IPPP2/443-699/09-6/KOM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2009 r. (data wpływu 24 kwietnia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 czerwca 2009 r. (data wpływu 19 czerwca 2009 r.) oraz pismem z dnia 8 lipca 2009 r. (data wpływu 13 lipca 2009 r..) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania pożyczek świadczonych poza systemem bankowym sklasyfikowanym PKWiU 65.22.1- jest prawidłowe.

W dniu 24 kwietnia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania pożyczek świadczonych poza systemem bankowym sklasyfikowanym PKWiU 65.22.1

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych i nie zawierał pytania dotyczącego podatku od towarów i usług dlatego też, pismem z dnia 8 czerwca 2009 r. wezwano do ich uzupełnienia i postawienia pytania dotyczącego podatku VAT. Uzupełnienie to wpłynęło 19 czerwca 2009 r.. W uzupełnieniu z 8 lipca 2009 r. (data wpływu 13 lipca 2009 r.) Wnioskodawca sprecyzował zagadnienia dotyczące podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka.....S.A. (zwana dalej: "Wnioskodawcą") będzie udzielać pożyczek innym spółkom - podmiotom powiązanym. Pożyczki mają być udzielane częstotliwie w okresach rocznych oraz dwuletnich. Stronami umów pożyczki będą czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Miejscem dokonania czynności cywilnoprawnych będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W dniu zawarcia umów pożyczek środki pieniężne znajdować się będą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Pożyczkodawca (Wnioskodawca) oraz pożyczkobiorcy to podmioty powiązane.

Przedmiotowe pożyczki mieszczą się w grupowaniu PKWiU 65.22.1 Usługi udzielania pożyczek poza systemem bankowym. Przedmiotowe usługi udzielania pożyczek będą odpłatne. Formą wynagrodzenia będą odsetki płatne przez spółki (pożyczkobiorców).

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest:

* sprzedaż hurtowa, detaliczna pojazdów mechanicznych,

* sprzedaż hurtowa, detaliczna części i akcesoriów do pojazdów mechanicznych,

* obsługa i naprawa pojazdów mechanicznych,

* sprzedaż, konserwacja, naprawa motocykli oraz części i akcesoriów,

* wynajem samochodów osobowych,

* sprzedaż detaliczna paliw,

* magazynowanie i przechowywanie towarów,

* reklama,

* doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,

* zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,

* kupno i sprzedaż nieruchomości na rachunek własny,

* pozostała działalność turystyczna,

* działalność związana z organizacją targów i wystaw,

* pozostała działalność komercyjna,

* pozaszkolne formy kształcenia,

* pozostała sprzedaż hurtowa,

* pozostałe formy udzielania kredytów,

* pozostałe pośrednictwo finansowe, gdzie indziej nie sklasyfikowane,

* działalność pomocnicza związana z ubezpieczeniami i funduszami emerytalno - rentowymi,

* działalność związana z zarządzaniem holdingiem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zawierane przez Wnioskodawcę umowy pożyczki będą podlegać podatkowi od towarów i usług. Pytanie to postawione zostało dopiero w uzupełnieniu przedstawionym dnia 19 czerwca 2009 r..

Zdaniem Wnioskodawcy: Umowa pożyczki jest czynnością cywilnoprawną podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r.

Jednocześnie - stosownie do art. 2 pkt 4 powołanej ustawy - nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Należy zauważyć, że - stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., czynność udzielenia pożyczki (udzielania pożyczek) innemu podmiotowi, dokonywana przez podatnika podatku od towarów i usług, jest usługą podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Udzielenie pożyczki należy kwalifikować zatem jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów podatku od towarów i usług. Definicję odpłatnego świadczenia usług zawiera art. 8 ust. 1 tej ustawy, zgodnie z którym przez świadczenie usług rozumie się każde odpłatne świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Tym samym zawarcie umowy pożyczki (o charakterze odpłatnym) jest - co do zasady - czynnością podlegającą podatkowi od towarów i usług. Jednocześnie - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. - usługi pośrednictwa finansowego, w tym udzielanie pożyczek, podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. zwalnia się od tego podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do tej ustawy. W powołanym wyżej załączniku w poz. 3 wymienione są usługi pośrednictwa finansowego z wyłączeniem:

Podstawowe znaczenie - w przedstawionym stanie faktycznym - dla rozstrzygnięcia, czy udzielenie przez Wnioskodawcę innym spółkom pożyczek - stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r.- nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jest ustalenie, czy dokonując czynności cywilnoprawnej w postaci zawarcia z tymi spółkami umów pożyczki Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku od towarów i usług w odniesieniu do powyżej wymienionej usługi pośrednictwa finansowego w zakresie udzielania pożyczek.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie zaś z ust. 2 tego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących r zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W opinii Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości, że Wnioskodawca udzielając pożyczek będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług. Czynność dokonana przez Wnioskodawcę zostanie wykonana w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

W tym przypadku - zdaniem Wnioskodawcy - powyższa czynność (wykonana przez podatnika podatku od towarów i usług) podlegać będzie podatkowi od towarów i usług, co oznacza jednocześnie, że będzie ona podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dla celów podatku od towarów i usług decydujące bowiem znaczenie dla uznania podejmowanych przez podatników czynności za działalność gospodarczą ma wymóg częstotliwości, nawet gdy te czynności są wykonane jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania ich w sposób częstotliwy. Przez zamiar częstotliwości prowadzenia działalności należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności składających się na istotę prowadzonej działalności. Częstotliwość wykonywania czynności jest cechą konstytutywną działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Przejawem częstotliwego wykonywania czynności w zakresie usług pośrednictwa finansowego będzie udzielanie przez Wnioskodawcę pożyczek przykładowo w okresach rocznych, dwuletnich. Aktualna w obowiązującym stanie prawnym pozostaje teza wyrażona przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 kwietnia 1999 r. (sygn. Akt I SA/Lu 233/98): " (...) okoliczności wskazujące na zamiar wykonywania usług bądź sprzedaży w sposób częstotliwy określony w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) muszą istnieć w chwili ich wykonywania w rozumieniu tejże ustawy, a nie w okresie późniejszym."

W świetle definicji działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r., aby stać się podatnikiem niekoniecznie trzeba posiadać w przedmiocie swojej działalności gospodarczej świadczenie usług pośrednictwa finansowego; należy wyłącznie wykonywać taką działalność samodzielnie w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania. Skoro Wnioskodawca będzie świadczył usługi pośrednictwa finansowego z zamiarem częstotliwości, to pożyczki zostaną udzielone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. W związku z tym nie będą podlegały podatkowi od czynności cywilnoprawnych (na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r). Zdaniem Wnioskodawcy udzielenie pożyczki powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nawet w przypadku, gdy czynność ta jest wykonywana sporadycznie. Potwierdzeniem powyższego jest także treść art. 90 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., zgodnie z którym sporadyczne transakcje w zakresie pośrednictwa finansowego mogą zostać pominięte przy obliczaniu obrotu podatnika dla proporcji rozliczania podatku naliczonego. Oznacza to jednak, że również czynności sporadyczne, w szczególności wykonywane w rocznych, dwuletnich okresach, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gdyby czynności sporadyczne wykonywane przez podatnika tego podatku nie podlegały opodatkowaniu, wówczas ustawodawca nie wprowadzałby dodatkowego zastrzeżenia, iż tego rodzaju czynności mogą zostać pominięte przy liczeniu proporcji w podatku od towarów i usług.

Ponadto przyjęcie odmiennej tezy oznaczałoby, że wyłączona spod opodatkowania byłaby każda czynność wykonywana raz na kilka lat, czy też jednorazowo - na przykład sprzedaż wycofanego z użytkowania składnika majątku, czy też wykonanie usługi przez podmiot zajmujący się na co dzień dostawą towarów. Pogląd powyższy został podzielony przez Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 24 października 2008 r., sygn. IPPP2/443-1244/08-2/BM.

Należy zdaniem Spółki podkreślić, że udzielenie pożyczki przez Wnioskodawcę (podmiot profesjonalny, osobę prawna) - podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie tej działalności podlegać powinno opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a nie podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Pogląd powyższy jest podzielany przez organy podatkowe. Przykładowo, w powołanej powyżej interpretacji organ podatkowy stwierdził: "Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym."

Podobnie uznał organ podatkowy w interpretacji z dnia 25 września 2008 r., sygn. ILPP1/443-639/08-4/MT:

"Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w zakresie przedmiotowym działalności". Z powyższego wynika, że Wnioskodawca udzielając podmiotom powiązanym pożyczek będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług, podlegając opodatkowaniu w zakresie wszystkich czynności wykonywanych w ramach samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, bez względu na jej cel i rezultat. Ponadto warunek częstotliwości, w szczególności w przypadku podatników - osób prawnych, odnosi się do całej działalności podatnika, a nie do poszczególnych jej rodzajów. Pogląd wyrażony przez Wnioskodawcę znajduje w pełni uzasadnienie w wykładni prodyrektywnej przepisów prawa polskiego w związku z art. 9 ust. 1 i art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zwana dalej: "dyrektywą 112"). Zgodnie z art. 9 ust. 1 dyrektywy 112, "Podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Stosownie natomiast do art. 24 ust. 1 tej dyrektywy. "Świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Bezspornym jest więc, ze każda transakcja (czynność) nie polegająca na dostawie towarów, wykonana przez podatnika będącego usługodawcą, jest usługą, co oznacza, że udzielenie pożyczki na podstawie umowy cywilnoprawnej w celach gospodarczych oraz w związku z tą działalnością jest w świetle powyższych przepisów dyrektywy czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej. Skoro Wnioskodawca świadczyć będzie usługi pośrednictwa finansowego z zamiarem częstotliwości, to pożyczki - udzielane w okresach rocznych, dwuletnich- - zostaną udzielone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. W związku z tym,nie będą podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych (na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ustawodawca w art. 8 ust. 1 ustawy określił, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ponadto w art. 8 ust. 3 ustawy wskazano, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza dokonać kilkurazowej czynności udzielenia pożyczki (przedmiotowa działalność, w opinii Wnioskodawcy, należy do grupowania PKWiU 65.22.1 "usługi udzielenia pożyczek świadczone poza systemem bankowym").

Na podstawie regulacji art. 15 ust. 1 przedmiotowej ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, stosownie do art. 15 ust. 2 ww. ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy, wymienione zostały usługi pośrednictwa finansowego, sekcja J ex (65-67), z wyłączeniem:

* działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,

* usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,

* usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),

* usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,

* usług ściągania długów oraz faktoringu,

* usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,

* usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,

* transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,

* transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług. W poz. 3 przedmiotowego załącznika nr 4 do ustawy ujęte są usługi pośrednictwa finansowego PKWiU - sekcja J ex (65-67), z wyłączeniem usług wymienionych w przedmiotowej pozycji. Wyłączenia te nie obejmują jednak usług udzielania pożyczek poza systemem bankowym (PKWiU 65.22.1).

Biorąc pod uwagę powołane wyżej normy prawne oraz klasyfikację dokonaną przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, iż usługi udzielania pożyczek poza systemem bankowym (PKWiU 65.22.1) są usługami podlegającymi przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, korzystającymi ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z pozycją 3 załącznika nr 4 do ww. ustawy.

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie informuje, że obowiązek prawidłowego zaklasyfikowania usługi do właściwego grupowania statystycznego spoczywa wyłącznie na wykonawcy usługi. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania wyrobu lub usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Odpowiedź na pytanie z zakresu podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie udzielona w odrębnej interpretacji wydanej w ustawowym terminie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.