IPPP2/443-78/09-3/SAP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2008 r. (data wpływu 26 styczeń 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie usług pomocniczych związanych z pośrednictwem finansowym - jest prawidłowe;

* prawa do częściowego obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie usług pomocniczych związanych z pośrednictwem finansowym po rozpoczęciu przez Spółkę wykonywania czynności opodatkowanych - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie usług pomocniczych związanych z pośrednictwem finansowym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w ramach prowadzonej działalności współpracuje z Kontrahentem, siecią sklepów budowlanych (dalej jako: "Kontrahent"), w zakresie rozwiązań i produktów finansowych dla klientów Kontrahenta na podstawie zawartej umowy (dalej jako: "Umowa"). Spółka dokonuje dystrybucji produktów finansowych oferowanych przez podmiot trzeci. W ramach przedmiotowej Umowy Kontrahent świadczy za wynagrodzeniem między innymi usługi polegające na informowaniu swoich klientów o produktach finansowych oferowanych przez Spółkę oraz na wdrażaniu tych produktów finansowych. Ponadto Kontrahent, zgodnie z zapisami Umowy, zobowiązany jest, za wynagrodzeniem, do powstrzymywania się od współpracy z innymi podmiotami w zakresie objętym Umową (powyższe usługi, dalej łącznie jako: "Usługi"). Na produkty finansowe oferowane przez Spółkę składają się między innymi produkty i usługi z zakresu kredytów konsumenckich i pożyczek gotówkowych oraz kart kredytowych. Usługi świadczone przez Kontrahenta obejmujące wdrażanie produktów finansowych oferowanych przez Spółkę polegają między innymi na umożliwianiu klientom Kontrahenta dostępu do specjalnie skonstruowanych produktów finansowych, oferowaniu możliwości zastosowania produktów finansowych z oferty Spółki, aktualizacji oferty produktów finansowych. Z tytułu nabywania przedmiotowych Usług Spółka płaci na rzecz Kontrahenta wynagrodzenie. Kontrahent wystawia za dany okres faktury dokumentujące świadczenie przedmiotowych Usług na rzecz Spółki. Kontrahent klasyfikuje przedmiotowe Usługi jako podlegające opodatkowaniu 22% stawką podatku VAT i w konsekwencji kwotę wynagrodzenia (podstawa opodatkowania) zwiększa o 22% podatek VAT. Spółka, ze względu na fakt, iż nie wykonywała dotychczas czynności opodatkowanych, nie miała prawa do odliczania podatku VAT naliczonego, w tym podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od Kontrahenta. Spółka pragnie zauważyć, iż wystąpiła do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych, Urzędu Statystycznego w Łodzi (dalej jako: "OSK"), z wnioskiem o potwierdzenie poprawnej klasyfikacji Usług będących przedmiotem umowy. W odpowiedzi na przedstawiony wniosek, OSK uznał, iż opisane przez Spółkę usługi świadczone przez Kontrahenta, polegające na informowaniu swoich klientów o produktach finansowych oferowanych przez Spółkę oraz wdrażaniu tych produktów finansowych mieszczą się w grupowaniu: PKWiU 67.1310-00.00 "Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane" (stanowisko OSK zawarte w interpretacji wydanej 30 czerwca 2008 r.). Ponadto, zgodnie z informacją otrzymaną od OSK przez Spółkę, wymienione w piśmie "powstrzymywanie się od współpracy z innymi podmiotami w zakresie objętym Umową" nie jest odrębnie klasyfikowane i mieści się w grupowaniu obejmującym usługi świadczone przez kontrahenta na rzecz Spółki". Tym samym OSK, przyznał iż powyższe usługi również powinny być klasyfikowane jako usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane (PKWIU 67.13.10-00.00) (stanowisko OSK zawarte w interpretacji wydanej 31 października 2008 r.). Spółka rozważa możliwość rozpoczęcia działalności, która będzie wiązała się z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem 22% stawki podatku VAT.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, należy przyjąć, iż w wyniku zakwalifikowania przedmiotowych Usług jako usług zwolnionych od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT Spółka będzie miała prawo do częściowego odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z zakupu przedmiotowych Usług.

Zdaniem Spółki, w wyniku uznania, iż usługi będące przedmiotem Umowy podlegają zwolnieniu od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, Spółka na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakupu przedmiotowych Usług.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast, stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Niemniej jednak, zgodnie z treścią art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy, transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Natomiast, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Mając na uwadze powyżej wskazane przepisy ustawy o VAT oraz fakt, iż Spółka, jak wskazano powyżej rozważa możliwość rozpoczęcia świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, które będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem 22% stawki podatku VAT, nabędzie ona prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie art. 90 ustawy o VAT. Niemniej jednak, mając na uwadze, iż zdaniem Spółki przedmiotowe Usługi korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, Spółka nie będzie miała prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku naliczonego związanego z nabywanymi Usługami.

Na tle opisanego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do przepisu art. 8 ust. 3 ww. ustawy usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119. Zgodnie z przepisem § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293) do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2009 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.). Spółka podała, iż świadczone przez Kontrahenta usługi mieszczą się w grupowaniu PKWiU 67.13.10-00.00 "Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane". Jednocześnie jednak podała, iż Kontrahent zaklasyfikował świadczone przez siebie usługi jako usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według 22% stawki VAT. Prowadzi to do wniosku, iż pomiędzy Spółką a Kontrahentem powstała niezgodność dotycząca charakteru i klasyfikacji przedmiotowych usług.

Przepis pkt 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług stanowi, że zaliczenie określonego produktu do właściwego grupowania PKWiU należy do obowiązków producenta (względnie usługodawcy) tego produktu. Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi. Jednocześnie przepis ten stanowi, iż w przypadkach trudności w ustaleniu właściwego grupowania, do którego należy zaliczyć produkt, producent może zwrócić się o pomoc do właściwego terytorialnie urzędu statystycznego lub Głównego Urzędu Statystycznego. Również do tych jednostek należy zwracać się w przypadkach sporów wynikłych w tym zakresie między producentami a organami państwowymi względnie innymi, zainteresowanymi jednostkami. Zwrócić należy uwagę, iż przepis 7.2 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług stanowi: "Przy ustalaniu właściwego grupowania PKWiU, do którego zalicza się określony produkt, należy kierować się zasadami budowy i logiki struktury samego PKWiU. W żadnym przypadku, o takim lub innym zaliczeniu produktu nie mogą decydować przesłanki sprzeczne z zasadami PKWiU. Szczególnie niedopuszczalne jest kierowanie się korzyściami materialnymi, względnie innymi przywilejami wynikającymi z takiego lub innego zaklasyfikowania produktu."

Ponieważ Spółka w opisie stanu faktycznego podała, iż przedmiotowe usługi mieszczą się w grupowaniu PKWiU 67.13.10-00.00 "Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane", niniejsza interpretacja jest wydawana w oparciu o podaną przez Spółkę klasyfikację, bez rozstrzygania jednakże o jej poprawności. Tutejszy organ podatkowy nie jest organem uprawnionym do dokonywania klasyfikacji towarów lub usług. Zauważyć jedynie należy, iż podana przez Spółkę klasyfikacja została dokonana na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2004 r. Nr 89, poz. 844 z późn. zm.). Stosowana dla celów podatku od towarów i usług rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.) nie zawiera grupowania o numerze 67.13.10-00.00, natomiast "Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane" są w tym rozporządzeniu sklasyfikowane w grupowaniu 67.13.10-00.90.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług brzmi: "W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124". Zgodnie z przepisem art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Według opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku przedmiotowe usługi są usługami pomocniczymi związanymi z pośrednictwem finansowym, pozostałymi, gdzie indziej niesklasyfikowanymi, a zatem są (zgodnie z udzieloną na przedmiotowy wniosek Spółki interpretacją IPPP2/443-78/09-2/SAP) zwolnione z podatku od towarów i usług. Zgodnie z powyższym Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, wynikający z faktur dokumentujących zakup przez Spółkę ww. usług.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Spółka zamierza rozpocząć również wykonywanie czynności opodatkowanych. Przepisy art. 90 ust. 1 i 2 brzmią: "1. W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednakże nawet w sytuacji, gdy Spółka będzie zakupione od Kontrahenta usługi wykorzystywać zarówno do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (i nie będzie możliwe wyodrębnienie całości lub części tych kwot), to Spółka nie będzie miała prawa do częściowego odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z zakupu przedmiotowych usług, bowiem również w tej sytuacji zastosowanie będzie miał wyżej cytowany przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważyć należy, iż faktury dokumentujące świadczenie usług pomocniczych do usług pośrednictwa finansowego, pozostałych, gdzie indziej niesklasyfikowanych, nie powinny zawierać kwoty podatku VAT oraz stawki VAT w wysokości 22%. Faktura taka powinna być wystawiona zgodnie z przepisem § 5 ust. 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1337), który brzmi: "W przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy, poza danymi określonymi w ust. 1 pkt 5, wskazuje się również:

Zgodnie z przepisem § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

W związku z powyższym stanowisko Spółki dotyczące braku możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur otrzymanych od Kontrahenta jest prawidłowe, natomiast stanowisko Spółki dotyczące prawa do częściowego odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z zakupu przedmiotowych usług po rozpoczęciu przez Spółkę wykonywania czynności opodatkowanych jest nieprawidłowe.

Odpowiedź na zapytanie Spółki, dotyczące zwolnienia usług świadczonych przez Kontrahenta na rzecz Spółki z podatku od towarów i usług, udzielona zostanie w odrębnej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.