IPPP2/443-771/10-3/MM - Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem towarów i usług, które są wykorzystywane do wykonywania czynności uprawniających do obniżenia kwoty podatku należnego oraz do czynności niedających takiego uprawnienia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2010 r. (data wpływu 4 października 2010 r.), uzupełnione pismem z dnia 24 listopada 2010 r. (data wpływu 25 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 4 października 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania właściwej metodologii (alokacji bezpośredniej) przyporządkowania dokonanych zakupów do konkretnego rodzaju sprzedaży. Przedmiotowy wniosek zawierał braki formalne. W związku z czym tut. Organ podatkowy pismem z dnia 9 listopada 2010 r. znak IPPP2/443-771/10-2/MM wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki. Wniosek został uzupełniony w terminie prawidłowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

"Oddział" lub "Wnioskodawca" jest oddziałem zagranicznego banku (tekst jedn. R. z siedzibą w Holandii, dalej jako: "R. N.V." lub "Bank") zarejestrowanym i prowadzącym działalność gospodarczą w Polsce. Głównym przedmiotem działalności Oddziału jest świadczenie określonych usług, w szczególności w zakresie:

* wspomagania usług finansowych,

* przetwarzania danych,

* zarządzania urządzeniami informatycznymi,

* rachunkowo - księgowym.

Odbiorcami usług świadczonych przez Oddział są:

* inne odziały R. N.V. (tekst jedn. inne oddziały tego samego Banku zlokalizowane w innych niż Polska państwach),

* pozostałe podmioty należące do Grupy R. niebędące oddziałami R. N.V. (tekst jedn. podmioty niebędące jednostkami organizacyjnymi tego samego Banku, lecz odrębnymi pod względem prawa podmiotami).

dalej łącznie jako: "inne podmioty z Grupy R.".

Z uwagi m.in. na wskazany zakres świadczonych usług oraz rodzaj i lokalizację odbiorców Oddział wykonuje zarówno czynności (świadczy usługi) uprawniające i nieuprawniające do odliczenia naliczonego podatku.

W celu świadczenia powyższych wymienionych usług, Oddział dokonuje zakupów określonych towarów usług. Zasadniczo, poszczególne zakupy dokonywane przez Oddział dotyczą świadczenia określonej usługi dla skonkretyzowanego odbiorcy, bądź też dotyczą świadczenia szeregu usług dla różnych odbiorców.

Jednocześnie, w celu jak najlepszego odzwierciedlenia związku ponoszonych kosztów ze świadczeniem poszczególnych usług na rzecz każdego z odbiorców w Oddziale, wdrożony został wewnętrzny system rozliczania i alokowania kosztów.

Wskazany system rozliczania i alokowania kosztów oparty jest na metodologii rozliczania i alokacji kosztów wypracowaną w praktyce przez podmioty z Grupy R. (dalej jako: "Metodologie"). Generalnie, zgodnie z Metodologią i otrzymanymi wytycznymi dotyczącymi rozliczania i alokacji kosztów, ponoszone koszty przyporządkowywane są tzw. miejscom powstawania kosztów i następnie szczegółowo rozliczane na poszczególne usługi świadczone przez Oddział dla poszczególnych odbiorców w oparciu o stosowne klucze podziału kosztów.

Zgodnie ze stosowanym systemem rozliczania i alokacji kosztów, w pierwszej kolejności wszystkie koszty dotyczące poszczególnych tzw. linii produktowych (usługowych) są dzielone na

Oddział dokonuje podziału i alokacji poniesionych kosztów na poszczególne kategorie świadczonych usług i poszczególne podmioty będące ich odbiorcami. Powyższa alokacja dokonywana jest w następujący sposób:

* W pierwszej kolejności poszczególne koszty ponoszone przez Oddział są przypisywane do odpowiednich centrów kosztowych, tj.

Koszty Bezpośrednie wynikające z faktur, które w całości dotyczą danego Usługowego Centrum Kosztowego są w całości księgowane w ciężar takiego Centrum Kosztowego. Koszty Bezpośrednie wynikające z faktur, które dotyczą kilku centrów kosztowych są dzielone na poszczególne centra (w tym Usługowe Centra Kosztowe lub Centra Kosztowe KOZ) za pomocą określonego klucza alokacji. Przykładowo koszty najmu są dzielone według powierzchni wykorzystywanej do wykonywania określonych czynności, wydatki na zakup materiałów biurowych są blokowane do poszczególnych centrów kosztowych według klucza zatrudnienia (tekst jedn. w zależności od ilości osób pracujących w danym centrum kosztowym), koszty szkoleń są alokowane według liczby uczestników szkolenia pracujących w danym centrum kosztowym.

* Na kolejnym etapie, dokonywana jest alokacja kosztów zgromadzonych na Centrach Kosztowych KOZ na poszczególne Usługowe Centra Kosztowe. Podział ten jest przeprowadzany w oparciu o poziom zatrudnienia (tekst jedn. ilość osób zatrudnionych w poszczególnych Usługowych Centrach Kosztowych). W rezultacie na centrum kosztowym dotyczących danej kategorii usług świadczonych na rzecz podmiotów z Grupy R. zostają zgromadzone Koszty Bezpośrednie dotyczące tego centrum kosztowego oraz uzasadniona część KOZ (w tym kosztów finansowych).

* Na poszczególnych Usługowych Centrach Kosztowych gromadzone są koszty dotyczące danej kategorii usług świadczonych na rzecz różnych odbiorców (w tym innych oddziałów R. N.V. oraz podmiotów odrębnych od R. N.V.). W związku z powyższym, w kolejnym kroku alokacji, dokonywany jest podział kosztów zgromadzonych na danym Usługowym Centrum Kosztowym na poszczególnych odbiorców usług. Powyższa alokacja dokonywana jest w oparciu o czas obsługi danego klienta przez pracowników Oddziału.

Przykład:

Oddział otrzymał fakturę za usługi najmu powierzchni biurowo - handlowej (na kwotę brutto 100 PLN), która dotyczy pomieszczeń zajmowanych przez pracowników wykonujących czynności dotyczące usługi A oraz pracowników zatrudnionych w dziale personalnym Oddziału (zajmującym się obsługą całego Oddziału) oraz faktury (na kwotę brutto 30 PLN) za szkolenie pracowników zatrudnionych w Usługowym Centrem Kosztowym dotyczącym usługi A (dalej: "CK A"). Dodatkowo, Oddział świadczy usługę B, której koszty są gromadzone na Usługowym Centrem Kosztowym B (dalej jako; "CK B"). Alokacja kosztów wynikających z powyższych faktur zostanie dokonana w następujący sposób:

* w przypadku faktury za usługi najmu 8O PLN zostanie zaalokowane do CK A, a 40 PLN do Centrum Kosztowego KOZ (powyższa alokacja zostanie dokonana w oparciu o powierzchnię najmu zajmowaną przez pracowników CK A oraz, odpowiednio, działu personalnego);

* w przypadku faktury za szkolenie całość kwoty wykazanej na fakturze (tekst jedn. 30 PLN) zostanie zaalokowana do CK A;

* następnie koszty zgromadzona na Centrum Kosztowym KOZ (tekst jedn. 40 PLN) zostaną zaalokowane do CKA i, odpowiednio, CK B w oparciu O ilość osób zatrudnionych w tych Centrach), np. 30 PLN zostanie przypisane do CK A, natomiast 10 PLN do CK B;

* na ostatnim etapie koszty zgromadzone na CK A (tekst jedn. łącznie 120 PLN) zostaną podzielone na poszczególnych odbiorców usługi A według czasu poświęconego na obsługę tych klientów (np. 80 PLN na Odbiorcę X, 30 na Odbiorcę Y oraz 10 PLN na Odbiorcę Z). Podobna alokacja zostanie dokonana w odniesieniu do kosztów zgromadzonych na CK B.

Oddział planuje wykorzystać opisaną powyżej Metodologię do bezpośredniej alokacji naliczonego podatku VAT.

W oparciu o wskazaną Metodologię rozliczania i alokacji kosztów, kwoty naliczonego podatku VAT przy ponoszonych przez Oddział wydatkach będą alokowane do poszczególnych usług świadczonych przez Oddział. W następnej kolejności naliczony podatek VAT dotyczący danego wydatku będzie odliczany w zależności od rodzaju sprzedaży (świadczonej usługi), z którą jest związany, tj.;

* w przypadku alokacji wydatku do usługi dającej prawo do odliczenia naliczonego podatku - naliczony podatek VAT będzie podlegał pełnemu odliczeniu na zasadach ogólnych;

* w przypadku alokacji wydatku do usługi nieuprawniającej do odliczenia - podatek naliczony VAT nie będzie podlegał odliczeniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane pismem z dnia 24 listopada 2010 r.):

Czy zgodnie z art. 90 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 1, ust. 8 i ust. 9 ustawy o VAT, w stosunku do zakupów towarów i usług, które są wykorzystywane do wykonywania czynności uprawniających do obniżenia kwoty podatku należnego i przyporządkowanych do tych czynności zgodnie z przedstawioną Metodologią, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, przy czym jednocześnie w stosunku do zakupów wykorzystywanych do wykonywania czynności niedających prawa do odliczenia i przyporządkowanych do tych czynności zgodnie z przedstawioną Metodologią Odział nie będzie uprawiony do odliczenia podatku naliczonego.

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane pismem z dnia 24 listopada 2010 r.)

Zgodnie z art. 90 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 1, ust. 8 i ust. 9 ustawy o VAT, w stosunku do zakupów towarów i usług, które są wykorzystywane do wykonywania czynności uprawniających do obniżenia kwoty podatku należnego i przyporządkowanych do tych czynności zgodnie z przedstawioną Metodologią, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, przy czym jednocześnie w stosunku do zakupów wykorzystywanych do wykonywania czynności niedających prawa do odliczenia i przyporządkowanych do tych czynności zgodnie z przedstawioną Metodologią Oddział nie będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego.

stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT (art. 86 ust. 1) podatnikowi VAT przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku przy zakupach: towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty należnego podatku, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot naliczonego podatku związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty należnego podatku.

Jednocześnie, ust. 2 powołanego przepisu stanowi, że jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1 podatnik może pomniejszyć kwotę należnego podatku o taką część kwoty naliczonego podatku, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty należnego podatku.

Możliwość alokacji bezpośredniej w odniesieniu do zakupów dokonywanych przez Oddział

W świetle powyższych regulacji, należy zauważyć, iż ustawodawca daje pierwszeństwo bezpośredniej alokacji nabywanych towarów i usług do czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżania kwoty należnego podatku, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Tym samym, podatnik jest zobowiązany do dokonania, w pierwszej kolejności, takiej bezpośredniej alokacji, wykorzystując dostępne mu informacje i narzędzia.

Alokacja pośrednia, tj. przypisanie danych wydatków do działalności dającej i odpowiednio niedającej prawa do obniżenia należnego podatku VAT za pomocą proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 Ustawy o VAT może zostać dokonana tylko w sytuacji, gdy podatnik nie ma rzeczywistej możliwości wyodrębnienia kwot dotyczących czynności dających lub, odpowiednio, niedających prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT na przedmiotowych wydatkach. Biorąc powyższe pod uwagę, alokacja pośrednia jest wyjątkową, uproszczoną metodą ustalania wysokości naliczonego podatku VAT podlegającego odliczeniu, która może być stosowana jedynie w przypadku, gdy posiadane przez podatnika informacje i narzędzia nie pozwalają na określenie, w sposób wiarygodny, (części) wydatków, które mogą zostać przypisane bezpośrednio do działalności dającej prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT oraz niedającej takiego prawa.

Odnosząc powyższe do sytuacji Oddziału, należy zauważyć, iż Wnioskodawca dysponuje Metodologią, narzędziami i danymi niezbędnymi do dokonania bezpośredniej alokacji. Metodologia, opisana w stanie faktycznym powyżej, została opracowana dla potrzeb wewnątrzgrupowych, a jej drobiazgowość wynika z faktu, iż jej głównym założeniem jest prawidłowy podział kosztów świadczenia konkretnych usług w celu prawidłowego wyliczenia obciążeń (ceny zakupu) dla beneficjentów usług podmiotów powiązanych kapitałowo / organizacyjnie. Fakt ten sprawia, zdaniem Wnioskodawcy, iż pozwala na bardzo wiarygodne i miarodajne powiązanie dokonywanych zakupów z konkretną sprzedażą (np. opodatkowaną lub zwolniona), tj. ze sprzedażą dotyczącą danej usługi świadczonej na rzecz określonego klienta. Ponadto, Oddział dysponuje informacjami i narzędziami potrzebnymi do dokonania stosownegowyodrębnienia wydatków odnoszących się do czynności dających prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT lub nie (w tym m.in. informacjami na temat powierzchni budynku zajmowanego na prowadzenie poszczególnych rodzajów działalności, pracowników zaangażowanych w świadczenie poszczególnych usług, jak również czasu przeznaczonego na obsługę danego klienta w kontekście konkretnej usługi).

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż przepisy Ustawy o VAT wymagają jedynie, aby podatnik określił odrębnie kwoty naliczonego podatku z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty należnego podatku. Jednocześnie jednak, regulacje w podatku VAT nie określają sposobu / metody, za pomocą której taka bezpośrednia alokacja powinna zostać dokonana.

Powyższa kwestia była przedmiotem wielu rozstrzygnięć organów podatkowych.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2010 r. (ITPP2/443-1049/09/MD) Dyrektor Izby Skarbowej (dalej: "Dyrektor IS") w Bydgoszczy zgodził się ze stanowiskiem podatnika, iż alokacja bezpośrednia może być dokonywana przy zastosowaniu metody klucza powierzchniowego. W sprawie będącej przedmiotem powyższego rozstrzygnięcia, wnioskodawca planował budowę obiektu usługowo-handlowego, w którym będzie prowadzona działalność opodatkowana oraz zwolniona od podatku od towarów i usług. Na podstawie projektu budowlanego wnioskodawca był w stanie bardzo dokładnie określić powierzchnie użytkowe przypadające na poszczególne działalności związane z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi.

W uzasadnieniu do wydanego postanowienie, Dyrektor IS wskazał m.in., iż: "Obowiązek określony w art. 90 ust. 1 ustawy polega na faktycznym wyodrębnieniu wskazanych kwot w oparciu o rzeczywiste i racjonalne kryteria. Wyodrębnienie to winno nastąpić zgodnie ze stanem rzeczywistym, aby określić jaką część danego towaru czy usługi podatnik rzeczywiście wykorzystuje do wskazanych czynności. Zatem dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotne jest, czy dany podatnik ma realna możliwość przyporządkowania określonych towarów i usług określonym czynnościom. Ocena ta musi być dokonana w oparciu o obiektywną analizę realiów prowadzonej działalności gospodarczej".

Dalej Dyrektor IS stwierdził, iż "zastosowanie przez Spółkę odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług nabywanych w związku z budową budynku handlowo-usługowego według tzw. klucza powierzchniowego, będzie zasadne, jeżeli metoda ta miarodajnie i reprezentatywnie odzwierciedli stosunek, w jakim będą pozostawać prowadzone w nim kategorie działalności, tj. działalność zwolniona od opodatkowania oraz opodatkowana."

Podobne stanowisko zajął Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 20 października 2009 r. (IPPP3/443-759/09-4/KG) oraz Dyrektor IS w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 28 grudnia 2009 r. (ILPP1/443-1213/09-4/KG).

W ostatniej wspomnianej interpretacji Dyrektor IS wskazał, iż: "Jak wynika z powyższej analizy przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do zakupów kwalifikowanych jako "zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną". W sprawie przedmiotowej interpretacji Dyrektor IS w Poznaniu zezwolił wnioskodawcy na stosowanie powierzchniowego klucza alokacji, zaznaczając, iż alokacja bezpośrednia powinna zostać dokonana w oparciu o miarodajny i uzasadniony klucz podziału. Jednocześnie, Dyrektor IS wskazał, iż wyboru tego klucza alokacji powinien dokonać sam podatnik, uwzględniając przyszłą specyfikę działalności (innymi słowy, wybór metody wyodrębniania kwot podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, leży w obowiązku Zainteresowanego").

Należy również zwrócić uwagę na postanowienie Dyrektora IS w Bydgoszczy z dnia 14 października 2009 r. (lTPP2/443-599b/09/AK), odnoszące się do sytuacji, w której wnioskodawca rozważał możliwość rozliczania podatku naliczonego z tytułu kosztów centralnego ogrzewania, opierając się na wiedzy technicznej z zakresu budownictwa oraz uwzględniając różne standardy energetyczne budynków, stosując współczynnik uwzględniający kubaturę i współczynniki przenikalności cieplnej dla nowego i starego budynku, w drugiej zaś kolejności - w odniesieniu do starego budynku (w którym prowadzona jest działalność opodatkowana i zwolniona), w oparciu o klucz powierzchniowy, tj. stosując proporcję wynikającą z powierzchni przeznaczonej pod wynajem, edukację i pomieszczenia wspólne.

W wydanej interpretacji Dyrektor IS w Bydgoszczy wskazał, iż "dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotne jest czy Wnioskodawca ma realną możliwość przyporządkowania określonych towarów i usług danym czynnościom. Ocena ta musi być dokonana w oparciu o obiektywną analizę otaczającego świata materialnego."

Dyrektor IS wskazał ponadto, iż sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku musi mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami konkretnej sprawy. O dopuszczalności stosowania metody rozliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną w żadnym razie nie mogą decydować względy natury pragmatycznej, czy też celowościowej. W tym kontekście Dyrektor IS podkreślił zasadę pierwszeństwa alokacji bezpośredniej: "zatem jeśli nawet podatnikowi byłoby wygodniej posługiwać się proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, to zawsze powinien przede wszystkim poszukiwać możliwości wyodrębniania kwot podatku".

W powyższej sprawie, Dyrektor IS zauważył, iż: "Jakkolwiek najbardziej oczywistą metodą ustalenia podatku podlegającego odliczeniu, w przypadku kosztów ogrzewania, gdy jego zużycie nie jest odrębnie opomiarowane dla poszczególnych pomieszczeń (budynków), jest zastosowanie klucza powierzchniowego obiektu, specyficzne rozwiązania konstrukcyjne budynków oraz zastosowanie nowoczesnych technologii budowy i ocieplanie budynków mogą powodować różnice w zużyciu ciepła przez nowy i stary budynek Wydziału. Z uwagi na powyższe, zdaniem tut. organu, rozwiązanie przyjęte przez Wnioskodawcę jest dopuszczalne. Należy jednak zaznaczyć, że przyjęcie odpowiedniego klucza do wyliczenia ww. wielkości podatku naliczonego należy do Wnioskodawcy, a wybrana metoda powinna być miarodajna i uzasadniona".

Podsumowując, wskazane powyżej rozstrzygnięcia organów podatkowych wskazują iż:

* alokacja bezpośrednia ma pierwszeństwo przed alokacją pośrednią (tekst jedn. dokonywaną w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 Ustawy o VAT),

* możliwość zastosowania alokacji bezpośredniej należy oceniać indywidualnie w odniesieniu do każdego przypadku, przy czym ocena ta powinna mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami konkretnej sprawy,

* ocena, czy alokacja bezpośrednia ma zastosowanie w danym przypadku (oraz jaka metoda alokacji bezpośredniej może znaleźć zastosowanie) musi być dokonana w oparciu o obiektywną analizę otaczającego świata i realiów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej,

* dana metoda alokacji bezpośredniej ma zastosowanie jeżeli pozwala w sposób wiarygodny, miarodajny i reprezentatywny odzwierciedlić stosunek działalności dającej i odpowiednio niedającej prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT,

* powiązanie zakupów z konkretną sprzedażą (uprawniającą bądź nie do odliczenia naliczonego podatku VAT) powinno być dokonywane w oparciu o rzeczywiste i racjonalne kryteria, zgodnie ze stanem rzeczywistym,

* wybór określonej metody alokacji należy do podatnika, jednocześnie, jest jego obowiązkiem.

Zdaniem Wnioskodawcy, proponowana przez Oddział Metodologia bezpośredniej alokacji spełnia powyższe wymogi i kryteria. W szczególności odpowiada realiom działalności gospodarczej prowadzonej przez Oddział. Należy przy tym podkreślić, co było już wskazane powyżej, iż Oddział dysponuje informacjami i narzędziami niezbędnymi do dokonania wspomnianej bezpośredniej alokacji w oparciu o proponowaną Metodologię.

Zgodnie z powyższymi wytycznymi, wybór metody powiązania danego wydatku z konkretną sprzedażą należy do podatnika. Oddział zdecydował się na wybór Metodologii, która pozwala na dokonanie wyodrębnienia kwoty naliczonego podatku związanego z czynnościami uprawniającymi do obniżenia naliczonego podatku VAT w oparciu o jak najbardziej rzeczywiste i racjonalne kryteria (takie jak np. czas poświęcony przez dedykowanych pracowników Oddziału na wykonanie określonej usługi na rzecz danego klienta). W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy powinno to doprowadzić do stanu jak najbliższego rzeczywistości (zdaniem Wnioskodawcy - bliższego niż miałoby to miejsce w przypadku posłużenia się proporcją sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT).

Dodatkowo, należy zauważyć, iż wybrane klucze alokacji (np. klucz powierzchniowy), które będą miały zastosowanie w przypadku Metodologii zyskały już w przeszłości akceptację organów podatkowych, na co wskazują m.in. powołane powyżej interpretacje organów podatkowych.

Warto również nadmienić, iż proponowana Metodologia została już wdrożona w Oddziale dla celów wewnątrzgrupowych i jest stosowana dla jak najbardziej wiarygodnego, miarodajnego i reprezentatywnego przypisania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów usług świadczonych na rzecz konkretnych klientów. Powyższe przypisanie ma służyć zarówno celom sprawozdawczości, kontrolingu, jak również podejmowaniu decyzji dotyczących kierunków i prowadzonej działalności oraz przepisom podatkowym w zakresie cen transferowych. Biorąc pod uwagę fakt, iż opisana Metodologia wypełnia powyższe funkcje i została wybrana dla celów wewnątrzgrupowych jako najlepsza (tekst jedn. odzwierciedlająca w wiarygodny sposób podział czynności w Oddziale), powinna znaleźć również zastosowanie dla potrzeb przypisania dokonywanych zakupów do poszczególnych rodzajów działalności dla celów Ustalenia kwoty naliczonego podatku VAT podlegającego odliczeniu.

Mając na uwadze wskazane powyżej przepisy oraz argumentację, zdaniem Wnioskodawcy (sformułowanym w piśmie z dnia 24 listopada 2010 r.), zgodnie z art. 90 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 1, ust. 8 i ust. 9 ustawy o VAT, w stosunku do zakupów towarów i usług, które są wykorzystywane do wykonywania czynności uprawniających do obniżenia kwoty podatku należnego i przyporządkowanych do tych czynności zgodnie z przedstawioną Metodologią, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, przy czym jednocześnie w stosunku do zakupów wykorzystywanych do wykonywania czynności niedających prawa do odliczenia i przyporządkowanych do tych czynności zgodnie z przedstawioną Metodologią Oddział nie będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek została naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, z wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 ustawy o VAT, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika, iż Bank prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług w zakresie wspomagania usług finansowych, przetwarzania danych, zarządzania urządzeniami informatycznymi, rachunkowo - księgowym. Z uwagi na zakres świadczonych usług oraz rodzaj i lokalizacje odbiorców Wnioskodawca wykonuje zarówno czynności uprawniające jak i nieuprawniające do odliczenia naliczonego podatku. Bank dokonuje zakupów określonych towarów i usług. Poszczególne zakupy dokonywane przez Wnioskodawcę dotyczą świadczenia określonej usługi dla skonkretyzowanego odbiorcy, bądź też dotyczą świadczenia szeregu usług dla różnych odbiorców. Jednocześnie, w celu jak najlepszego odzwierciedlenia związku ponoszonych kosztów ze świadczeniem poszczególnych usług na rzecz każdego z odbiorców w Banku wdrożony został wewnętrzny system rozliczania i alokowania kosztów. Zgodnie ze stosowaną przez Wnioskodawcę metodologią rozliczania i alokacji kosztów, ponoszone koszty przyporządkowywane są tzw. miejscom powstania kosztów i następnie szczegółowo rozliczane na poszczególne usługi świadczone przez Wnioskodawcę dla poszczególnych odbiorców w oparciu o stosowne klucze podziału kosztów. Zgodnie ze stosowanym systemem, w pierwszej kolejności wszystkie koszty dotyczące poszczególnych tzw. linii produktowych (usługowych) są dzielone na

W oparciu o stosowaną przez Wnioskodawcę metodologię rozliczania i alokacji kosztów, kwoty naliczonego podatku VAT przy ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatkach będą alokowane do poszczególnych usług świadczonych przez Bank. W następnej kolejności naliczony podatek VAT dotyczący danego wydatku będzie odliczany w zależności od rodzaju sprzedaży (świadczonej usługi), z którą jest związany, tj.:

* w przypadku alokacji wydatku do usługi dającej prawo do odliczenia naliczonego podatku - naliczony podatek VAT będzie podlegał pełnemu odliczeniu na zasadach ogólnych,

* w przypadku alokacji wydatku do usługi nieuprawniającej do odliczenia - podatek naliczony VAT nie będzie podlegał odliczeniu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz przywołane przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy zgadza się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane do wykonywania czynności uprawniających do obniżenia kwoty podatku należnego i przyporządkowanych do tych czynności zgodnie z przedstawioną we wniosku metodologią (o ile przedstawiona metodologia przyporządkowania dokonanych zakupów do określonych rodzajów sprzedaży - zwolnionej i opodatkowanej - jest przeprowadzona w sposób prawidłowy), Zainteresowany ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, przy czym jednocześnie w stosunku do zakupów wykorzystywanych do wykonywania czynności niedających prawa do odliczenia i przyporządkowanych do tych czynności zgodnie z przedstawioną metodologią Bank nie będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do tak przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-ego Maja 10, 09-402 Płock.