IPPP2/443-884/11-4/JO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2011 r. (data wpływu 22 lipca 2011 r.) uzupełnione pismem z dnia 14 września 2011 r. (data wpływu 15 września 2011 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 9 września 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla świadczenia usług bioenergoterapeutycznych - jest prawidłowe.

W dniu 22 lipca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla świadczenia usług bioenergoterapeutycznych. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 września 2011 r. (data wpływu 15 września 2011 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 9 września 2011 r. znak nr IPPP2/443-884/11-2/JO.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Z dniem 1 lipca 2011 r. Wnioskodawczyni zarejestrowała działalność gospodarczą m.in. w zakresie świadczenia usług bioenergoterapeutycznych określonych kodem 86.90.D - "Działalność paramedyczna" (PKD 2007), które zgodnie z uzyskanymi informacjami mają symbol PKWiU (2008) 86.90.19.0 "Pozostałe usługi w zakresie opieki zdrowotnej gdzie indziej nie sklasyfikowane".

Odpowiednie uprawnienia do wykonywania tego typu usług Wnioskodawczyni uzyskała w ubiegłym roku od autoryzowanej placówki bioterapeutycznej w W.

W uzupełnieniu z dnia 14 września 2011 r. Wnioskodawczyni dodatkowo wyjaśnia, iż ogólnie ujmując uprawnienia do świadczenia usług bioenergoterapeutycznych można nabyć w dwojaki sposób, tzn. poprzez:

W przypadku Wnioskodawczyni formalne uprawnienia do świadczenia usług w zawodzie bioenergoterapeuty uzyskała poprzez sposób opisany w pkt a), tj. w dniu 19.06,2010 r. uzyskała dyplom bioenergoterapii (nr dyplomu) w placówce B. z siedzibą w W., ul. N. -w autoryzowanej placówce bioterapeutycznej, działającej na podstawie zezwolenia nr Urzędu Miasta z dnia 20 stycznia 1986 r. oraz zezwolenia Kuratorium Oświaty uprawniającego ww. placówkę do szkolenia w zakresie m.in. bioenergoterapii na różnych poziomach zaawansowania.

Wnioskodawczyni wyjaśnia, iż bioenergoterapia (podobnie jak radiestezja) jest dziedziną biotechniczną, w której wykorzystuje się organizm człowieka z jego właściwościami psychobiodetekcyjnymi i psychobioemisyjnymi (biotransmisyjnymi).

Biotechnika ta pozwała na oszacowanie stanu środowiska wewnętrznego człowieka (stanu energetycznego narządów) i jednocześnie umożliwia skutecznie i w sposób regulujący oddziaływać na to środowisko.

Innymi słowy, usługi bioenergoterapeutyczne mają charakter terapii naturalnych i obejmują czynności zarówno w sferze materialnej (dotyk ciała), jak i niematerialnej (duchowej / psychicznej) człowieka, zmierzające do przywrócenia homeostazy bioenergetyki organizmu. Następuje to poprzez rozpoznanie zaburzeń bioenergetycznych organizmu a następnie ich oczyszczenie i usunięcie za pomocą naturalnych właściwości psychobioemisyjnych bioenergoterapeuty.

Tą drogą wpływa się na regulację fizjologii i pobudza naturalne siły obronne organizmu, wzmacnia układ odpornościowy i przyspiesza procesy regeneracji organizmu, co powoduje, że świadczone usługi bioenergoterapeutyczne służą ochronie zdrowia ludzkiego i jako takie niewątpliwie można je uznać za usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Bioenergoterapia jako jedna z form terapii naturalnych jest paralelna w stosunku do medycyny tzw. akademickiej, tzn. że bioenergoterapia jest dziedziną niezależną od medycyny i bioenergoterapeuta nie zajmuje się sferą zastrzeżoną prawnie dla lekarzy, a zwłaszcza diagnozowaniem jednostek chorobowych i terapią w sensie medycznym, czy też ordynowaniem leków.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawczyni, według dostępnych informacji i przepisów prawa zawód bioenergoterapeuty (514401) nie jest zawodem medycznym, o którym jest mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej z dnia 15 kwietnia 2011 r., do którego to przepisu odnosi się obecne (tj. obowiązujące od 1 lipca 2011 r.) brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) ustawy o zmianie ustawy VAT z dnia 9 czerwca 2011 r. (obecnie obowiązujące brzmienie art. 43 Wnioskodawczyni uzyskała telefonicznie na infolinii podatkowej tel. 801055055 w dniu 19 lipca 2011 r.)

W związku z powyższym usługi bioenergoterapeutyczne w obecnym rozumieniu ustawy VAT podlegają opodatkowaniu 23% stawką VAT

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054.) - zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 5a powołanej ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W art. 41 ust. 1 ustawy o VAT postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU).

Z dniem 1 stycznia 2011 r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa krajowego oraz orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, tym samym opisuje się poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Zgodnie z ust. 1 pkt 18a) powyższego artykułu, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnieniu podlegają również usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczonych w ramach wykonywania zawodów:

Na podstawie ust. 1 pkt 19a) powyższego artykułu, zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Z powyższych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek (podmiotowej lub przedmiotowej) powoduje, że świadczenie usług nie korzysta ze zwolnienia.

Przepisy art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) oraz lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347), zgodnie z którymi państwa członkowskie zwalniają opiekę szpitalną i medyczną oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze oraz opiekę medyczną w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia, a świadczone usługi nie mają charakteru opieki medycznej. Dla przykładu, w wyroku w sprawie L.u.P. GmbH, Trybunał stwierdził: " (...) pojęcia "opieki medycznej" oraz "świadczeń opieki medycznej" (...) odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia" (C-106/05, pkt 27). Również w wyroku w sprawie d'Ambrumenil Trybunał podkreślał: "Jeżeli chodzi o pojęcie świadczenia opieki medycznej (...) pojęcia tego nie można poddać wykładni, która obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych." (C-307/01, pkt 57).

Przez świadczenie zdrowotne stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887 i Nr 174, poz. 1039), obowiązującej od dnia 1 lipca 2011 r., należy rozumieć działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Przewidziany w przepisie art. 2 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy warunek, zgodnie z którym przez osobę wykonującą zawód medyczny należy rozumieć osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku. Zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, iż pojęcie "osoba wykonująca zawód medyczny" obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie "wykonywanie zawodu medycznego" należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Dokonując analizy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 27 kwietnia 2010 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. Nr 82, poz. 537), należy zauważyć, że bioenergoterapeuci nie zostali wymienieni w grupie specjalistów do spraw zdrowia, obejmującej lekarzy, dentystów, pielęgniarki i innych specjalistów w ochronie zdrowia.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie świadczenia usług bioenergoterapeutycznych określonych kodem 86.90.D - "Działalność paramedyczna" (PKD 2007), mają symbol PKWiU (2008) 86.90.19.0 "Pozostałe usługi w zakresie opieki zdrowotnej gdzie indziej nie sklasyfikowane". Zainteresowana posiada dyplom bioenergoterapii (nr dyplomu 219), który uzyskała w placówce B. z siedzibą w W., ul. N. - najstarszej w Polsce autoryzowanej placówce bioterapeutycznej.

Wnioskodawczyni wyjaśnia, iż bioenergoterapia (podobnie jak radiestezja) jest dziedziną biotechniczną, w której wykorzystuje się organizm człowieka z jego właściwościami psychobiodetekcyjnymi i psychobioemisyjnymi (biotransmisyjnymi). Biotechnika ta pozwała na oszacowanie stanu środowiska wewnętrznego człowieka (stanu energetycznego narządów) i jednocześnie umożliwia skutecznie i w sposób regulujący oddziaływać na to środowisko. Innymi słowy, usługi bioenergoterapeutyczne mają charakter terapii naturalnych i obejmują czynności zarówno w sferze materialnej (dotyk ciała), jak i niematerialnej (duchowej / psychicznej) człowieka, zmierzające do przywrócenia homeostazy bioenergetyki organizmu. Następuje to poprzez rozpoznanie zaburzeń bioenergetycznych organizmu a następnie ich oczyszczenie i usunięcie za pomocą naturalnych właściwości psychobioemisyjnych bioenergoterapeuty. Tą drogą wpływa się na regulację fizjologii i pobudza naturalne siły obronne organizmu, wzmacnia układ odpornościowy i przyspiesza procesy regeneracji organizmu, co powoduje, że świadczone usługi bioenergoterapeutyczne służą ochronie zdrowia ludzkiego i jako takie niewątpliwie można je uznać za usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni nie spełnia przesłanek podmiotowych odnoszących się do usługodawcy zawartych w treści art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o podatku od towarów i usług, tzn. Zainteresowana nie prowadzi działalności w formie podmiotu leczniczego, ani nie jest lekarzem, dentystą, pielęgniarką, położną, osobą wykonującą inny zawód medyczny, czy psychologiem. Ponadto świadczone przez Wnioskodawczynię usługi bioenergoterapeutyczna (działalność paramedyczna) opierają się na niekonwencjonalnych metodach leczenia chorób, tj. metodach nieakceptowanych przez oficjalną medycynę. Zatem nie można uznać, iż wykonywane czynności są usługami z zakresu opieki medycznej. W związku z powyższym świadczenie przedmiotowych usług bioenergoterapeutycznych nie zostanie objęte zwolnieniem od podatku. Wobec tego, że wykonywane czynności nie są objęte zwolnieniem ani obniżonymi stawkami podatku na podstawie innych przepisów ustawy i rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, podlegają opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przeszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.