IPPP2-443-822/11-2/IZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2011 r. (data wpływu 7 lipca 2011 r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu pismem z dnia 28 czerwca 2011 r. (data wpływu 30 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia lokali - jest prawidłowe.

W dniu 7 lipca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia lokali.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą pn.: N." z siedzibą w L., jest właścicielem lokali mieszkalnych położonych w W. (dalej: "Lokale"), które nabył w celu ich wykorzystania wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (opodatkowane usługi najmu). W związku z nabyciem Lokali wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego.

Wnioskodawca przewiduje jednak, iż w trakcie roku kalendarzowego może dojść do zmiany sposobu wykorzystywania Lokali (wszystkich lub niektórych z nich), które zostaną wynajęte wyłącznie na cele mieszkaniowe. Może zatem wystąpić sytuacja, że Lokale lub Lokal będą od pewnego momentu (od momentu wydania takich Lokali przez Wnioskodawcę w związku z najmem wyłącznie na cele mieszkaniowe) wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych z VAT. Lokale są zaliczane przez Wnioskodawcę do środków trwałych, a ich wartość początkowa przekracza 15.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób Wnioskodawca powinien dokonać korekty podatku od towarów i usług naliczonego przy nabyciu Lokali w sytuacji, w której rozpocznie wykorzystanie danego Lokalu lub Lokali wyłącznie do czynności zwolnionych z podatku od towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym, w odniesieniu do każdego Lokalu będzie miała zastosowanie roczna korekta podatku naliczonego in minus w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od tego Lokalu. Korekta ta powinna być dokonana za każdy rok podatkowy, w którym Lokal będzie wykorzystywany do świadczenia usług najmu zwolnionych z VAT. Przy czym korekta ta nie będzie obejmowała tego roku podatkowego, w którym dojdzie do ponownej zmiany przeznaczenia Lokalu i jego wykorzystania wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 Ustawy o VAT tzw. częściowa korekta podatku naliczonego ma zastosowanie m.in. w sytuacji, w której podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Artykuł 91 ust. 7a wskazuje natomiast, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w art. 91 ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3 Ustawy o VAT. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Z powołanego wyżej art. 91 ust. 7 wynika zatem, że częściowa korekta podatku naliczonego obejmuje również sytuacje, w których dany towar lub usługa w momencie nabycia były przeznaczone wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (i w konsekwencji podatnikowi przysługiwało prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego, z którego to prawa skorzystał).

Artykuł 91 ust. 7a precyzuje natomiast zasady dokonywania tej korekty w odniesieniu do towarów i usług, które są przez podatnika zaliczane do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a ich wartość przekroczyła 15 tys. zł. Przepis ten wskazuje, że korekta powinna zostać dokonana na zasadach wynikających z art. 91 ust. 2 zdanie pierwsze i zdanie drugie oraz art. 91 ust. 3.

Artykuł 91 ust. 2 zdanie pierwsze wskazuje, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje wciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Przepis ten wprowadza zatem okres korekty podatku naliczonego, który dla nieruchomości (w tym nieruchomości lokalowych), wynosi 10 lat. Okres ten rozpocznie się od roku, w którym nieruchomość została oddana do użytkowania.

Z kolei zgodnie ze zdaniem drugim art. 91 ust. 2, roczna korekta w odniesieniu do środków trwałych dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. Przepis ten wprowadza zatem regulację dotyczącą wielkości korekty częściowego odliczenia kwoty podatku naliczonego, które w odniesieniu do Lokali wyniesie 1/10 kwoty podatku naliczonego, który podlegał odliczeniu. Będzie tak z uwagi na fakt, że w roku, za którym ma być dokonana korekta, Lokale będę wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT.

Trzeci z przepisów, który znajdzie zastosowanie w przedstawionym przypadku wynika z art. 91 ust. 3 Ustawy o VAT. Wskazuje on, w jakim okresie rozliczeniowym należy dokonać korekty podatku naliczonego. Zgodnie z jego brzmieniem, korekta powinna zostać dokonana w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Mając na uwadze wskazane wyżej przepisy Ustawy o VAT, rozpoczęcie wykorzystywania Lokali lub Lokalu do czynności zwolnionych z VAT (usług najmu wyłącznie na cele mieszkaniowe) w okresie korekty, o którym mowa w art. 91 ust. 2 zdanie pierwsze Ustawy o VAT (tj. w okresie 10 lat poczynając od roku oddania danego lokalu do użytkowania), będzie obligowało Wnioskodawcę do dokonanie korekty podatku od towarów i usług odliczonego przy nabyciu takiego Lokalu lub Lokali. Wskazana wyżej korekta, za każdy rok, w którym dany lokal będzie wykorzystywany wyłącznie do czynności zwolnionych, będzie obejmowała 1/10 kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od danego Lokalu, aż do zakończenia okresu korekty VAT właściwej dla danego Lokalu.

Przykładowo, jeżeli w roku bieżącym Wnioskodawca rozpocznie wykorzystywanie lokalu wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT, w rozliczeniu za styczeń 2012 r. (Wnioskodawca rozlicza się za okresy miesięczne) będzie zobowiązany uwzględnić korektę podatku naliczonego w wysokości 1/10 kwoty odliczonego VAT przy nabyciu Lokalu. Następnie, jeżeli wykorzystywanie Lokalu do czynności zwolnionych będzie kontynuowane przez cały rok 2012, Wnioskodawca w rozliczeniu za styczeń 2013 r. będzie zobligowany do dokonania kolejnej korekty podatku naliczonego w wysokości 1/10 VAT odliczonego przy nabyciu danego Lokalu. Jeżeli natomiast w roku 2013 Wnioskodawca zmieni przeznaczenie danego Lokalu i ponownie rozpocznie jego wykorzystywanie do czynności opodatkowanych (np. najem na cele inne niż mieszkaniowe), w rozliczeniu za styczeń 2014 r. nie będzie zobowiązany do dokonania żadnej korekty podatku naliczonego. Podobnie będzie za kolejne lata, jeżeli dany Lokal będzie nadal wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT, aż do zakończenia okresu 10-cio letniego, liczonego od roku, w którym ten Lokal został oddany do użytkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.