IPPP2-443-688/11-2/IZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2011 r. (data wpływu 6. 06.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku z otrzymanej faktury - jest prawidłowe.

W dniu 6 czerwca 2011 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku z otrzymanej faktury.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny;

C. Sp. z o o. (C.) prowadzi działalność reklamową, obejmującą budowę, instalację i obsługę sieci - nośników reklamowych. Dnia 8 sierpnia 1997 r. M. Sp. z o.o. podpisała Umowę współpracy ze Spółką (na skutek połączenia spółek, od 2002 r. stroną ww. umowy jest C.), na dzierżawę od Spółki miejsc, w których zainstalowane zostały nośniki reklamowe C. Z tego tytułu Spółka wystawiała faktury VAT ze stawką 22% obowiązującą do 31 grudnia 2010 r. z tytułu czynszu za dzierżawę powierzchni reklamowych na obiektach i terenach Spółki. C. zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w treści art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1a) ustawy o VAT, od otrzymanych faktur odliczała podatek naliczony VAT z tytułu nabycia ww. usługi, ponieważ usługi te były wykorzystywane przez C. do wykonywania czynności opodatkowanej.

Sprawę skomplikował fakt, że Spółka złożyła wypowiedzenie ww. Umowy ze skutkiem na dzień 31 grudnia 2009 r., co spowodowało spór pomiędzy stronami w sprawie skuteczności jej rozwiązania. W ocenie bowiem C. przepisy kodeksu cywilnego nie pozwalają na rozwiązanie Umowy zawartej na czas określony (tj. 15-letni okres, ustalono do dnia 8 sierpnia 2012 r.), który ulega automatycznemu przedłużeniu na 5-letnie okresy.

Spółka złożyła pozew o ustalenie, że Umowa została ważnie rozwiązana, a Sąd polubowny wydał wyrok 4 sierpnia 2010 r., w którym ustalił, że wygasła ona z dniem 31 grudnia 2009 r. Spór nie jest jednak rozstrzygnięty, gdyż wyrok ten nie ma mocy wiążącej, gdyż Spółka nie uzyskała dotychczas stwierdzenia jego wykonalności lub uznania, wymaganego na podstawie art. 1212 Kodeksu postępowania cywilnego. Natomiast C. złożyła skargę o uchylenie tego wyroku, a proces w tej sprawie jest w toku.

Spółka wezwała C. do zwrotu terenów i zdemontowania nośników reklamowych, twierdząc tym samym, że C. nie ma prawa korzystać z wynajmowanych do tej pory terenów. Spółka doręczyła C. fakturę VAT z dnia 10 sierpnia 2010 r. z tytułu czynszu za dzierżawę powierzchni reklamowej na obiektach i terenach Spółki za styczeń 2010 r. w kwocie netto 104.664,85 zł oraz 22% VAT w wysokości 23.026,27 zł. Następnie Spółka doręczyła C. dwie noty księgowe z tytułu opłaty za bezumowne korzystanie z powierzchni reklamowej; nota nr 286 z dnia 12 sierpnia 2010 r. (za luty i marzec 2010 r.) w kwocie 255.382,23 zł oraz nr 287 z dnia 12 sierpnia 2010 r. (za II kwartał 2012 r.) w wysokości 524.932,10 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie;

Czy C. ma prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z ww. faktury z dnia 10 sierpnia 2010 r., tj. podatek VAT naliczony w wysokości 23.026,27 zł.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1a) ustawy o VAT, C. ma prawo do odliczenia i zwrotu podatku naliczonego VAT określonego w fakturach otrzymywanych przez podatnika z tytułu nabycia usług (w omawianym przypadku od Spółki), ponieważ usługi te były wykorzystywane do czynności opodatkowanych w C. Jednak na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury, gdy transakcja opodatkowana faktura nie podlega opodatkowaniu, albo jest zwolniona od podatku. Jeżeli uznamy, że Spółka skutecznie złożyła wypowiedzenie umowy zawartej z C. ze skutkiem 31 grudnia 2009 r., to tym samym nieprawidłowo wystawiła fakturę VAT z dnia 10 sierpnia 2010 r. na kwotę 104.664,85 zł, ponieważ za ten okres powinna była wystawić notę księgową dokumentującą opłatę za bezumowne korzystanie z powierzchni reklamowej. Takie noty zostały wystawione przez Spółkę za następne okresy. Potwierdzeniem tego stanu rzeczy jest wyrok WSA z 24 lipca 2007 r. sygn. I SA/Gd 71/07, z którego wynika, że z momentem rozwiązania umowy najmu między właścicielem, a korzystającym bezumownie z lokalu nie istnieje żaden, nawet dorozumiany stosunek umowny, z którego świadczenia maiłby charakter usługi i powodowałby obowiązek podatkowy (VAT).

Świadczenie podatnika nie oparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług oraz obowiązek wynagrodzenia nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach nie jest płatnością za świadczenie usługi lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego korzystania nieruchomością i wynikłe z tego szkody (decyzja Izby Skarbowej w Poznaniu Ośrodek Zamiejscowy w Pile z dnia 9 maja 2008 r. P1-P443/0009/08).

Zdaniem C., Spółka powinna była wystawić noty księgowe za bezumowne korzystanie z terenu w kwocie netto bez powiększenia tej kwoty o podatek VAT. Jeżeli natomiast Spółka wystawiła omawiana fakturę z dnia 10.08.201 r., to w oparciu o treść art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT C. nie ma prawa do odliczenia zawartej w niej podatku naliczonego VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają, m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z ust. 2 ww. przepisu wynika, że czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług niezależnie od tego czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji, może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednio beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie świadczenia.

Przez sprzedaż, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Podstawowa stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. - wynosiła 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Bezumowne korzystanie z cudzej rzeczy regulują przepisy art. 224, art. 225 oraz art. 674 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Jak wynika z ww. art. 224 i 225 k.c. w przypadku bezumownego korzystania z rzeczy (nieruchomości) korzystający w złej lub dobrej wierze od chwili, w której dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy obowiązany jest do wypłaty wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy, zwrotu pożytków oraz odszkodowania z powodu zużycia, pogorszenia lub utraty rzeczy. Wynagrodzeniem za korzystanie z rzeczy objęte jest wszystko, co właściciel mógłby uzyskać, gdyby odpłatnie, na podstawie odpowiedniego stosunku prawnego, oddał rzecz do odpłatnego korzystania innemu podmiotowi.

Podkreślenia wymaga również, że przepisy podatkowe nie definiują pojęcia odszkodowania. Zatem w tym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego. Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Zgodnie z treścią art. 471 ww. Kodeksu cywilnego, dłużnik zobowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba, że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem i zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania. O tym, czy bezumowne korzystanie z nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, decydować muszą w każdym przypadku konkretne okoliczności.

W sytuacji, gdy osoba zajmująca nieruchomość nie opuszcza jej, a właściciel dążąc do tego wytoczy przeciwko niemu powództwo o wydanie rzeczy, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy właścicielem i korzystającym bezumownie z tej nieruchomości nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. Świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania nieruchomością i wynikłe z tego tytułu szkody. Inaczej należy jednak oceniać sytuacje, gdy korzystający użytkuje nieruchomość za zgodą właściciela (nawet dorozumianą) płacąc z tego tytułu określone kwoty, a także sytuację kiedy właściciel rzeczy (np. nieruchomości) - z różnych względów - toleruje sytuację, w której przy braku formalnego stosunku prawnego, inny podmiot korzysta z należącej do niego rzeczy. W tych okolicznościach wynagrodzenie otrzymane przez właściciela z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy spełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i na podstawie art. 5 ust. 1 cyt. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując należy stwierdzić, iż decydujące znaczenie dla opodatkowania lub nieopodatkowania bezumownego korzystania z nieruchomości mają okoliczności faktyczne. Generalnie sytuacja ta pozostaje poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednak okoliczności wskazują na dorozumiane, milczące (za zgodą właściciela) korzystanie z nieruchomości to wynagrodzenie otrzymane przez właściciela z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca od 2002 r. jest stroną umowy na dzierżawę od Spółki miejsc, w których zainstalowane zostały nośniki reklamowe. Podatnik dzierżawił, na podstawie zawartej umowy teren, na którym zamontował nośniki reklamowe Wnioskodawcy. Spółka złożyła wypowiedzenie ww. Umowy ze skutkiem na dzień 31 grudnia 2009 r., co spowodowało spór pomiędzy stronami w sprawie skuteczności jej rozwiązania. W ocenie bowiem C. przepisy kodeksu cywilnego nie pozwalają na rozwiązanie Umowy zawartej na czas określony (tj. 15-letni okres, ustalono do dnia 8 sierpnia 2012 r.), który ulega automatycznemu przedłużeniu na 5-letnie okresy.

Spółka złożyła pozew o ustalenie, że Umowa została ważnie rozwiązana, a Sąd polubowny wydał wyrok 4 sierpnia 2010 r., w którym ustalił, że wygasła ona z dniem 31 grudnia 2009 r. Wyrok ten nie ma mocy wiążącej, gdyż Spółka nie uzyskała dotychczas stwierdzenia jego wykonalności lub uznania, wymaganego na podstawie art. 1212 Kodeksu postępowania cywilnego. Natomiast C. złożyła skargę o uchylenie tego wyroku, a proces w tej sprawie jest w toku. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, iż Spółka wezwała Wnioskodawcę do zwrotu terenów i zdemontowania nośników reklamowych, twierdząc tym samym, że Wnioskodawca nie ma prawa korzystać z wynajmowanych do tej pory terenów.

Z treści wniosku wynika. iż w ocenie kontrahenta Wnioskodawcy doszło z dniem 31 grudnia 2009 r. do rozwiązania umowy dzierżawy ternu, na którym Wnioskodawca zainstalował nośniki reklamowe. Kontrahent (Spółka) wezwał Stronę do zwrotu terenu i zdemontowania nośników reklamowych twierdząc, że Wnioskodawca nie ma prawa korzystać z wynajmowanych do tej pory terenów, lecz jednocześnie wystawił na rzecz Wnioskodawcy fakturę za miesiąc styczeń 2010 r. z tytułu czynszu za dzierżawę powierzchni reklamowej na terenach i obiektach Spółki.

Z analizy przedstawionego stanu faktycznego wynika zatem, iż Kontrahent Wnioskodawcy występując z wezwaniem do opuszczenia dzierżawionego terenu podjął działania mające na celu jego odzyskanie. Ponadto Kontrahent Spółki stwierdził. że Spółka nie ma prawa do korzystać z wynajmowanych terenów. Powyższe działania wyraźnie zatem wskazują, iż w takiej sytuacji stosunek łączący strony umowy stracił swój zobowiązaniowy (usługowy) charakter. Tym samym stwierdzić należy, iż wystawiona w dniu 10 sierpnia 2010 r. faktura za miesiąc styczeń 2010 r. z tytułu czynszu za dzierżawę powierzchni reklamowej na terenach i obiektach Spółki, nie dokumentuje świadczenia przez Spółkę tej usługi, lecz stanowi odszkodowanie za bezumowne, wbrew woli wydzierżawiającego, korzystanie z nieruchomości przez Wnioskodawcę, a zatem czynność niemieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wymienionych w wyżej powołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1a powyższego artykułu kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo do odliczenia podatku podlega jednak pewnym ograniczeniom, które zostały uregulowane w art. 88 ww. ustawy. I tak stosownie do zapisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Biorąc pod okoliczność, że faktura wystawiona w dniu 10 sierpnia 2010 r. nie dokumentuje usługi dzierżawy terenu, lecz odszkodowanie należne Spółce z tytułu bezumownego z niego korzystania, a zatem czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podatek naliczony wynikający z przedmiotowej faktury, zgodnie z zapisem art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego przez Wnioskodawcę.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi

na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.