IPPP2/443-698/11-3/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2011 r. (data wpływu 8 czerwca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 czerwca 2011 r. (data wpływu 20 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku ewidencyjnego w rozumieniu przepisów ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników - jest prawidłowe.

W dniu 8 czerwca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku ewidencyjnego w rozumieniu przepisów ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz związane z nim zdarzenie przyszłe.

D. (dalej: Fundusz lub D.) jest otwartym funduszem inwestycyjnym utworzonym na podstawie niemieckiego prawa inwestycyjnego. Zgodnie z odpowiednimi regulacjami prawnymi, Fundusz jest zarządzany przez spółkę zarządzającą I. GmbH (dalej: Spółka lub I.).

Fundusz prowadzi działalność inwestycyjną w oparciu o środki finansowe inwestorów, zbierane poprzez emisję jednostek uczestnictwa w funduszu. D. prowadzi, m.in. na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, działalność gospodarczą polegającą głównie na kupnie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek oraz wynajmie powierzchni komercyjnej w posiadanych nieruchomościach.

W zależności od specyfiki danych inwestycji, mogą one być podejmowane na trzy sposoby:

Zgodnie z wymogami prawa niemieckiego, przewidzianymi dla funduszu typu Sondervermögen, jest on zarządzany przez I., funkcjonujący w formie prawnej odpowiadającej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (Gesellschaft mit beschränkter Haftung - GmbH). Zarówno Spółka, jak i sam Fundusz posiadają siedzibę oraz zarząd na terytorium Niemiec, dlatego też uznawane są za niemieckiego rezydenta podatkowego podlegającego opodatkowaniu od całości swoich dochodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Rezydencja Wnioskodawcy została potwierdzona uzyskanym od odpowiednich organów certyfikatem rezydencji (w załączeniu).

Specyfika prawna Funduszu:

Fundusz zorganizowany jest w formie instytucji wspólnego inwestowania określanej jako Sondervermögen. Jej specyfiką jest fakt, iż sam Fundusz nie posiada osobowości prawnej (w przeciwieństwie do funduszy funkcjonujących na podstawie polskiego prawodawstwa), w dokonywanych czynnościach prawnych, co do zasady działa poprzez I.

Należy jednak zauważyć, iż brak osobowości prawnej w przypadku Funduszu ma odmienny charakter od rozumienia tej instytucji w polskiej doktrynie prawa podatkowego, przede wszystkim z uwagi na fakt, że zgodnie z niemieckimi przepisami, Fundusz jest uznawany za podatnika i niemieckiego rezydenta podatkowego.

Inwestowanie za pośrednictwem Funduszu:

W zakresie swojej działalności Wnioskodawca pozyskuje od anonimowych inwestorów (zarówno indywidualnych, jak i zbiorowych) środki finansowe, którymi dysponuje w ramach podejmowanych inwestycji. Z uwagi na anonimowość inwestorów, Fundusz nie posiada informacji zarówno na temat formy prawnej inwestorów, jak i ich rezydencji podatkowej.

Inwestorzy nabywają jednostki uczestnictwa w Funduszu, z którymi związane jest prawo do udziału w rezultacie finansowym D. Poziom partycypacji ustalany jest w proporcji, w jakiej pozostają wpłaty danego inwestora do całości wpłat dokonanych przez wszystkich inwestorów.

Inwestorzy mogą samodzielnie decydować, w ramach obowiązujących regulacji, zarówno o momencie dokonania wkładu (nabycia jednostek uczestnictwa), jak i o jego wycofaniu (umorzeniu jednostek lub ich zbyciu). Wraz z momentem wycofania wkładu przez inwestora, Fundusz, co do zasady, zobowiązany jest wypłacić mu odpowiadającą część udziału w zysku ustaloną na podstawie wskazanej powyżej proporcji.

Należy jednocześnie mieć na uwadze, że w zakresie uprawnień inwestora leży dysponowanie posiadaną jednostką uczestnictwa oraz wykonywanie uprawnienia inwestora do partycypacji w zysku Funduszu. Inwestorom nie przysługują żadne prawa o charakterze majątkowym w stosunku do aktywów, w które inwestuje Fundusz. W szczególności inwestorzy w żaden sposób nie mogą rościć sobie praw do udziału w prawie własności nieruchomości nabywanych przez D.

Wnioskodawca pragnie z całą mocą podkreślić, iż relacja łącząca go z inwestorami stanowi typowy stosunek zobowiązaniowy, który w żadnym wypadku nie może być pojmowany analogicznie do praw wspólników spółek osobowych lub udziałowców spółek kapitałowych. Wzajemne prawa i obowiązki inwestorów oraz Funduszu regulowane są przez umowę określaną jako prospekt, niemieckie prawo inwestycyjne oraz inne akty prawne.

Wynagrodzeniem przysługującym inwestorom w związku z udostępnieniem środków finansowych Funduszowi jest prawo do partycypacji w wyniku finansowym Funduszu. Prawa związane z posiadanymi jednostkami uczestnictwa w Funduszu można zatem porównać z prawami wynikającymi z akcji spółek akcyjnych nabywanych na giełdzie (lub obligacji z prawem do udziału w zyskach), a sam proces inwestowania zbliżony jest do inwestowania w analogiczne instytucje przewidziane przez polskie przepisy prawne.

Aktywa nabywane przez Fundusz w toku podejmowanych inwestycji stanowią wyodrębnioną masę majątkową, którą zarządza Spółka. W zamian za zarządzanie masą majątkową Funduszu, I. otrzymuje od Funduszu wynagrodzenie w formie kwoty pieniężnej określonej przez odpowiednie regulacje. Z uwagi na specyficzne uregulowanie omawianej instytucji w niemieckim prawie inwestycyjnym, Spółce przysługuje szereg formalnoprawnych uprawnień, m.in. do dokonywania czynności prawnych dotyczących masy majątkowej, np. wpisu do ksiąg wieczystych, zawierania umów z najemcami oraz umów sprzedaży. Należy jednak mieć na względzie, że zgodnie z regulacjami prawa niemieckiego Spółka, dokonując czynności prawnych dotyczących masy majątkowej, występuje na rzecz Funduszu, który jest faktycznym dysponentem masy majątkowej. Dokonując czynności prawnych na rzecz Funduszu, I. zwykle informuje kontrahentów o charakterze, w jakim działa (reprezentuje Fundusz) poprzez umieszczenie odpowiedniego stwierdzenia w treści dokumentu.

Działalność Funduszu należy do kategorii działalności regulowanych i podlega w całości nadzorowi Bundesanstalt für Finanzdiensteleistungsaufsicht (dalej: BaFin - Federalny Urząd Nadzoru Finansowego został powołany między innymi do sprawowania nadzoru nad działalnością funduszy inwestycyjnych w Niemczech zgodnie z niemieckim prawem inwestycyjnym. Jedną z funkcji BaFin jest wydawanie zezwoleń na prowadzenie działalności inwestycyjnej zgodnie z niemieckim prawem inwestycyjnym), który wydaje zezwolenia na podjęcie działalności w zakresie świadczenia usług finansowych oraz zarządzania funduszami. OIE posiada zezwolenie wydane przez BaFin, który nadzoruje jego działalność.

Zgodnie z niemieckim prawem inwestycyjnym, aktywa Funduszu zostały zdeponowane w banku mającym siedzibę na terytorium Niemiec. Tak jak wskazują odpowiednie regulacje prawne, w przypadku nieruchomości rolą depozytariusza jest monitorowanie aktywów Funduszu, która w praktyce polega na prowadzeniu rejestru posiadanych przez Wnioskodawcę nieruchomości.

Poniższy schemat przedstawia strukturę omawianej instytucji oraz charakter zależności zachodzących pomiędzy poszczególnymi podmiotami.

Patrz Wniosek ORD-IN

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo objęcia Funduszu zwolnieniem podmiotowym z art. 6 ust. 1 pkt 10a u.p.d.o.p., posiada on przymiot podatnika, przez co jest zobowiązany do rejestracji i posiadania numeru NIP w rozumieniu art. 2 ust. 1 w zw. z art. 2 ust. 2 ustawy o NIP.

Zgodnie z art. 2 ustawy o NIP, obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają m.in. podmioty nieposiadające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami.

Artykuł 1 ust. 2 u.p.d.o.p. stanowi, iż jej przepisy mają zastosowanie m.in. do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej. Z kolei art. 3 ust. 3 wskazuje, iż podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium RP siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium RP. W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż poprzez obowiązek podatkowy należy rozumieć wynikającą z ustawy nieskonkretyzowaną powinność świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem określonego zdarzenia (art. 4 Ordynacji podatkowej).

Pod pojęciem zobowiązania podatkowego należy z kolei rozumieć wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (art. 5 Ordynacji podatkowej).

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na zastosowanie zwolnienia określonego w art. 6 ust. 1 pkt 10a, w przypadku Funduszu nie dochodzi do przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe. Pomimo to, z uwagi na fakt, iż osiąga on dochody na terytorium RP, spoczywa na nim obowiązek podatkowy, przez co powinien zostać uznany za podatnika dla celów podatku dochodowego.

W związku z powyższym, mając na uwadze brzmienie przepisów ustawy o NIP, na Funduszu spoczywa obowiązek ewidencyjny w rozumieniu art. 2 ust. 1 w zw. z art. 2 ust. 2 tejże ustawy.

Z uwagi na przedstawioną na wstępie specyfikę prawną, również w kwestii uzyskania numeru NIP, Fundusz będzie działał poprzez I. Oznacza to, iż formalnej rejestracji dla celów podatkowych w Polsce na rzecz Funduszu dokonuje I., natomiast wszelkie deklaracje rejestracyjne i aktualizacyjne są podpisywane przez osoby reprezentujące I.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz związanego z nim zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 z późn. zm.), ustawa określa zasady ewidencji podatników, płatników podatków, a także płatników składek na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenia zdrowotne, zasady i tryb nadawania numerów identyfikacji podatkowej oraz zasady posługiwania się tymi numerami.

Stosownie do brzmienia art. 2 ust. 1 powołanej ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej, zwane dalej "NIP".

Obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają również inne podmioty niż wymienione w ust. 1, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, a w szczególności zakłady (oddziały) osób prawnych oraz płatnicy podatków; podmioty te również otrzymują NIP (art. 2 ust. 2 cyt. ustawy).

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy, podatnicy obowiązani są do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego; zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych obowiązani są dokonać zgłoszenia identyfikacyjnego nie później niż w terminie złożenia pierwszej, od dnia wejścia w życie ustawy, deklaracji dotyczącej zaliczki na ten podatek.

Analizując brzmienie powyższych przepisów wskazać należy, iż na gruncie ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, ustawodawca rozróżnia dwie kategorie podmiotów: osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które są podatnikami na podstawie innych ustaw oraz inne podmioty, które także na mocy odrębnych ustaw mają przypisany status podatnika, a obok tej grupy płatników podatków, którym odrębne ustawy prawa nie nadają statusu podatnika. Wniosek taki wspiera analiza art. 6 tejże ustawy, gdzie ustawodawca literalnie rozróżnia kategorię "podatników" oraz "płatników".

Mocą art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawa lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Pojęcie "osoby prawnej" zostało zdefiniowane w art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. Osobowość prawną uzyskuje się z chwilą wpisu do właściwego rejestru, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej (art. 37 § 1 Kodeksu cywilnego).

Prawo cywilne nie zawiera natomiast definicji pojęcia "jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej". Art. 331 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi jedynie, że do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych. W doktrynie przyjmuje się, że jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej są podmioty, którym przepisy prawa w ograniczonym zakresie przyznają zdolność prawną, głównie zdolność sądową (podmiot może pozywać i być pozywany) oraz zdolność do nabywania praw i zaciągania zobowiązań. Ponadto jednostka organizacyjna posiada pewną, choćby minimalną strukturę organizacyjną.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest otwartym funduszem inwestycyjnym utworzonym na podstawie niemieckiego prawa inwestycyjnego. Fundusz jest zarządzany przez spółkę zarządzającą. Fundusz prowadzi działalność inwestycyjną w oparciu o środki finansowe inwestorów, zbierane poprzez emisję jednostek uczestnictwa w funduszu. D. prowadzi, m.in. na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, działalność gospodarczą polegającą głównie na kupnie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek oraz wynajmie powierzchni komercyjnej w posiadanych nieruchomościach.

Na tle powyższego, Wnioskodawca powziął wątpliwości odnośnie obowiązku uzyskania przez niego Numeru Identyfikacji Podatkowej (NIP).

W tym miejscu podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy leżącego po jego stronie obowiązku ewidencyjnego, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia uznania Spółki za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, bowiem ta ocena ma zasadnicze znaczenie dla objęcia Wnioskodawcy obowiązkiem złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 5 września 2011 r. Nr IP-PB5-423-529/11-3/AJ w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych stwierdził, iż Wnioskodawca jest podatnikiem winien być uznany za podatku dochodowego od osób prawnych.

Odnosząc powyższe ustalenia do powoływanego art. 2 ustawy, zgodnie z którym obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają m.in. podmioty nieposiadające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych przepisów są podatnikami stwierdzić należy, iż Wnioskodawca jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, podlega obowiązkowi ewidencyjnemu, a co za tym idzie zobowiązany jest do złożenia zgłoszenia ewidencyjnego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej obowiązku ewidencyjnego w rozumieniu przepisów ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. W kwestii dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.