IPPP2-443-943/10-4/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2010 r. (data wpływu 10 grudnia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 stycznia 2010 r. (data wpływu 1 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

* jest prawidłowe - w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dotyczących premii pieniężnych w okresie do dnia 31 grudnia 2007 r.,

* jest nieprawidłowe - w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dotyczących premii pieniężnych w okresie od dnia 1 stycznia 2008 r.

W dniu 10 grudnia 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 stycznia 2011 r. (data wpływu 1 lutego 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu Nr IPPP2-443-943/10-2/AK z dnia 17 stycznia 2011 r. (data doręczenia 20 stycznia 2011 r.)

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podatnik prowadzi działalność handlową polegającą m.in. na hurtowych dostawach towarów do sklepów. Zgodnie z podpisaną umową w razie przekroczenia sprzedaży towarów ponad umówione progowe wielkości strony ustaliły roczną premię, płatną zaliczkowo kwartalnie na podstawie faktur VAT wystawianych przez nabywcę. Ze względu na rozbieżności w orzecznictwie oraz w stanowiskach organów podatkowych z otrzymywanych faktur VAT, ze względu na swoje bezpieczeństwo, podatnik nie odliczał jednak podatku VAT naliczonego.

Po czasie, okazało się, że nabywca posiada dwie interpretacje indywidualne wydane w swojej sprawie - jedną z 24 marca 2005 r. wydaną przez naczelnika urzędu skarbowego w oraz drugą wydaną przez Ministra Finansów w dniu 1 kwietnia 2008 r. znak IPPP1-443-151/08-2/AK. W obu przypadkach wynika z tych interpretacji konieczność wystawiania przez nabywcę towarów faktur VAT dokumentujących otrzymywane przez nabywcę premie pieniężne niepowiązane z konkretną dostawą. W uzasadnieniu obu interpretacji podniesiony jest przede wszystkim fakt, że przyznawane premie pieniężne, których nie można powiązać z konkretną dostawą stanowią odpłatne świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Można to nazwać usługami intensyfikacji sprzedaży.

Tak jak powyżej, podatnik prowadzi działalność handlową polegającą m.in. na hurtowych dostawach towarów do sklepów. Zgodnie z podpisaną umową z tytułu zrealizowania określonego poziomu zakupów strony ustaliły, że dostawca przyzna określoną premię pieniężną płatną na podstawie wystawionego dokumentu rozliczeniowego. Nabywca z tego tytułu wystawiał faktury VAT.

Ze względu na rozbieżności w orzecznictwie oraz w stanowiskach organów podatkowych z otrzymywanych faktur VAT, ze względu na swoje bezpieczeństwo, podatnik nie odliczał jednak podatku VAT naliczonego.

Po czasie okazało się, że nabywca posiada postanowienie (interpretację) naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 07.08.2007, z którego wynika konieczność wystawiania przez nabywcę towarów faktur VAT dokumentujących otrzymywane przez nabywcę premie pieniężne niepowiązane z konkretną dostawą. W uzasadnieniu interpretacji podniesiony jest przede wszystkim fakt, że przyznawane premie pieniężne, których nie można powiązać z konkretną dostawą stanowią rodzaj wynagrodzenia za świadczone na rzecz dostawcy usługi związane z określonym zachowaniem nabywcy towarów, przez co kwota premii stanowi u nabywcy towarów obrót opodatkowany podatkiem od towarów i usług, natomiast u dostawcy towarów wystąpi w związku z tym podatek naliczony podlegający odliczeniu. To również można nazwać usługami intensyfikacji sprzedaży.

Ponadto w piśmie z dnia 26 stycznia 2011 r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż wypłacone premie nie dotyczą żadnych innych świadczeń, związanych np. z odpowiednim eksponowaniem towarów, reklamą, zobowiązaniem się do dokonywania zakupów wyłącznie u wypłacającego premię czy zobowiązaniem się do posiadania pełnego asortymentu towarów Spółki, itp.

Przyznawane premie są wyliczane za zrealizowanie dostawy w danym roku od 1 stycznia do 31 grudnia danego roku, a asortyment jest dostarczany według ściśle wybranej przez Nabywcę kolekcji. Nabywca określa umową handlową progi procentowe od wysokości osiągniętego obrotu w danym roku, premie są liczone od kwoty netto obrotu. Wielkość obrotu to suma wystawionych kwot netto z faktur VAT wystawionych dla Nabywcy w danym roku, wielkość obrotu stanowi podstawę zastosowania odpowiedniego progu procentowego określonego w umowie. Premia pieniężna dotyczy wszystkich zrealizowanych dostaw w trakcie danego roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatnik, prowadząc działalność opodatkowaną ma prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od tych faktur.

Zdaniem Wnioskodawcy można odliczyć podatek naliczony z otrzymanych faktur poprzez dokonanie stosownych korekt deklaracji podatkowych oraz będzie go można odliczać również z otrzymywanych w przyszłości faktur dopóki nabywcy, na skutek posiadanych indywidualnych interpretacji będą zmuszeni je wystawiać.

Podatnikowi znane są różnice w poglądach i niespójności dotyczące tego zagadnienia, a istniejące zarówno w orzecznictwie sądowym jak i w poglądach organów podatkowych.

Skoro organy podatkowe w kilku indywidualnych interpretacjach wydawanych nabywcom niejako zmusiły ich - gdyż poglądy nabywców były przeciwne - do wystawiania z tego tytułu faktur VAT, a w jednej z nich napisały wprost, że u dostawcy towarów wystąpi w związku z tym podatek naliczony podlegający odliczeniu, to niezgodny z zasadą zaufania do organów państwa byłby w takim przypadku pogląd, że nie ma możliwości odliczania podatku naliczonego z tak wystawionych niejako "pod przymusem" faktur z powodu prezentowania poglądu, że otrzymywanie premii pieniężnych w tym - to znaczy obwarowanym indywidualnymi interpretacjami - przypadku nie jest czynnością opodatkowaną ponieważ nie jest wynagrodzeniem za usługi.

Dodatkowo należy w tym miejscu zwrócić uwagę na wydaną interpretację Ministra Finansów i na podstawie ówczesnego art. 14 § 1 ordynacji podatkowej z dnia 30 grudnia 2004, znak PPP3-812-1222/2004/AP/4026 w sprawie premii pieniężnych, do której podatnik również ma prawo się stosować i która nie może mu szkodzić. W tej Interpretacji Minister wyraźnie stwierdził, że tego rodzaju działanie jest usługą opodatkowaną na ogólnych zasadach, a tym samym również odliczenie podatku naliczonego musi być możliwe na ogólnych zasadach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dotyczących premii pieniężnych w okresie do dnia 31 grudnia 2007 r. oraz za nieprawidłowe w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dotyczących premii pieniężnych w okresie od dnia 1 stycznia 2008 r.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a) art. 86 cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższego wynika, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 cyt. ustawy.

Jak stanowił art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r., nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, jest zwolniona od podatku - a kwota wykazana w fakturze nie została uregulowana.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 cyt. ustawy, zmienionym z dniem 1 stycznia 2008 r. ustawą z dnia 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 192, poz. 1382), nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w świetle postanowień art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L . 347 z późn. zm.) wskazuje, że "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 cyt. ustawy. Usługa, w rozumieniu ust. 1 art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

Dodać należy, iż zgodnie z art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność handlową polegającą m.in. na hurtowych dostawach towarów do sklepów.

Zgodnie z umową podpisaną z L. Sp. z o.o., w razie przekroczenia sprzedaży towarów ponad umówione progowe wielkości, strony ustaliły roczną premię, płatną zaliczkowo kwartalnie na podstawie faktur VAT wystawianych przez Nabywcę. Ponadto, zgodnie z umową podpisaną z C. Sp. z o.o. z tytułu zrealizowania określonego poziomu zakupów strony ustaliły, że Spółka przyzna Nabywcy określoną premię pieniężną płatną na podstawie wystawionego dokumentu rozliczeniowego. Nabywca z tego tytułu wystawiał faktury VAT.

Przyznawane premie są wyliczane za zrealizowanie dostawy w danym roku od 1 stycznia do 31 grudnia danego roku, a asortyment jest dostarczany według ściśle wybranej przez Nabywcę kolekcji. Nabywca określa umową handlową progi procentowe od wysokości osiągniętego obrotu w danym roku, premie są liczone od kwoty netto obrotu. Wielkość obrotu to suma wystawionych kwot netto z faktur VAT wystawionych dla Nabywcy w danym roku, wielkość obrotu stanowi podstawę zastosowania odpowiedniego progu procentowego określonego w umowie. Premia pieniężna dotyczy wszystkich zrealizowanych dostaw w trakcie danego roku.

Ze względu na rozbieżności w orzecznictwie oraz w stanowiskach organów podatkowych, ze względu na swoje bezpieczeństwo, podatnik nie odliczał jednak podatku VAT naliczonego z otrzymywanych faktur VAT.

L. Sp. z o.o. posiada indywidualną interpretację Ministra Finansów, z której wynika, iż przedmiotowe premie pieniężne stanowią usługi, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych i winne być dokumentowane fakturami VAT.

Podobnie C. Sp. z o.o. posiada postanowienie wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, z którego wynika konieczność wystawiania przez nabywcę towarów faktur VAT dokumentujących otrzymywane przez nabywcę premie pieniężne niepowiązane z konkretną dostawą.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w opisanym przypadku otrzymywane przez Nabywców premie pieniężne nie są w żaden sposób związane z uzyskaniem przez Wnioskodawcę świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać dokonywanych przez Nabywców zakupów o określonej wielkości. Niezrealizowanie przez Nabywców zakupów o określonej wartości nie jest obwarowane żadną sankcją. Zatem należy uznać, iż w tej sytuacji otrzymujący premie pieniężne nie świadczą na rzecz Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, a zatem otrzymanie premii pieniężnych nie podlega opodatkowaniu i nie powinno być dokumentowane fakturami VAT.

Biorąc pod uwagę treść art. 88 ust. 3a pkt 2 w brzmieniu obwiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. stwierdzić należy, że jeżeli faktury VAT wystawione przez L. Sp. z o.o. oraz C. Sp. z o.o. dokumentujące otrzymanie premii pieniężnych zostały przez Wnioskodawcę zapłacone, to pomimo, iż Nabywcy nie świadczyli usług na rzecz Wnioskodawcy, podatek naliczony w nich wykazany podlegał odliczeniu.

Natomiast od dnia 1 stycznia 2008 r., zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zmienionym ustawą z dnia 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 192, poz. 1382), skoro L. Sp. z o.o. oraz C. Sp. z o.o. nie świadczą usług na rzecz Wnioskodawcy, to wystawione przez nich faktury, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wykazany.

W związku z powyższym Wnioskodawcy:

* przysługiwało do dnia 31 grudnia 2007 r. prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony oraz

* nie przysługuje od dnia 1 stycznia 2008 r. prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony,

w trybie art. 86 cyt. ustawy wynikający z faktur VAT wystawionych przez Nabywców z tytułu otrzymania przez nich wynagrodzenia w formie premii pieniężnej za osiągnięcie określonej wielkości obrotu w danym roku kalendarzowym.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r., minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Stwierdzić należy, iż dopiero z momentem doręczenia wydanej interpretacji indywidualnej osoba składająca wniosek o jej wydanie ma możliwość zapoznania się z jej treścią, w której zawarte jest rozstrzygnięcie uwzględniające stan faktyczny w odniesieniu do obowiązujących przepisów prawa. W związku z tym, iż Spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej i zawarła w nim szczegółowy opis stanu faktycznego tut. Organ wydał rozstrzygnięcia w oparciu o ten właśnie stan faktyczny, uznając iż premie pieniężne wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz Nabywców nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług, które podlegałyby opodatkowaniu.

Wskazać należy, iż interpretacja indywidualna wydana na wniosek Nabywcy nie ma mocy wiążącej dla Spółki, albowiem, stosownie do treści art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa, interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach wnioskodawców, w związku z tym skutki prawne, czy też ewentualna ochrona, określone w art. 14k do 14n mogą dotyczyć wyłącznie podmiotu, który uzyskał interpretację indywidualną.

Należy ponadto wskazać na treść art. 14e cyt. ustawy, zgodnie z którym, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważnione do tego organy (m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie) każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Minister Finansów może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.