IPPP2-443-835/10-6/IZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2010 r. (data wpływu 28 października 2010 r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu pismem z dnia 28 grudnia 2010 r. (data wpływu 31 grudnia 2010 r.) oraz pismem z dnia 31 stycznia 2011 r. (data wpływu 1 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży udziału w nieruchomościach oraz stawek podatku na sprzedaż tych udziałów - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 października 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży udziału w nieruchomościach oraz stawek podatku na sprzedaż tych udziałów.

W przedmiotowym wniosku oraz w uzupełnieniu do tego wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Ze złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest właścicielem, na zasadzie współwłasności ułamkowej, nieruchomości (własność oraz użytkowanie wieczyste) działek niezabudowanych. W przyszłości Wnioskodawca może stać się właścicielem, na zasadzie współwłasności ułamkowej, nieruchomości (własność oraz wieczyste użytkowanie), będących działkami niezabudowanymi lub zabudowanymi lub lokali mieszkalnych lub niemieszkalnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż udziału, jest traktowana na równi ze sprzedażą całej nieruchomości lub całego prawa użytkowania wieczystego, tzn, czy jest traktowana jako dostawa towarów i jako dostawa jest opodatkowana, zwolniona od podatku VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Wnioskodawca wskazał, iż w Jego ocenie sprzedaż udziału w nieruchomości lub udziału w prawie wieczystego użytkowania, będą traktowane na potrzeby podatku VAT na równi ze sprzedażą nieruchomości lub jej części. Oznacza to, że może zostać opodatkowana stawką właściwą dla danego towaru (stawka 22% lub 7%) albo może mieć zastosowanie zwolnienia od VAT (w takim przypadku dostawa opodatkowana również podatkiem p.c.c.), w zależności od przedmiotu dostawy. Czy będzie to np. niezabudowana działka gruntu (własność lub użytkowanie wieczyste), niezasiedlony lokal mieszkalny, zasiedlony lokal mieszkalny sprzedawany po upływie 2 lat od zasiedlenia lub zabudowana działka gruntu (własność lub wieczyste użytkowanie).

W uzupełnieniu do złożonego wniosku Podatnik wskazał, iż obecnie posiadane przez Wnioskodawcę, na zasadzie współwłasności ułamkowej, nieruchomości (własność oraz wieczyste użytkowanie) są działkami niezabudowanymi. Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż działek niezabudowanych powinna zostać opodatkowana stawką 22%, zarówno w przypadku sprzedaży samych udziałów, wynoszących po 1/2 w każdej nieruchomości, wyłącznie przez Wnioskodawcę, jak również sprzedaży całej nieruchomości, czy zarówno 1/2 udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę, jak i pozostałych udziałów w danej nieruchomości, posiadanych przez drugiego współwłaściciela.

W przypadku nabytych w przyszłości udziałów w nieruchomościach (własność oraz wieczyste użytkowanie) będących działkami niezabudowanymi Wnioskodawca uważa, że ich sprzedaż powinna zostać opodatkowana stawką 22%, zarówno w przypadku sprzedaży samych udziałów, wynoszących po np. X w każdej nieruchomości, wyłącznie przez Wnioskodawcę, jak również sprzedaży całej nieruchomości, czy zarówno X udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę, jak i pozostałych udziałów w danej nieruchomości, posiadanych przez drugiego współwłaściciela.

W przypadku natomiast nabytych w przyszłości udziałów w nieruchomościach (własność oraz wieczyste użytkowanie) będących działkami zabudowanymi lub lokalami mieszkalnymi lub niemieszkalnymi Wnioskodawca uważa, że sprzedaż tych udziałów przez Wnioskodawcę może zostać opodatkowana stawką 22% (lokale i budynki niemieszkalne) lub 7% (lokale i budynki mieszkalne zasiedlone) lub być zwolniona z podatku VAT (wtedy taka sprzedaż byłaby opodatkowana p.c.c.), zarówno w przypadku sprzedaży samych udziałów, wynoszących po np. X w każdej nieruchomości, wyłącznie przez Wnioskodawcę, jak również sprzedaży całej nieruchomości, czy zarówno X udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę, jak i pozostałych udziałów w danej nieruchomości, posiadanych przez drugiego współwłaściciela. Sprzedaż udziałów w nieruchomościach (własność oraz wieczyste użytkowanie) będących działkami zabudowanymi lub lokalami mieszkalnymi lub niemieszkalnymi, w przypadku gdy Wnioskodawca sprzedaje wyłącznie swoje udziały, a pozostali współwłaściciele nie sprzedają swoich udziałów, powinna być zwolniona z podatku VAT w przypadku gdy lokale mieszkalne i niemieszkalne są zasiedlone na gruncie ustawy o VAT lub ich sprzedaż w całości (czyli sprzedaż całego udziału w danej nieruchomości zarówno jednocześnie przez wszystkich współwłaścicieli, jak również przez jedynego właściciela, jeżeli byłby on jedynym właścicielem danej nieruchomości) podlegałaby zwolnieniu z podatku VAT z jakiegokolwiek tytułu na gruncie ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii - art. 2 pkt 6 ustawy. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również, zgodnie z pkt 6 oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zgodnie z pkt 7 zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z cytowanego wyżej przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W treści tego artykułu, mowa jest bowiem o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności" lecz jako własność ekonomiczną. W tym znaczeniu własność ekonomiczna to sytuacja, w której z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. W każdym razie w przypadku przejścia własności ekonomicznej ma miejsce dostawa towarów. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. Dostawa towarów nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. Należy więc uznać, że dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia swoich aspektów ekonomicznych, mniejsze zaś znaczenie mają jej skutki o charakterze cywilnoprawnym, występujące na gruncie prawa prywatnego.

Zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) własność tej samej rzeczy może także przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Udział we współwłasności, w aspekcie regulacji zawartych w przepisach Kodeksu cywilnego, wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej (także w stosunku do pozostałych współwłaścicieli) i jest określony odpowiednim ułamkiem. Każdy ze współwłaścicieli stosownie do art. 198 Kodeksu cywilnego może swym udziałem swobodnie rozporządzać, bez zgody pozostałych współwłaścicieli, a wyjątki wynikać mogą jedynie z przepisów prawa. Zatem w zakresie pojęcia towarów jako budynków, budowli i ich części jak również gruntów mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej.

W świetle powyższych przepisów w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału. Zatem zbycie udziału we współwłasności nieruchomości (własność i użytkowanie wieczyste) należy rozpatrywać w kategorii dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z analizy złożonego wniosku wynika, iż Strona podziela pogląd, iż zbycie udziałów w nieruchomości (własność jak i użytkowanie wieczyste) traktowane są na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jak dostawa towarów, ale oczekuje rozstrzygnięcia dotyczącego możliwości opodatkowania lub zastosowania zwolnienia z podatku dla tych transakcji.

W przedmiotowym wniosku Podatnik wskazał, iż może stać się właścicielem, na zasadzie współwłasności ułamkowej, nieruchomości (własność oraz użytkowanie wieczyste) działek zabudowanych lub lokalami mieszkalnymi lub niemieszkalnymi. W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie art. 41 ust. 1 dla dostawy towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 14 ust. 1.

Na mocy art. 146a ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f

1. stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%,

2. stawka podatku, o którym mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (...).

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.W myśl ust. 12a art. 41 przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m ²;

2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m ² - ust. 12b art. 41 ustawy.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 12c ustawy w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu wskazać należy, iż warunkiem zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a jest łączne spełnienie dwóch wymienionych w tym przepisie warunków.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649) zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, a także zbycie prawa użytkowania wieczystego tych gruntów. Na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione z podatku.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Uwzględniając powyższe przepisy nie można zgodzić się z poglądem Wnioskodawcy, iż sprzedaż udziałów (własność, prawo wieczystego użytkowania) w nieruchomości stanowiącej działkę niezabudowaną winna być opodatkowana stawką podatku w wysokości 22%. Powołane wyżej przepisy, tj. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 4 ww. rozporządzenia przewidują bowiem możliwość zastosowania zwolnienia z podatku, dla transakcji, których przedmiotem jest dostawa udziałów (własność i prawo użytkowania wieczystego) gruntu niezabudowanego.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż sprzedaży udziałów w nieruchomości może zostać opodatkowana stawką 22% <23%> (lokale i budynki niemieszkalne) lub 7% <8%> (lokale i budynki mieszkalne zasiedlone) lub być zwolniona z podatku VAT. Uwzględniając wyżej powołane przepisy, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, iż sprzedaż udziałów w lokalu i budynku niemieszkalnym może być opodatkowana stawką podatku w wysokości 23% (art. 41 ust. 1 ustawy) lub korzystać ze zwolnienia z podatku (art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy). Można również podzielić pogląd Wnioskodawcy, iż sprzedaż udziału w lokalu lub budynku mieszkalnym zasiedlonym może korzystać ze zwolnienia z podatku (art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy).

Odnosząc się jednak do stanowiska Wnioskodawcy, iż sprzedaż udziału w lokalu lub budynku mieszkalnym zasiedlonym może być opodatkowana stawką podatku w wysokości 7% <8%>, zauważyć należy, iż co do zasady sprzedaż lokalu lub budynku zasiedlonego, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 korzysta ze zwolnienia z podatku. Opodatkowanie sprzedaży udziałów w lokalu lub budynku mieszkalnym zasiedlonym może mieć miejsce jedynie wówczas, gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a sprzedażą upłynąłby okres krótszy niż 2 lata i niespełnione zostałyby przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a, przewidujące możliwość zastosowania zwolnienia dla transakcji nieobjętych zwolnieniem na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na to, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydawanej interpretacji jest zobowiązany do oceny stanowiska Wnioskodawcy w pełnym zakresie, należało uznać, iż przedstawione przez Stronę stanowisko w przedmiotowym wniosku jest nieprawidłowe.

Ponadto należy zauważyć, iż zgodnie z brzmieniem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z tych też względów, z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego, niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie o obowiązkach i uprawnieniach Wnioskodawcy. Zatem, nie wywołuje ona skutków prawnych dla współwłaścicieli pozostałych udziałów w nieruchomościach (własność i użytkowanie wieczyste), którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej udzielenie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydawania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.