IPPP2/4512-1026/15-2/MAO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2015 r. (data wpływu 23 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup lokalu użytkowego #8209; jest prawidłowe.

W dniu 23 października 2015 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup lokalu użytkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej zamierza nabyć lokal użytkowy (apartament) w obiekcie hotelowym. Nabycie ma nastąpić w systemie Condo, co oznacza, że po zakupie tego lokalu Strona dokona jego dzierżawy na rzecz podmiotu, który prowadzi w tym obiekcie działalność hotelarską (operator). Z tego tytułu Zainteresowany będzie otrzymywał czynsz dzierżawny rozliczany kwartalnie. W związku z tym Wnioskodawca chce zarejestrować się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu lokalu użytkowego oraz rozliczać podatek VAT należny od najmu tegoż lokalu na rzecz operatora.

W zakresie podatku dochodowego Strona będzie opodatkowana 8,5% zryczałtowanym podatkiem od wynajmu lokalu poza działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jako zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług będzie mógł odliczyć podatek naliczony od zakupu lokalu użytkowego (apartamentu).

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z powyższym przepisem pomimo opodatkowania zryczałtowanym podatkiem od wynajmu lokalu użytkowego poza działalnością gospodarczą w świetle ustawy VAT, która ma inaczej skonstruowana definicję działalności gospodarczej niż w zryczałtowanym podatku dochodowym, Wnioskodawca stanie się podatnikiem podatku VAT, do którego dokona rejestracji na odpowiednim zgłoszeniu.

A następnie zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz, 1054, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do.wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, na określonych zasadach pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przestanek negatywnych, określonych w art. 88 cyt. Ustawy.

Mając zatem na uwadze przedstawione okoliczności sprawy stwierdzić należy, że skoro lokal użytkowy zostanie nabyty z wyłącznym przeznaczeniem dla celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i będzie wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia całego podatku naliczonego z faktury dokumentującej zakup tego lokalu.

Jak wynika bowiem z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, podstawową zasadą obowiązującą w podatku od towarów i usług, określoną w przywołanym art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jest prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Aby uprawnienie to wystąpiło, musi zostać spełniony podstawowy warunek, zgodnie z którym prawo do odliczenia przysługuje tylko podatnikowi wykonującemu działalność gospodarczą opodatkowaną VAT (zdefiniowanemu w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług) i tylko w takim zakresie, w jakim nabywane przez tego podatnika towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Takie stanowisko przyjmują także organy podatkowe. Potwierdzeniem może być interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 kwietnia 2014 r. (nr ITPP1/443#8209;142/14/DM):

" (...) skoro lokal użytkowy (pomimo że będzie stanowił majątek wspólny małżonków) zostanie nabyty z wyłącznym przeznaczeniem dla celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i będzie wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia całego podatku naliczonego z faktury dokumentującej zakup tego lokalu (pomimo że na fakturze oprócz danych podatnika znajdą się również dane jego małżonki, niebędącej czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług)".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Analiza przytoczonych przepisów wskazuje, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług w rozumieniu ww. przepisów ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Podatnikami, na mocy art. 15 ust. 1 ww. ustawy są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Na podstawie art. 705 Kodeksu cywilnego po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest, w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.

Do dzierżawy - stosownie do brzmienia art. 694 Kodeksu cywilnego - stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych.

Zgodnie z art. 353¹ ustawy - Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z powyższej powołanych przepisów wynika, że umowa najmu/dzierżawy jest umową cywilnoprawną nakładająca na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami prawa obowiązki. Tak więc najem/dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Ponadto, strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.

W świetle powyższych okoliczności należy stwierdzić, że najem/dzierżawa wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W konsekwencji, najem/dzierżawa lokalu stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu tym podatkiem na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca będący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej zamierza nabyć lokal użytkowy (apartament) w obiekcie hotelowym. Nabycie ma nastąpić w systemie Condo, co oznacza, że po zakupie tego lokalu Strona dokona jego dzierżawy na rzecz podmiotu, który prowadzi w tym obiekcie działalność hotelarską (operator). Z tego tytułu Zainteresowany będzie otrzymywał czynsz dzierżawny rozliczany kwartalnie. W związku z planowanym nabyciem apartamentu Wnioskodawca chce zarejestrować się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu lokalu użytkowego oraz rozliczać podatek VAT należny od najmu tegoż lokalu na rzecz operatora.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanym wniosku dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup lokalu użytkowego (apartamentu).

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ww. ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak wynika z art. 87 ust. 2 ww. ustawy zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Powyższe regulacje wskazują, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ustawodawca stworzył bowiem podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

I tak, artykuł 88 ust. 4 ustawy o VAT stanowi dopełnienie art. 86 określając status podatnika umożliwiający realizację prawa do odliczenia, którym jest rejestracja jako podatnik VAT czynny. Zgodnie z tym przepisem obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zauważyć należy, że z treści art. 88 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupowej. Tak więc podatnik, w zakresie w jakim nabyte towary wykorzystywane są do czynności opodatkowanych, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status czynnego podatnika VAT.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów, o ile występują przesłanki świadczące o tym, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast dla realizacji tego prawa konieczne jest m.in. posiadanie statusu podatnika VAT czynnego.

Ze złożonego wniosku wynika, że zakupiony lokal użytkowy wykorzystywany będzie wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Lokal ten zostanie przeznaczony na dzierżawę na rzecz podmiotu, który prowadzi w tym obiekcie działalność hotelarską. Ponadto w związku z nabyciem lokalu użytkowego Wnioskodawca zamierza zarejestrować się jako podatnik VAT czynny.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art, 129 ust. 1. Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r" z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust, 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Na podstawie art. 43 ust. 20 ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (w pozycji nr 163 tego załącznika, stanowiącego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%, znajdują się usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55).

Z przepisów ustawy o VAT nie wynika, że dzierżawa lokalu użytkowego (apartamentu), który będzie wykorzystywany na działalność hotelarską, może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zatem należy stwierdzić, że skoro przedmiotowy lokal wykorzystywany będzie wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawca jako zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT będzie mógł odliczyć podatek naliczony z tytułu zakupu tego lokalu użytkowego (apartamentu).

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.