IPPP2/443-691/09-2/PW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2009 r. (data wpływu 22 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy Spółka nie jest obowiązana do wykazania i rozliczenia podatku VAT z tytułu dostawy towarów z instalacją, lecz zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, podatnikiem z tytułu przedmiotowej transakcji krajowej dostawy towarów jest polski kontrahent (nabywca) - jest prawidłowe.

W dniu 22 czerwca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy Spółka nie jest obowiązana do wykazania i rozliczenia podatku VAT z tytułu dostawy towarów z instalacją, lecz zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, podatnikiem z tytułu przedmiotowej transakcji krajowej dostawy towarów jest polski kontrahent (nabywca).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (dalej: Spółka) jest spółką prawa fińskiego, zarejestrowaną na terytorium Finlandii jako podatnik podatku od wartości dodanej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczy kompleksowe usługi w zakresie technicznego wyposażenia obiektów przemysłowych.

Spółka zawarła z polską spółką będącą podatnikiem VAT, dwie umowy - jedną na dostawę elementów (urządzeń i wyposażenia) systemu wentylacji hali przemysłowej, a drugą - na świadczenie usług instalacji tego systemu. Na podstawie zawartych umów, Spółka jest podmiotem odpowiedzialnym wobec nabywcy za dostawę prawidłowo funkcjonującego systemu wentylacji hali.

Dla potrzeb dokonywanej dostawy systemu wentylacji hali w Polsce, Spółka przemieszcza większość potrzebnych komponentów wewnątrzwspólnotowo z Finlandii do Polski, w ramach własnego przedsiębiorstwa. Pozostałe komponenty oraz usługi obce potrzebne do instalacji systemu Spółka nabywa w Polsce.

W związku z powyższym zakresem działalności, w początkowym okresie realizacji transakcji Spółka nie była zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT w Polsce, korzystając w tym zakresie z wyłączenia z obowiązku rejestracji zawartego w § 1 pkt 1 lit. k) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego (Dz. U. Nr 58, poz. 558 z późn. zm.; dalej: rozporządzenie ws. braku obowiązku rejestracji). Z tytułu realizowanej dostawy, Spółka wystawiała na rzecz polskiego nabywcy faktury bez polskiego podatku VAT, a podatek ten był rozliczany, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, przez tego nabywcę.

W trakcie realizacji dostawy systemu wentylacji hali, na jej potrzeby Spółka dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od podatników z siedzibą w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej. W szczególności, Spółka nabyła towary, które w wyniku transakcji były transportowane do Polski z Niemiec i Włoch.

W rezultacie, w związku z koniecznością rozliczenia dla potrzeb polskiego podatku VAT transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, Spółka zarejestrowała się w Polsce jako podatnik VAT i VAT UE.

Dla potrzeb dostawy towarów instalowanych w Polsce Spółka korzysta z usług podwykonawców oraz w niewielkim stopniu z własnych zasobów ludzkich (pracownicy Spółki są czasowo oddelegowywani do Polski w celu wykonywania prac instalacyjnych i nadzoru). Spółka nie posiada w Polsce na stałe zasobów ludzkich i technicznych, umożliwiających jej prowadzenie działalności gospodarczej w sposób niezależny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska, zgodnie z którym w przypadku, gdy, po dokonaniu rejestracji dla potrzeb podatku VAT w Polsce, Spółka nie rozliczy podatku VAT z tytułu krajowej dostawy towarów, podatnikiem z tytułu tej transakcji będzie, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, polski kontrahent Spółki.

Zdaniem wnioskodawcy w przypadku, gdy, po dokonaniu rejestracji dla potrzeb podatku VAT w Polsce, Spółka nie rozliczy podatku VAT z tytułu krajowej dostawy towarów, podatnikiem z tytułu tej transakcji będzie, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, polski kontrahent Spółki.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki

1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei, art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, przez dokonującego ich dostawy, miejscem dostawy towarów jest miejsce, w którym są one instalowane lub montowane.

W stanie faktycznym, którego dotyczy niniejszy wniosek, towary instalowane są na terytorium Polski. W konsekwencji, miejscem dostawy towarów w przedmiotowej transakcji jest terytorium Polski, a dostawa i instalacja tego systemu podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wspomniano w stanie faktycznym, w początkowym okresie realizacji transakcji Spółka nie była zarejestrowana dla potrzeb podatku VAT w Polsce, korzystając w tym zakresie z wyłączenia z obowiązku rejestracji zawartego w § 1 pkt 1 lit. k) rozporządzenia ws. braku obowiązku rejestracji. Przepis ten stanowi bowiem, iż obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego nie mają podatnicy nieposiadający na terytorium kraju siedziby lub stałego miejsca zamieszkania albo stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, jeżeli wykonują na terytorium kraju wyłącznie dostawy towarów, dla których podatnikiem jest nabywca.

Spółka jest objęta zakresem powyższej regulacji, gdyż:

* Spółka nie posiada w Polsce ani siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności;

* podatek należny z tytułu realizowanej przez Spółkę dostawy systemu wentylacji hali wraz z instalacją i montażem rozlicza, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, nabywca tego systemu.

2.

Od pewnego etapu realizacji krajowej dostawy towarów z instalacją tj. od momentu rejestracji Spółki dla celów podatku VAT w Polsce w związku z przeprowadzeniem wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, zarówno Spółka, jak i nabywca jej towarów posiadają status podatnika VAT w Polsce. Jak wskazano powyżej, dostawa towarów stanowi czynność opodatkowaną, a zatem należy ustalić w oparciu o obowiązujące przepisy ustawy o VAT, która strona transakcji, tj. Spółka czy nabywca systemu, będzie występowała w charakterze podatnika w odniesieniu do zaprezentowanej transakcji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Co do zasady, podatnikami VAT z tytułu wykonywania czynności opodatkowanych są zatem podmioty realizujące te czynności w ramach swojej działalności. Od powyższej ogólnej reguły przepisy ustawy o VAT przewidują jednak pewne wyjątki. W szczególności, art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT stanowi, że podatnikami VAT są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju. Zgodnie z art. 17 ust. 5 ustawy o VAT, powołany przepis stosuje się, jeżeli nabywcą jest podatnik VAT, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju, albo osoba prawna niebędąca podatnikiem, posiadająca siedzibę na terytorium kraju. Ponadto, stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, powyższy przepis nie znajduje zastosowania w przypadku dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony przez dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy podkreślić, że art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 15 tej ustawy, a zatem, zgodnie z zasadami wykładni prawa podatkowego, uchyla zasadę ogólną ustalającą zakres podmiotowy ustawy o VAT. Z literalnego brzmienia analizowanego przepisu wynika, że podatnikiem w szczególnym przypadku, jakim jest dostawa towarów, które są następnie instalowane przez podmiot nieposiadający siedziby, stałego miejsce prowadzenia działalności, staje się nabywca towarów. Jednocześnie, ustawodawca dopuszcza sytuację, w której podmiot realizujący dostawę może wystąpić w charakterze podatnika, lecz niewątpliwie jest to rozwiązanie fakultatywne, a nie obligatoryjne. W pierwszej kolejności podatnikiem dokonującym rozliczenia dostawy jest bowiem nabywca, a dostawca może wybrać alternatywę, jaką stanowi rozliczenie dostawy na ogólnych zasadach. Na takie rozumienie przepisu wskazuje również fakt, że dla określonych transakcji mechanizm samonaliczenia podatku VAT przez nabywcę i usługobiorcę jest obligatoryjny, nawet w sytuacji, gdy dostawca i usługodawca dokonał rozliczenia podatku.

Powyższe podejście zostało potwierdzone przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście między innymi w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z 30 stycznia 2006 r., w którym stwierdzono, że "Nie ma przy tym wątpliwości, że rozliczenie podatku przez dokonującego dostawy, o którym mowa w art. 17 ust. 2 ustawy, ma charakter fakultatywny, a obowiązek ten zasadniczo spoczywa na nabywcy. Dostawca jedynie może, ale nie musi, zwolnić nabywcę z tego obowiązku, rozliczając podatek z tytułu dostawy, dobrowolnie uzyskując tym samym status podatnika z tytułu tej dostawy" (sygn. 1436/AV/443/2005/35/TCH)

Analogiczny wniosek możną wysnuć z innego postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście w sprawie interpretacji prawa podatkowego z 8 grudnia 2005 r., w którym organ wskazał: "...jako że Spółka zamierza sama rozliczać podatek VAT od tych dostaw (wystawiając na rzecz odbiorców faktury VAT z zastosowaniem stawki podatku dla dostawy na terytorium Polski), a nie korzysta z możliwości rozliczenia tych czynności przez inny podmiot zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług (tj. w ramach dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca) - dostawy te należy uznać za czynności wykonywane przez Spółkę jako podatnika na terytorium Polski". (sygn. 1436/2BV/443/ 2005/554/TCH)

Stanowisko takie podzielił również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów w dniu 6 czerwca 2008 r. (sygn. IP-PP2-443-593/08-4/BM) oraz 27 czerwca 2008 r. (sygn. IP-PP2-443-712/08/AS).

3.

Jak wskazano powyżej, zastosowanie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT jest możliwe, gdy dokonującym dostawy jest podatnik nieposiadający siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium Polski, a nabywcą towarów jest podatnik posiadający siedzibę w Polsce.

Spółka posiada siedzibę na terytorium Finlandii i nie posiada stałego zaplecza ludzkiego i technicznego na terytorium Polski (stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT), a zatem przesłanki dotyczące dokonującego dostawy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT są w przypadku Spółki spełnione.

Z drugiej strony, dostawa towarów dokonywana jest na rzecz nabywcy posiadającego siedzibę na terytorium kraju, będącego podatnikiem VAT w Polsce. W konsekwencji, Spółka uważa, że w sytuacji, w której nie rozliczy podatku VAT z tytułu krajowej dostawy towarów, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu takiej dostawy będzie nabywca towarów.

Należy podkreślić, że powyższe rozumienie przepisów ustawy o VAT jest zgodne z regulacjami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT). Art. 194 Dyrektywy VAT przewiduje bowiem, że w przypadku, gdy czynność podlegająca opodatkowaniu jest dokonywana przez podatnika niemającego siedziby w państwie członkowskim, w którym VAT jest należny, państwa członkowskie mogą postanowić, że podmiotem zobowiązanym do zapłaty VAT jest odbiorca towarów.

Podsumowanie

Spółka stoi na stanowisku, że w świetle przepisu art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, w przypadku, gdy, po dokonaniu rejestracji dla potrzeb podatku VAT w Polsce, Spółka nie rozliczy podatku VAT z tytułu krajowej dostawy towarów, podatnikiem z tytułu tej transakcji będzie polski kontrahent Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.