustawy o VAT, art. 55 ze znaczkiem 1 Kodeksu cywilnego jest przepisem prawa podatkowego. W konsekwencji, Sąd nie zgodził się z oceną organu, iż Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska wnioskodawcy w zakresie klasyfikacji przedmiotu transakcji.

Klasyfikacja przedmiotu transakcji

W świetle powyższej definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, iż planowana transakcja będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem, zdaniem Wnioskodawcy, mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Ponadto - zdaniem Wnioskodawcy - analizowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia "przedsiębiorstwa" dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów podatku VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55 ze znaczkiem 1 Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

* koncesje, licencje i zezwolenia,

* patenty i inne prawa własności przemysłowej,

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

* tajemnice przedsiębiorstwa,

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27 lit. e ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc pod uwagę fakt, że w ramach planowanej transakcji Nabywca nabędzie Nieruchomość oraz z mocy prawa przejmie prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu Nieruchomości - zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że Nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, transakcji nie będzie towarzyszył transfer innych kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności:

* należności i zobowiązania związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa,

* prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą budynku,

* środki pieniężne,

* zobowiązania finansowe z tytułu pożyczek wewnątrzgrupowych i kredytu,

* prawa i obowiązki z tytułu umowy o zarządzanie Nieruchomością,

* prawa i obowiązki z umowy o świadczenie usług księgowych oraz usług z zakresu obsługi korporacyjnej,

* prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług bankowych,

* know-how związany z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nabywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowania w rozpatrywanym przypadku), która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe.

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa Zbywcy nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku przedmiotowej transakcji nie będzie towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy (z wyjątkiem kaucji złożonych przez najemców). A zatem, po dacie planowanej transakcji, istniejące należności i zobowiązania bezpośrednio związane z Nieruchomością, jak też inne zobowiązania (pożyczki) pozostaną u Zbywcy.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (Wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r., sygn.: S.A./Gd 1959/94), w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie towarzyszył transfer innych aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej transakcji Nabywca nabędzie jedynie aktywa trwałe w postaci Nieruchomości, wraz z ubezpieczeniem, gwarancjami budowlanymi, licencjami do znaków towarowych oraz domen internetowych związanych z Nieruchomością oraz ewentualnie z prawami do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących budynku. A zatem, po dacie dokonania transakcji w rękach Zbywcy pozostaną pewne aktywa należące obecnie do jego przedsiębiorstwa, tj. środki pieniężne, tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Wnioskodawcy składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu, jako że know-how pozostający w związku z działalnością gospodarczą Zbywcy, prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą budynku (w tym, umowy zarządzania, umowy z dostawcami mediów) zasadniczo nie zostaną przejęte przez Nabywcę (chociaż nie można przy tym wykluczyć, że pewne umowy dotyczące bieżącej obsługi budynku zostaną przeniesione na Nabywcę).

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw, aby transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Ponadto, działalność polegająca na wynajmie budynku nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Słuszność powyższej tezy dodatkowo potwierdza fakt, iż wybrane składniki majątkowe będące przedmiotem analizowanej transakcji nie są organizacyjnie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy. Dodatkowo, przenoszone w ramach przedmiotowej transakcji składniki majątkowe nie stanowią zespołu składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze. Tym samym, sprzedawane składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy - przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

1. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w sprawie pytania nr 1 (opodatkowanie planowanego nabycia podatkiem VAT)

Z uwagi na to, iż planowana transakcja stanowi dostawę budynków, budowli lub ich części, będzie ona opodatkowana podatkiem VAT, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Nieruchomości mogłaby podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT. W związku z powyższym należy rozważyć, czy zastosowanie znajdzie któreś z tych zwolnień.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższe regulacje, pierwsze zasiedlenie poszczególnych części nieruchomości nastąpiło w momencie wydania poszczególnych części budynku najemcom w wykonaniu pierwszej umowy najmu dotyczącej danej powierzchni, po wybudowaniu budynku. A zatem, w zakresie części budynku odpowiadających jego powierzchniom w stosunku do których okres upływający pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy oraz datą transakcji będzie dłuższy niż dwa lata, sprzedaż będzie dokonywana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji, ta część Nieruchomości będzie spełniać warunki zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Zarówno Nabywca jak i Zbywca będą w momencie sprzedaży Nieruchomości zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. A zatem, zdaniem Wnioskodawcy, strony będą uprawnione na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT do rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży części Nieruchomości w stosunku do których okres pomiędzy wydaniem powierzchni pierwszemu najemcy a datą dokonania transakcji będzie dłuższy niż 2 lata, pod warunkiem złożenia zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy podatkiem VAT.

Jednocześnie, Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę na fakt, iż w odniesieniu do części Nieruchomości wymienionych powyżej, obligatoryjne zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania.

Zgodnie z przepisem powołanym wyżej, zwolniona z opodatkowania VAT może być dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Wnioskodawcę powyżej, części Nieruchomości odpowiadające powierzchniom budynku w stosunku do których okres upływający pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy oraz datą dokonania transakcji będzie dłuższy niż dwa lata, będą objęte zakresem zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Konsekwentnie, zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w stosunku do tych części Nieruchomości.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż Nieruchomości w częściach w stosunku do których okres upływający pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy a datą dokonania transakcji będzie dłuższy niż dwa lata, będzie objęta zakresem zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Niemniej jednak, strony będą uprawnione do rezygnacji z powyższego zwolnienia oraz wyboru opcji opodatkowania przedmiotowej transakcji podatkiem VAT według podstawowej stawki, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

W odniesieniu do opodatkowania pozostałych części Nieruchomości (które nigdy nie zostały wynajęte najemcom w ramach transakcji podlegających opodatkowaniu VAT lub w stosunku do których okres upływający pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy oraz datą dokonania planowanej transakcji będzie krótszy niż dwa lata), sprzedaż tych części Nieruchomości nie zostanie objęta zwolnieniem z VAT przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z uwagi na fakt, iż przed nabyciem Nieruchomości w stosunku do tych części Nieruchomości, pierwsze zasiedlenie jeszcze nie nastąpi, lub okres od pierwszego zasiedlenia do daty dokonania transakcji będzie krótszy niż dwa lata.

Jednocześnie, Wnioskodawca zauważa, iż w analizowanej sytuacji nie będzie również miało zastosowania zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, zwalnia się od VAT również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że:

W tym miejscu Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, iż Zbywca był uprawniony do odliczenia VAT naliczonego w związku z budową budynku i budowli wchodzących w skład Nieruchomości.

Zatem, z uwagi na to, że Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego w stosunku do Nieruchomości, zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy - jako że dostawa Nieruchomości w części dotyczącej powierzchni budynku oraz budowli, które nigdy nie były przedmiotem najmu, lub w stosunku do których okres upływający pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy oraz datą dokonania transakcji będzie krótszy niż dwa lata, nie będzie spełniała przesłanek do zastosowania zwolnień z opodatkowania VAT przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a, planowana sprzedaż Nieruchomości w odniesieniu do tej części Nieruchomości będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1.

2. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w sprawie pytania nr 2 (prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad kwotą podatku VAT należnego)

Zdaniem Wnioskodawcy, aby móc rozstrzygnąć o uprawnieniu Wnioskodawcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości, w myśl art. 86 ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy o VAT, oraz o prawie Wnioskodawcy do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy Nieruchomość będąca przedmiotem planowanego nabycia będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy jej nabycie będzie podlegało podatkowi VAT - zasadniczo - według podstawowej stawki 23%.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Jeżeli zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia (w szczególności wynikające z art. 88 ustawy o VAT) nie mają zastosowania.

W dacie planowanej transakcji, Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce i będzie spełniał ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Wnioskodawca generalnie wstąpi w prawa i obowiązki wynikające zawartych umów najmu i będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni w budynku. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlega zasadniczo opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji - jak wynika z powyższego - Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę, będącego podatnikiem VAT, wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wspomniano powyżej, przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, jeśli strony wybiorą opcję opodatkowania VAT transakcji - w odniesieniu do części Nieruchomości odpowiadającej powierzchni budynku w stosunku do której okres upływający pomiędzy wydaniem pierwszemu najemcy oraz datą dokonania nabycia Nieruchomości będzie dłuższy niż dwa lata, a pozostała część będzie obligatoryjnie opodatkowana VAT, nabycie Nieruchomości będzie w całości opodatkowane VAT. A zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl których podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, w sytuacji gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawcy-po dokonaniu przedmiotowej transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym po stronie Zbywcy powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych; jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym w którym Wnioskodawca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej transakcji. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej sprzedaży będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości od Zbywcy, oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa". Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.). Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższego przepisu powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w powyżej przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest "zespołem składników". Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Przy czym, zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ponadto ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć nieruchomość obejmującą kompleks handlowy tj. własność działek gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi 965/154 oraz 965/92 o łącznej powierzchni 97863 metrów kwadratowych wraz z posadowionym na gruncie budynkiem, parkingiem oraz innymi budowlami stanowiącymi infrastrukturę towarzyszącą oraz ewentualne pewne ruchomości związane z ww. kompleksem. Jednocześnie, zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego - z mocy prawa - na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu zawartych z poszczególnymi najemcami. Przewiduje się także, że Nabywca może przejąć takie elementy związane z Nieruchomością jak gwarancje budowlane związane z Nieruchomością; dokumentację prawną i techniczną związaną z Nieruchomością; licencje do znaków towarowych oraz domen internetowych związanych z Nieruchomością; zabezpieczenia płatności wynikające ze zobowiązań z tytułu najmu (kaucje, gwarancje) złożone przez poszczególnych najemców; prawa i obowiązki wynikające z umów z architektami dotyczące praw do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących budynku, prawa i obowiązki związane z ubezpieczeniem Nieruchomości. Z drugiej strony, planowanej transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek należności oraz zobowiązań Zbywcy (z wyjątkiem tych wynikających z zabezpieczeń złożonych przez najemców na podstawie umów najmu). Lista aktywów i zobowiązań Zbywcy niepodlegających przeniesieniu na rzecz Nabywcy obejmuje między innymi prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą budynku, w tym umowy z dostawcami mediów (niemniej jednak nie można wykluczyć, że pewne umowy dotyczące bieżącej obsługi budynku zostaną przeniesione); środki pieniężne (z wyjątkiem kaucji złożonych przez poszczególnych najemców); zobowiązania finansowe z tytułu kredytu; zobowiązania finansowe z tytułu pożyczek wewnątrzgrupowych; prawa i obowiązki z tytułu umowy o zarządzanie Nieruchomością; prawa i obowiązki z umowy o świadczenie usług księgowych oraz usług z zakresu obsługi korporacyjnej; prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług bankowych; know-how związany z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności.

Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników, w związku z czym wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją Nieruchomością, jak również funkcjonowaniem Zbywcy są wykonywane na rzecz Zbywcy na podstawie umów zawartych z podmiotami trzecimi. Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej sprzedaży nie stanowi finansowo lub organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy. Obecnie, Zbywca nie prowadzi innej działalności gospodarczej poza wynajmem Nieruchomości. Dotychczas nie podjęto decyzji co do działalności Zbywcy po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości.

Po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy, Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w budynku. Niemniej jednak, Nabywca zamierza prowadzić powyższą działalność w oparciu o własne zasoby oraz na podstawie know-how nabytego w tym zakresie, względnie o zasoby zatrudnionych przez siebie podwykonawców. Dodatkowo, jak nadmieniono powyżej, umowy dotyczące bieżącego utrzymania Nieruchomości zasadniczo nie zostaną przeniesione na Nabywcę, a Nabywca będzie zobowiązany do zawarcia nowych umów z podwykonawcami prowadzącymi działalność polegającą na obsłudze nieruchomości (np. z dostawcami mediów). Zawarcie nowych umów będzie niezbędne dla zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości (niemniej jednak, nie można wykluczyć, że część istniejących umów w zakresie bieżącej obsługi budynku zostanie przeniesiona na Nabywcę).

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotowa transakcja nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z ww. treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W szczególności, jak wskazał Wnioskodawca, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości. Po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy, Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą, polegającą na wynajmie powierzchni w budynku, lecz zamierza wykonywać ją przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz na podstawie własnego know-how w tym zakresie (względnie przy pomocy zatrudnionych przez siebie podwykonawców).

Przedmiotowe nabycie nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wskazał Wnioskodawca Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej sprzedaży nie stanowi finansowo lub organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy. Nieruchomość nie jest więc wyodrębniona w strukturach Zbywcy i nie stanowi oddzielnej jednostki organizacyjnej Zbywcy. Ponadto na skutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę jakiekolwiek należności oraz zobowiązania Zbywcy. Pozostawienie poza zakresem dostawy szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej Zbywcy pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Wnioskodawcy jako nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Skoro przedmiot planowanego nabycia nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze to nie będzie mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja ta będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Aby można mówić o pierwszym zasiedleniu, zgodnie ze wskazanym art. 2 pkt 14 ww. ustawy musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności objętej przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Tym samym, może to być zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 10 ww. ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Jednocześnie w myśl art. 43 ust. 7a ww. ustawy warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionego opisu wynika, że Wnioskodawca zamierza rozpocząć działalność gospodarczą na polskim rynku nieruchomości. Zasadniczo przedmiotem działalności Nabywcy będzie między innymi obrót nieruchomościami oraz wynajem powierzchni podmiotom trzecim. Wnioskodawca będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. Obecnie, Wnioskodawca zamierza nabyć nieruchomość obejmującą kompleks handlowy F. Od spółki N. Sp. z o.o. (będącej zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT) Wnioskodawca zamierza nabyć własność działek gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi 965/154 oraz 965/92, o łącznej powierzchni 97 863 m² wraz z posadowionym na nim budynkiem, parkingiem oraz innymi budowlami stanowiącymi infrastrukturę towarzyszącą. Zbywca i Nabywca planują zawarcie umowy sprzedaży w I półroczu 2015 r. Po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy, Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w budynku, która podlega opodatkowaniu VAT.

Zbywca nabył grunt na wstępnym etapie procesu inwestycyjnego tj. po uzyskaniu pozwolenia na budowę oraz przed rozpoczęciem robót budowlanych, na podstawie dwóch odrębnych umów sprzedaży z dnia 28 stycznia 2010 r. oraz z dnia 25 maja 2010 r. Obie transakcje były opodatkowane podatkiem VAT. Następnie Zbywca przeprowadził budowę budynku i budowli. Zbywca był uprawniony do zwrotu kwoty podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z budową budynku oraz budowli wchodzących w skład Nieruchomości. Na końcowym etapie budowy i po jej ukończeniu (pozwolenie na użytkowanie budynku zostało wydane 17 października 2011 r.) Zbywca sukcesywnie oddawał powierzchnię handlową znajdującą się w budynku różnym podmiotom na podstawie umów najmu, podlegającego opodatkowaniu VAT. Budynek był wykorzystywany przez Zbywcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (tekst jedn.: był przedmiotem najmu opodatkowanego VAT). Poszczególne budowle (np. drogi, parkingi, infrastruktura towarzysząca, sieci) nie były samodzielnym przedmiotem najmu, jednak służą prawidłowemu funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości. W stosunku do części powierzchni budynku od daty oddania tych powierzchni pierwszemu najemcy w wykonaniu umowy najmu do daty planowanej transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a w przypadku części powierzchni okres ten będzie krótszy niż 2 lata. Ponadto, część powierzchni w budynku i budowle nie były lub mogły nie być dotychczas w ogóle samodzielnym przedmiotem najmu, dzierżawy i podobnych umów.

Zbywca dokonywał ulepszenia budynku będącego przedmiotem planowanego nabycia, jednak wydatki poniesione na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) były niższe niż 30% wartości początkowej budynku. Przedmiotowe nakłady były sukcesywnie oddawane do użytkowania w okresie październik 2011 - wrzesień 2014. W odniesieniu do ww. nakładów na ulepszenie budynku, Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (w zakresie, w jakim wydatki były objęte podatkiem VAT). Zbywca nie dokonywał natomiast ulepszenia budowli znajdujących się na Nieruchomości będącej przedmiotem planowanego nabycia.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata. Przy czym, za pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich po wybudowaniu lub po ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W niniejszych okolicznościach Zbywca przeprowadził budowę budynku i budowli. Ponadto dokonywał On ulepszenia budynku będącego przedmiotem planowanego nabycia, jednak wydatki poniesione na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) były niższe niż 30% wartości początkowej budynku. Nie dokonywał On natomiast ulepszenia budowli znajdujących się na Nieruchomości będącej przedmiotem planowanego nabycia. Na końcowym etapie budowy i po jej ukończeniu Zbywca sukcesywnie oddawał powierzchnię handlową znajdującą się w budynku różnym podmiotom na podstawie umów najmu. Poszczególne budowle nie były samodzielnym przedmiotem najmu, jednak służą prawidłowemu funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości. Jak wynika z wniosku w stosunku do części powierzchni budynku od daty oddania powierzchni pierwszemu najemcy w wykonaniu umowy najmu do daty planowanej transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a w przypadku części powierzchni okres ten będzie krótszy niż 2 lata. Ponadto część powierzchni w budynku i budowle nie były lub mogły nie być dotychczas w ogóle samodzielnym przedmiotem najmu, dzierżawy i podobnych umów.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że skoro po oddaniu do użytkowania budynek wchodzący w skład Nieruchomości nie był ulepszany w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej to planowana dostawa Nieruchomości w zakresie, w jakim będzie obejmować powierzchnie Budynku wydane najemcom w ramach umów najmu w okresie przekraczającym dwa lata przed dostawą będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Dostawa tych powierzchni w budynku nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie oddania przedmiotowych powierzchni w opodatkowany najem i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowanym nabyciem upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Jednakże jak wskazano wyżej ww. zwolnienie jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług dostawca nieruchomości może z niego zrezygnować. Z wniosku wynika, że zarówno Nabywca jak i Zbywca będą w momencie sprzedaży Nieruchomości zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Tak więc strony będą uprawnione do rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży części Nieruchomości w stosunku do których nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT i okres pomiędzy wydaniem powierzchni pierwszemu najemcy a datą dokonania transakcji będzie dłuższy niż 2 lata.

Zatem w sytuacji kiedy Zbywca i Nabywca Nieruchomości złożą do właściwego dla Nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług to przedmiotowa dostawa w odniesieniu do tych części budynku, które objęte będą zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług - będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT.

Z wniosku wynika, że w odniesieniu do części powierzchni w budynku nie upłynie okres dwóch lat od oddania tych powierzchni pierwszemu najemcy w wykonaniu umowy najmu oraz część powierzchni w budynku i budowle nie były lub mogły nie być dotychczas w ogóle samodzielnym przedmiotem najmu, dzierżawy i podobnych umów. Tym samym, dostawa ww. części Nieruchomości będzie dokonywana w okresie krótszym niż dwa lata od dnia pierwszego zasiedlenia (oddania w najem) oraz w ramach pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji, wobec tych części Nieruchomości nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż dla dostawy tej części Nieruchomości nie będą spełnione warunki przewidziane w ww. przepisie.

Wobec braku zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług do części budynku i budowli zasadne jest zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zwolnienie to ma zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W odniesieniu do powierzchni budynku oraz budowli, dla których dojdzie do ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, lecz na moment dokonania dostawy nie upłyną jeszcze 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia, jak również dla tych części budynku i budowli, dla których na moment dokonania dostawy nie dojdzie jeszcze do ich pierwszego zasiedlenia należy wskazać, że z przestawionej treści wniosku wynika, że w okresie po wytworzeniu budynku Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość byłaby równa lub przekroczyłaby 30% wartości początkowej tego budynku. Wydatki poniesione na ulepszenie budynku (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) były niższe niż 30% jego wartości początkowej. W odniesieniu do ww. nakładów na ulepszenie budynku Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (w zakresie, w jakim wydatki były objęte podatkiem VAT). Zbywca nie ponosił natomiast wydatków na ulepszenie budowli znajdujących się na Nieruchomości. Jednakże Zbywca był uprawniony do zwrotu kwoty podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z budową budynku oraz budowli wchodzących w skład Nieruchomości.

Zatem wobec przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że planowane nabycie w odniesieniu do tych powierzchni budynku oraz budowli, dla których nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (doszło do ich pierwszego zasiedlenia, lecz na moment dokonania dostawy nie upłyną jeszcze 2 lata od ich pierwszego zasiedlenia, jak również dla tych powierzchni budynku i budowli, dla których na moment dokonania dostawy nie dojdzie jeszcze do ich pierwszego zasiedlenia) będzie podlegało opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej - zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT. W niniejszych okolicznościach nie ma możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia w stosunku do wydatków jakie ponosił w związku z wytworzeniem budynku i budowli będących przedmiotem planowanej transakcji. Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy przewiduje natomiast zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, że dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Dla zastosowania omawianego zwolnienia spełnione powinny być łącznie obie powyższe przesłanki. Tak więc niespełnienie jednej z przesłanek z tego przepisu, powoduje, że zwolnienie to nie będzie miało zastosowania.

W związku z brakiem zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy części Nieruchomości, która na dzień sprzedaży nie będzie korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT analizy wymaga zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że sprzedaż towarów podlega zwolnieniu od podatku na podstawie tego przepisu tylko w przypadku gdy przedmiotowy towar wykorzystywany jest wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku jak również z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia przedmiotowego towaru nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ze złożonego wniosku wynika, że Nieruchomość składająca się z działek oraz wybudowanych na nich obiektów w postaci budynku i budowli nie była przez Zbywcę wykorzystywana do czynności zwolnionych od podatku VAT. Zbywca sukcesywnie oddawał powierzchnię handlową znajdującą się w budynku różnym podmiotom na podstawie umów najmu, która to czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Przy czym, budowle znajdujące się na Nieruchomości służą funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości.

W świetle przywołanego przepisu na tle przedstawionych we wniosku okoliczności należy stwierdzić, że sprzedaż budynku i budowli w części dla której nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT nie będzie mogła również korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na niespełnienie przesłanki zawartej w tym przepisie dotyczącej konieczności wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Podsumowaniem powyższej analizy jest stwierdzenie, że planowane nabycie Nieruchomości będzie podlegało - w części odpowiadającej powierzchniom budynku, co do których okres pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy a datą nabycia Nieruchomości będzie dłuższy niż dwa lata - zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Stronom będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania transakcji podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, natomiast - w części odpowiadającej powierzchniom budynku oraz budowlom, które nigdy nie były przedmiotem najmu lub w stosunku do których okres pomiędzy wydaniem danej powierzchni pierwszemu najemcy a datą nabycia Nieruchomości będzie krótszy niż dwa lata - nabycie to będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek i budowle.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę przedmiotowej Nieruchomości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 86 ust. 10 ww. ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ww. ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w 1) ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Ponadto na podstawie art. 86 ust. 11 ww. ustawy jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ww. ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. Po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w budynku, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast dostawa Nieruchomości, jak wywiedziono wyżej, przy rezygnacji ze zwolnienia z VAT w stosunku do tej części powierzchni budynku dla których na moment dokonania planowanej dostawy od momentu ich pierwszego zasiedlenia upłynęłyby co najmniej 2 lata, w całości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT.

Przywołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy pozwalają uznać, że skoro Wnioskodawca będzie zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i planowana transakcja nabycia przedmiotowej Nieruchomości spełnia warunki dla uznania jej za czynność opodatkowaną podatkiem VAT (dokonując rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT) Wnioskodawcy po nabyciu Nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej faktyczne nabycie Nieruchomości będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wnikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości w zakresie w jakim Wnioskodawca będzie wykorzystywał Nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Tym samym, Wnioskodawca z tytułu nabycia przedmiotowej Nieruchomości będzie miał prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie również należało uznać za prawidłowe.

Końcowo Organ informuje, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wniosek rozpatrzony zostanie odrębnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.