IPPP2/443-783/10-4/IG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2010 r. (data wpływu 8 października 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 stycznia 2011 r. (data wpływu 5 stycznia 2011 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 15 grudnia 2010 r. Nr IPPP2/443-783/10-2/IG do uzupełnienia wniosku otrzymane przez Stronę w dniu 27 grudnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku wykazanego w fakturach dokumentujących nabycie odrębnych składników majątkowych składających się na kotłownię nie stanowiącą zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 8 października 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku wykazanego w fakturach dokumentujących nabycie odrębnych składników majątkowych składających się na kotłownię nie stanowiącą zorganizowanej części przedsiębiorstwa, uzupełniony pismem z dnia 3 stycznia 2011 r. (data wpływu 5 stycznia 2011 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 15 grudnia 2010 r. Nr IPPP2/443-783/10-2/IG do uzupełnienia wniosku otrzymane przez Stronę w dniu 27 grudnia 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

P. S.A. (dalej: Kupujący lub Spółka) zamierza dokonać nabycia od kontrahenta części przedsiębiorstwa w postaci kotłowni gazowej (dalej: Kotłownia) wytwarzającej energię cieplną na potrzeby własne oraz innych odbiorców. W skład nabywanej części przedsiębiorstwa wchodzi m.in.:

* prawo użytkowania wieczystego części nieruchomości wraz z prawem własności budynków i budowli na niej posadowionych;

* urządzenia Kotłowni wraz z sieciami przesyłowymi, magazynem oleju opałowego i pompownią oraz wszelkimi innymi przedmiotami i prawami niezbędnymi do funkcjonowania kotłowni,

* zespół pracowników obsługujących Kotłownię w liczbie pięciu osób,

* cały przydział uprawnień do emisji, który zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów w sprawie przyjęcia Krajowego Planu Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2008-2012 dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji został przekazany Kotłowni..., w celu wywiązania się z obowiązku umorzenia jednostek odpowiadających rzeczywistej emisji za rok 2010 i lata kolejne.

Nabywana Kotłownia nie jest wyodrębniona organizacyjnie u sprzedawcy w postaci odrębnego oddziału, działu - jest częścią Sekcji Głównego Energetyka, który wchodzi w skład komórki organizacyjnej o nazwie Służba Utrzymania Ruchu. Natomiast istnieje majątek oraz pracownicy przyporządkowani Kotłowni. Nabywana Kotłownia nie posiada odrębnego zakładowego planu kont. Ze względu jednak na obowiązki wynikające z przepisów prawa energetycznego prowadzona jest ewidencja analityczna dotycząca rozliczania kosztów - przyporządkowany MPK (miejsce powstawania kosztu) dla kosztów kotłowni. Również przychody uzyskiwane od zewnętrznych odbiorców ciepła są księgowane na wydzielonym koncie analitycznym "Sprzedaż ciepła" - 709030. We wniosku do Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki o zatwierdzenie ceny ciepła składanym przez sprzedawcę (składanym raz na rok lub częściej) przedstawiane są szczegółowo wszystkie planowane na następny rok. Brak jest jednak odrębnego budżetu oraz planów finansowych Kotłowni.

Kotłownia nie posiada natomiast odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają należności z tytułu usług świadczonych przez Kotłownię i finansowane są wydatki związane z funkcjonowaniem Kotłowni

W ramach sprzedaży nastąpi cesja umów na sprzedaż ciepła. W zakresie dostawców na rzecz Kotłowni w części przypadków dojdzie do wypowiedzenia dotychczasowych umów w części dojdzie do cesji umów. Dodatkowo w zakresie części umów (przede wszystkim dotyczących dostawy mediów) pozostaną one w niezmienionym kształcie, a jedynie zbywca będzie refakturować na Spółkę koszty związane z funkcjonowaniem Kotłowni.

Na refakturowanie dostaw mediów i dostawę innych usług (np. oczyszczanie ścieków ze stacji uzdatniania wody) zostaną podpisane pomiędzy Stronami umowy na "Świadczenie usług lokalnych".

Zgodnie z umową sprzedaży w skład zbywanej części przedsiębiorstwa nie wchodzą zobowiązania związane z jej prowadzeniem, ani inne zobowiązania. Dodatkowo wraz z zawarciem umowy na Spółkę przejdą wszelkie ryzyka, ciężary i korzyści związane z funkcjonowaniem Kotłowni. Natomiast wszelkie zobowiązania za okres do dnia zawarcia umowy zostaną wykonane przez sprzedawcę, a zobowiązania za okres od dnia następującego po dniu zawarcia umowy wykona Kupujący.

W uzupełnieniu dokonano doprecyzowania i przeformułowania pytania w sposób umożliwiający uznanie Wnioskodawcy za zainteresowanego w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej oraz uzupełniono stanowisko Wnioskodawcy o elementy korespondujące z przeformułowanym pytaniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nabycie kotłowni stanowi dla celów podatku od towarów i usług transakcję nabycia odrębnych składników majątkowych podlegających opodatkowaniu ww. podatkiem (tj. nie stanowi w świetle tych przepisów nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa), oraz - w konsekwencji - czy Spółka będzie uprawniona do odliczenia naliczonego podatku wykazanego na fakturach dokumentujących analizowaną transakcję (przy założeniu, że kotłownia służyć będzie Spółce do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług).

Zdaniem Wnioskodawcy nabywana kotłownia, dla celów podatku od towarów i usług powinna zostać sklasyfikowana jako odrębne składniki majątkowe, nie zaś jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). W konsekwencji, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie kotłowni.

Zważywszy, że kotłownia służyć będzie Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (sprzedaż energii cieplnej oraz elektrycznej wytworzonej w kotłowni opodatkowanej zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT), Spółce przysługiwać będzie prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturach dokumentujących transakcję zakupu kotłowni.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z uwagi na fakt - że przedmiotowa transakcja zakupu kotłowni podlegać będzie, zdaniem Spółki, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz zgodnie z zamiarem Wnioskodawcy, kotłownia wykorzystywana będzie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług polegających na sprzedaży energii cieplnej oraz elektrycznej wytworzonej w kotłowni, zgodnie z powyższymi przepisami, Spółce przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zakup kotłowni.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - dalej ustawa o VAT - przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - dalej ustawa o VAT zorganizowana część przedsiębiorstwa to "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z powyższą definicją na gruncie podatkowym mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa to więc przede wszystkim zespół składników materialnych i niematerialnych.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 10 października 2008 r. nr ILPB3/423-446/08-2/HS:

" (...) zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, które w przyszłości mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowany, autonomiczny zespół tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki czyli kadra pracownicza"

Zespół składników materialnych i niematerialnych musi być dodatkowo organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 11 lipca 2008 r., sygn. lP-PB3-423-816/08-2/MB. uznał iż: "Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące "część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach działalności prowadzonej przez Podatnika i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. W przedsiębiorstwie Podatnika wydzielona część jest wyodrębniona w postaci oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu. (...)Aspekt finansowy wyodrębnienia oznacza, że powinno być możliwe przypisanie przedmiotowi aportu, w strukturach Podatnika, określonych wskaźników finansowych, w tym zwłaszcza przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań realizowanych ("osiąganych") przez przedmiot aportu. Takie przypisanie ww. wielkości powinno być możliwe w szczególności przy wykorzystaniu komputerowego systemu wspomagającego zarządzanie przedsiębiorstwem lub systemu księgowo-rachunkowego."

Podobnie uznał Dyrektor izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 7 kwietnia 2009 r., sygn. IPPP3/443-29/09-4/SM:

"Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową."

Wyodrębnienie finansowe wymaga więc posiadania takiego systemu ewidencji, który umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przez taki system organy podatkowe rozumieją odrębne plany finansowe, odrębne budżety oraz prowadzenie zakładowych planów kont, na których księgowane są wyłącznie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Taką interpretację przedstawił przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z dnia 18 marca 2008 r. sygn. IBPB3/423-100/08/MS/KAN-3205/12/07.

Zdaniem Spółki przyjąć dodatkowo należy, iż finansowe wyodrębnienie winno oznaczać w praktyce finansowanie danej działalności z przychodów generowanych przez tę działalność. Tak rozumiana odrębność finansowa wymagać będzie posiadania rachunku bankowego, na który wpływać będą środki generowane przez danego rodzaju działalność gospodarczą oraz z którego regulowane będą zobowiązania związane z tą działalnością.

W ten sposób finansowe wyodrębnienie danego zespołu składników majątkowych wykraczać będzie poza ewidencyjny wymiar, co oznaczać będzie, że zapewniona została faktyczna możliwość zarządzania danym zespołem składników majątkowych oraz przypisanymi do tego zespołu składników zasobami ludzkimi, a ewidencyjne wyodrębnienie kont ma nie tylko wymiar informacyjny.

Dodatkowo należy wskazać, iż w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą wchodzić również zobowiązania - Jak wskazał przykładowo Dyrektor izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 czerwca 2010 r., nr ILPP1/443-261/104/BD:

"Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane. Wyłączenie więc z przedmiotu zbycia istotnych elementów zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w tym zobowiązań, powoduje, że czynność tą należy uznać za nabycie sumy składników majątkowych i niemajątkowych, a nie nabycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług."

Reasumując, aby uznać składniki majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych powinny być łącznie spełnione m.in. następujące przesłanki:

* finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie polegające na istnieniu odrębnych planów finansowych, odrębnego budżetu, odrębnych kont dotyczących działalności ZCP;

* posiadanie przez ZCP odrębnego rachunku bankowego;

* organizacyjne wyodrębnienie ZPC w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa jako dział, wydział, oddział itp.; przyporządkowanie pracowników oraz majątku do ZPC;

* możliwość kontynuacji dotychczasowych zadań ZPC, w przypadku przeniesienia na nowy podmiot;

* istnienie w ramach ZPC składników niematerialnych; przejście pracowników w trybie art. 231 k.p.;

* przejście zobowiązań związanych z działalnością ZPC.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż Kotłownia będąca przedmiotem transakcji nie spełnia wszystkich ww. warunków do uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych. Należy przede wszystkim wskazać, iż wraz z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa muszą przejść związane z nią zobowiązania. W przypadku sprzedaży Kotłowni wszelkie zobowiązania za okres do dnia zawarcia umowy zostaną wykonane przez sprzedawcę. Tak więc zobowiązania - rozumiane jako płatności za usługi (lub nabyte towary) wykonane na rzecz Kotłowni przed jej zbyciem - nie zostaną przeniesione na rzecz Spółki. Dodatkowo w przypadku części umów (m.in. na dostawę mediów) zawartych przez sprzedawcę, nie dojdzie do cesji tych umów na Spółkę (w części dotyczącej Kotłowni). Sprzedawca nadal będzie otrzymywać zbiorcze faktury za media (obejmujące również zużycie mediów przez Kotłownię), po czym będzie obciążał Spółkę (w drodze refakturowania) za dostawy mediów dotyczące Kotłowni.

Zdaniem Wnioskodawcy biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, iż w wyniku sprzedaży Kotłowni nie dojdzie do przejścia wszystkich zobowiązań związanych z działalnością Kotłowni. Spółka pragnie przy tym wskazać, iż Dyrektor izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 25 kwietnia 2010 r., nr ILPP1/443-98/10-2/AK, uznał, że pomimo wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, sam fakt braku przejścia zobowiązań jest wystarczający do uznania, iż zbywane aktywa nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Dodatkowo zdaniem Wnioskodawcy, Kotłownia nie jest wyodrębniona organizacyjnie (w drodze wewnętrznego, sformalizowanego aktu) w przedsiębiorstwie sprzedającego w postaci oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu, wydziału itp. Stanowi ona bowiem część Sekcji Głównego Energetyka, który wchodzi w skład komórki organizacyjnej o nazwie Służba Utrzymania Ruchu. Brak jest również osoby kierującej wyłącznie działaniem Kotłowni (dyrektor, kierownik itp.) - pracownicy podlegają kierownikowi Sekcji Głównego Energetyka. Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, zbycie Kotłowni nie stanowi zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o VAT, lecz stanowi sprzedaż poszczególnych składników wchodzących w jej skład. W związku z tym transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując powyższe Spółka stoi na stanowisku, że:

* transakcja sprzedaży kotłowni opisana w stanie faktycznym podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako zbycie odrębnych składników majątku;

* Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wykazanego na fakturach dokumentujących zakup kotłowni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14f § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym od dnia 20 września 2008 r. nadanym przez ustawę z dnia 10 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. Nr 141, poz. 888) "wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku". Wniosek będący przedmiotem niniejszej interpretacji wpłynął do BKIP w Płocku w dniu 8 października 2010 r. Wnioskodawca wpłacił 75 zł W związku z tym opłata dokonana w dniu 30 września 2009 r. w wysokości 35 zł. (nadwyżka ponad 40 zł) zostanie zwrócona na konto z którego została uiszczona.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.