IPPP2/443-691/10-3/MM - Opodatkowanie podatkiem VAT składników majątkowych, niestanowiących przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2010 r. (data wpływu 14 września 2010 r.), uzupełnione pismem z dnia 15 października 2010 r. (data wpływu 20 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT nieruchomości jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 14 września 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT nieruchomości jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotowy wniosek zawierał braki formalne. W związku z czym tut. Organ podatkowy pismem z dnia 11 października 2010 r. znak IPPP2/443-691/10-2/MM wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki. Wniosek został uzupełniony w terminie prawidłowym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie: (i) leasingu finansowego, (ii) kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, (iii) pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, (iv) pozostałej finansowej działalności usługowej, gdzie indziej nie sklasyfikowanej, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych, (v) pozostałej działalności wspomagającej usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych. W zakresie działalności swojego przedsiębiorstwa, Wnioskodawca zamierza nabyć nieruchomości od Spółki x. Spółka x prowadzi działalność polegającą na wynajmowaniu lokali podmiotom prowadzącym działalność handlową. Spółka x jest właścicielem lub użytkownikiem wieczystym gruntów, na których posadowione są pawilony handlowe będące własnością Spółki x, w których najemcy wynajmują lokale na prowadzenie działalności handlowej.

Spółka x zapewnia najemcom niezbędną infrastrukturę, tj. na podstawie umów zawartych z podmiotami trzecimi i za ich pośrednictwem dostarcza do lokali handlowych gaz, energię, wodę i ogrzewanie. Na podstawie umów z dostawcami Spółka x zapewnia również obsługę administracyjno - techniczną nieruchomości, wywóz nieczystości, usługi sprzątania, odśnieżania i przeglądów technicznych nieruchomości (w tym serwisu węzłów cieplnych i kotłowni oraz przeglądów kominiarskich). Pozostałe usługi związane z prowadzeniem działalności handlowej najemcy nabywają bezpośrednio od dostawców (np. usługi ochrony, usługi telekomunikacyjne, itp.).

Obecnie Spółka x posiada:

Dla każdej z powyższych nieruchomości jest prowadzona odrębna księga wieczysta. Za wyjątkiem nieruchomości w x nabytej w dniu 25 października 2007 r. pozostałe Budynki na Własnym Gruncie, a także Budynki na Użytkowaniu Wieczystym Spółka x nabyła w dniu 30 września 2007 r. w wyniku wniesienia aportem do Spółki x przedsiębiorstw spółek x oraz y (dalej: "Udziałowcy").

Udziałowcy wnieśli również aportem w tym dniu do Spółki x:

Wydanie najemcom lokali handlowych, tj. pierwsze zasiedlenie Budynków na Własnym Gruncie oraz Budynków w Użytkowaniu Wieczystym nastąpiło przed lub w dniu 1 października 2007 r., z wyjątkiem jednego Budynku na Użytkowaniu Wieczystym, który został zasiedlony w czerwcu 2008 r. oraz jednego Budynku na Własnym Gruncie, który został zasiedlony w lipcu 2008 r. Trzy spośród Nieruchomości Lokalowych zostały zasiedlone przed lub w dniu 1 października 2007 r., natomiast jedna Nieruchomość Lokalowa została zasiedlona w grudniu 2008 r.

Po pierwszym zasiedleniu jak wyżej, Spółka x nie ponosiła na ulepszenia nieruchomości wydatków, które byłyby równe, bądź przewyższające 30% wartości początkowej tych nieruchomości. Spółka posiada kredyt w x zaciągnięty na sfinansowanie zobowiązań zaciągniętych w celu nabycia lub finansowania nieruchomości Spółki. Z uwagi na planowane refinansowanie prowadzonej działalności Spółka x planuje sprzedaż części swoich nieruchomości na rzecz kilku podmiotów.

W chwili obecnej Spółka x ustala warunki sprzedaży nieruchomości z podmiotami prowadzącymi działalność leasingową (w tym z Wnioskodawcą) oraz jedną spółką z grupy kapitałowej, do której Spółka x należy. Wszystkie podmioty, z którymi Spółka x prowadzi ustalenia (w tym Wnioskodawca) są zarejestrowanymi podatnikami VAT. Planowana struktura sprzedaży nieruchomości zakłada, że każdy z kupujących nabędzie określone nieruchomości spośród nieruchomości należących do Spółki x. Zbycie nieruchomości spowoduje rozwiązanie przez Spółkę x umów z dostawcami mediów do tych nieruchomości (tekst jedn. gazu, energii, wody i ogrzewania) jak również rozwiązane zostaną umowy o obsługę administracyjno - techniczną tych nieruchomości, wywóz nieczystości, usługi sprzątania, odśnieżania i przeglądy techniczne nieruchomości. Nastąpi też rozwiązanie umowy najmu z podmiotem, który należy do grupy kapitałowej Spółki x i który wynajmuje największą powierzchnię handlową w zbywanych nieruchomościach (dalej: "Główny Najemca"). Możliwość przeniesienia praw i obowiązków wynikających z umów najmu z pozostałymi najemcami będzie uzależniona od postanowień indywidualnych umów najmu zawartych pomiędzy Spółką x a tymi najemcami. Oznacza to, że w niektórych wypadkach Wnioskodawca jako nabywca nieruchomości będzie uprawniony na podstawie zgody najemców do przejęcia praw i obowiązków Spółki x w zakresie najmu lokali handlowych, podczas gdy w innych sytuacjach nie będzie to możliwe bez zawarcia nowych umów najmu.

Wnioskodawca zamierza wykorzystać nabyte nieruchomości na potrzeby związane ze sprzedażą podlegającą podatkowi od towarów i usług. W szczególności Wnioskodawca odda nieruchomości w leasing innemu podmiotowi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, w sytuacji, gdzie Wnioskodawca nabędzie od Spółki x opisane wyżej nieruchomości (lub część z nich) i wykorzysta je na potrzeby związane ze sprzedażą podlegającą podatkowi od towarów i usług, Wnioskodawca zapytuje:

Czy opisana wyżej transakcja obejmująca sprzedaż Budynków na Własnym Gruncie, Budynków na Użytkowaniu Wieczystym oraz Nieruchomości Lokalowych objęta będzie wyłączeniem z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w artykule 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: "Ustawa o VAT").

Zdaniem Wnioskodawcy:

Sprzedaż Budynków na Własnym Gruncie, Budynków w Użytkowaniu Wieczystym oraz Nieruchomości Lokalowych nie będzie objęła wyłączeniem, o którym mowa w artykule 6 ust. 1 Ustawy o VAT z uwagi na fakt, iż nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Świadczą o tym argumenty przedstawione poniżej.

Przepisy Ustawy o VAT nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. W związku z tym należy posłużyć się definicją zawartą w art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny. W myśl tego przepisu przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

Zgodnie z art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT "zorganizowana część przedsiębiorstwa" oznacza (1) organizacyjnie i (2) finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (3) zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym (4) zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić (5) niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Budynki na Własnym Gruncie Budynki w Użytkowaniu Wieczystym oraz Nieruchomości Lokalowe nie stanowią ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Po pierwsze, zbywane nieruchomości nie mogą być traktowane jako przedsiębiorstwo. Nie są bowiem "zorganizowanym zespołem składników", gdyż obejmują wyłącznie materialne składniki w postaci gruntów, budynków, budowli lub ich części. W interpretacjach organów podatkowych podkreśla się wyraźnie, iż dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest zbycie "zorganizowanego zespołu składników", w skład którego wchodzi "co najmniej jeden składnik materialny i jeden niematerialny" (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 19 czerwca 2009 r., ILPP1/443-381/09-2/MT), co w niniejszym stanie faktycznym nie będzie miało miejsca.

Po drugie, nabycie Budynków na Własnym Gruncie, Budynków w Użytkowaniu Wieczystym oraz Nieruchomości Lokalowych nie pozwoli Wnioskodawcy na kontynuowanie realizowanej uprzednio przez Spółkę działalności gospodarczej. Aby kontynuować tę działalność konieczne będzie zawarcie stosownych umów (np. z dostawcami mediów oraz usługodawcami usług techniczno - administracyjnych, umowy o prowadzenie rachunku bankowego, księgowości, świadczenie usług prawnych, umowy o zarządzanie). Dodatkowo, Wnioskodawca będzie musiał oddać nabyte nieruchomości w leasing, tak aby nieruchomości generowały dochody wystarczające na pokrycie kosztów finansowania nabycia. Tymczasem, jak podkreśla Naczelny Sąd Administracyjny, dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę "minimum niezbędnych środków" pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywcę (wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2008 r., sygn. akt. I FSK 688/07). Takie przeniesienie nie nastąpi w niniejszym stanie faktycznym.

Zbywane nieruchomości nie będą też stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż nie są one w żaden sposób wyodrębnione organizacyjnie finansowo lub funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki x. Nieruchomości nie są wyodrębnione organizacyjnie, gdyż brak jest między nimi jakichkolwiek wzajemnych powiązań, które wskazywałyby na istnienie zależności pomiędzy nimi dowodzących, że dopiero ich wspólne działanie prowadziłoby do realizacji określonej kategorii zadań gospodarczych. Nie są one również w żaden sposób wyodrębnione formalnie w strukturze Spółki x w postaci np. wydziału, działu, oddziału, etc. Brak jest również wyodrębnienia pod względem finansowym; w szczególności Spółka nie prowadzi ewidencji pozwalającej na przyporządkowuje do tych nieruchomości przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Tymczasem, jak podkreśla się w interpretacjach organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe oznacza co najmniej możliwość przyporządkowania poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, przychodów kosztów oraz należności i zobowiązań. Taki pogląd został wyrażony m.in. w interpretacji Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego nr 1471/DPR1/423-109/07/MK z dnia 25 września 2007 r. oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPB3/423-100/08/MS z dnia 18 marca 2008 r. Zespół nieruchomości, które zostaną zbyte przez Spółkę, nie posiada też wewnętrznej samodzielności funkcjonalnej, co oznacza w szczególności, że nie posiada możliwości samodzielnej realizacji zadań gospodarczych bez konieczności podjęcia dodatkowych działań w postaci np. wskazywanej już wcześniej konieczności zawarcia umów najemcami, umów z dostawcami mediów oraz usług administracyjno - technicznych, umów rachunku bankowego, umów o zarządzanie.

Jak podkreśla się w orzecznictwie organów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, aby można było o nich mówić jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego" (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, 18 maja 2010 r., IPPP1/443-256/10-4/AW). W niniejszym stanie faktycznym takie zorganizowanie składników majątkowych pozwalające na odrębność niezbędną do samodzielnego funkcjonowania zbywanych nieruchomości w obrocie gospodarczym nie będzie miało miejsca. Należy wyraźnie podkreślić, że zbycie nieruchomości na Wnioskodawcę nie będzie w żaden sposób dotyczyło zobowiązań Spółki x, gdyż wszystkie zobowiązania związane z nieruchomościami, a w szczególności kredyt bankowy pozostaną w Spółce x. W stanowiskach organów skarbowych wyraźnie podkreśla się, że czynność zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi obejmować przeniesienie "wszystkich składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań" (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, 18 maja 2010 r., IPPP1/443-256/10-4/AW). Gdzie indziej organy podatkowe zaznaczają że "konsekwencją finansowego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do niej wszelkich zobowiązań związanych z jej działalnością. Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane" (Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, 16 lutego 2008 r. IPPB5/423-165/08-6/MB).

Innym razem organy wskazują, że "podstawowym wymogiem jest bowiem, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)" (Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, 25 marca 2009 r., ITPB3/423-49/09/PS). W niniejszej sprawie na Kupującego nie zostaną przeniesione zobowiązania Spółki. Mając na uwadze to, że zgodnie z artykułem 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów Ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy stwierdzić, że transakcja zbycia przez Spółkę x Budynków na Własnym Gruncie, Budynków na Użytkowaniu Wieczystym oraz Nieruchomości Lokalowych na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT nieruchomości jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pyt. nr 1). Rozstrzygnięcie dotyczące prawa do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług z tytułu nabycia nieruchomości (pyt. nr 2) zostało ujęte w odrębnej interpretacji.

Ponadto tut. Organ podatkowy informuje, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.