IPPP2/443-683/09-4/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2009 r. (data wpływu 19 czerwca 2009 r., uzupełniony pismem z dnia 15 lipca 2009 r. (data wpływu 17 lipca 2009 r.)) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentów wymaganych dla zastosowania stawki 0% w eksporcie towarów - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentów wymaganych dla zastosowania stawki 0% w eksporcie towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W miesiącu wrześniu 2008 r. Spółka sprzedała na rzecz podmiotu zagranicznego z Kanady towary, które zostały wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej przez tego nabywcę.

Nabywca dokonał odprawy celnej na terenie Litwy, docelowym miejscem przeznaczenia towaru był teren Białorusi.

W związku z brakiem karty 3 SAD potwierdzającej wywóz towaru poza obszar Wspólnoty, jak również brakiem potwierdzenia w postaci komunikatu IE-599, Spółka opodatkowała dostawę towaru stawką 22% podatku od towarów i usług.

Należy podkreślić, iż Spółka poczyniła wiele starań, aby uzyskać ww. dokumenty. Ustalono, że procedura eksportowa została rozpoczęta w formie elektronicznej (stąd brak karty 3 SAD), a elektroniczny System Kontroli Eksportu na terenie Litwy, we wskazanym okresie, nie działał poprawnie i nie generował potwierdzeń w postaci komunikatu IE-599.

Wśród zgromadzonych przez Spółkę dowodów potwierdzających wywóz towaru poza obszar Wspólnoty jest deklaracja MRN, która zawiera dane nadawcy/eksportera, nabywcy, opis towaru, kod i wagę towaru oraz inne informacje.

Chcąc zastosować stawkę 0% dla czynności będącej eksportem pośrednim, Spółka wystąpiła do Urzędu Celnego w Wilnie o potwierdzenie wyprowadzenia towaru poza terytorium Wspólnoty. W załączeniu odpowiedź Urzędu Celnego cyt.: "zgodnie z danymi Urzędu Celnego w Wilnie ruch eksportowy zgodnie z deklaracją transportową MRN (22 września 2008) został zamknięty w systemie Kontroli Eksportu w dniu 22 września 2008 r.".

W dniu 7 lipca 2009 r. Spółka została wezwana do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez przedstawienie dokumentu potwierdzającego upoważnienie dla osoby, której dane widnieją pod wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Ww. wezwanie skutecznie doręczono w dniu 9 lipca 2009 r. W wyznaczonym terminie przedmiotowe braki zostały uzupełnione.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zgromadzone dokumenty typu deklaracja transportowa MRN oraz pismo Urzędu Celnego uprawniają Spółkę do opodatkowania eksportu według stawki 0%.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgromadzone dokumenty uprawniają do opodatkowania eksportu według stawki 0%, ponieważ z dokumentów wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu oraz urząd celny potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty.

Reasumując, zgromadzone dokumenty stanowią dowody, o których mowa w art. 41 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Stosownie do art. 2 pkt 8 ww. ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

W myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Stosownie do art. 41 ust. 6 ww. ustawy, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty.

Oznacza to, iż prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% z tytułu eksportu towarów uzależnione jest od posiadania przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty.

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W razie nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ww. ustawy).

Przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (ust. 8 art. 41 ww. ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 11 ww. ustawy, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Z przytoczonych przepisów wynika zatem uwarunkowanie zastosowania stawki 0% podatku przy eksporcie od potwierdzenia przez urząd celny określony w przepisach celnych wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty. Przy zastosowaniu stawki 0% istotne jest posiadanie dokumentu z takim potwierdzeniem. Należy jednak podkreślić, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, w jakiej formie powinien być sporządzony dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty.

Kwestia dokonywania zgłoszeń celnych została uregulowana rozporządzeniem Komisji (EWG) Nr 2454 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającym przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U.UE.L Nr 253, poz. 1 z późn. zm.). Zgodnie z pkt 14 preambuły rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1875/2006 z dnia 18 grudnia 2006 r. zmieniającego ww. rozporządzenie (EWG) Nr 2454/93 ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, organy celne zostały zobowiązane do zastąpienia w procedurze wywozu, uszlachetniania biernego oraz powrotnego wywozu, obecnej procedury z zastosowaniem dokumentów w formie papierowej procedurą elektronicznej wymiany danych. Z dniem 31 sierpnia 2007 r., w związku z uruchomieniem w Polsce pełnej funkcjonalności I fazy Systemu Kontroli Eksportu (ang. Export Control System, ECS), uległy zmianie zasady dokonywania zgłoszeń do procedury wywozu, procedury uszlachetniania biernego oraz powrotnego wywozu po gospodarczej procedurze celnej. System ECS pozwala na elektroniczną obsługę zgłoszenia wywozowego przesyłanego przez zgłaszającego/eksportera, zarówno w urzędzie celnym wywozu, jak też w urzędzie celnym wyprowadzenia i opiera się na obiegu komunikatów elektronicznych pomiędzy urzędami celnymi a podmiotami dokonującymi zgłoszeń celnych. Tak więc w chwili obecnej, w przypadku dokonywania eksportu, potwierdzanie wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty może odbywać się z wykorzystaniem systemu ECS lub poza tym systemem. Każda z tych dwóch form dokumentu jest równorzędna. Gdy procedura wywozu obsługiwana jest poza systemem ECS, zasady potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty dla celów podatku od towarów i usług byłyby takie jak dotychczas. Dokumentem potwierdzającym dokonanie wywozu, co do zasady, pozostaje karta 3 SAD.

Natomiast w przypadku, gdy procedura wywozu obsługiwana jest przez system ECS, zgodnie z art. 796e ww. rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2454/93, wprowadzonego w życie przepisem art. 1 pkt 57 cyt. rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1875/2006 z dnia 18 grudnia 2006 r., urząd celny wywozu potwierdza fizyczne wyprowadzenie towarów przesyłając zgłaszającemu komunikat "Potwierdzenie wywozu" - komunikat IE-599. Podpisany i przesłany w systemie ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych komunikat IE-599 jest dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Komunikat ten zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informację o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Komunikat IE-599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu.

Jednocześnie należy zauważyć, iż zdefiniowanie eksportu towarów bezpośredniego lub pośredniego ma znaczenie z punktu widzenia rozróżnienia warunków zastosowania przez eksportera preferencyjnej stawki podatku 0%.

W przypadku eksportu bezpośredniego, zastosowanie przez podatnika stawki podatku 0% uzależnione jest od spełnienia warunku otrzymania przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty (art. 41 ust. 4 i 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług).

Natomiast w przypadku eksportu pośredniego, możliwość zastosowania tej stawki podatku uzależniona jest od warunku posiadania przez podatnika, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, kopii dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty (art. 41 ust. 11 ww. ustawy o podatku od towarów i usług).

W przypadku dokonywania eksportu pośredniego zdefiniowanego w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, w którym wywozu towarów dokonuje nabywca mający siedzibę poza terytorium kraju, dokumentem, który uprawnia podatnika do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% z tytułu eksportu pośredniego, jest kopia dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Kryteria takie spełnia m.in. kopia wydruku komunikatu IE 599 wraz z przystawioną pieczęcią oraz podpisem właściwego urzędu celnego, która uprawnia Podatnika do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% z tytułu eksportu towarów.

Przedstawiony powyżej sposób sporządzenia ww. dokumentu jest zgodny ze sposobem udostępniania kopii dokumentów elektronicznych, określonym w przepisach rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 27 listopada 2006 r. w sprawie sporządzania i doręczania pism w formie dokumentów elektronicznych (Dz. U. Nr 227, poz. 1664). Zgodnie z § 7 ust. 3 ww. rozporządzenia, kopia pisma w formie dokumentu elektronicznego może być sporządzona w postaci uwierzytelnionego wydruku komputerowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w przedmiotowej sprawie wystąpił eksport pośredni w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług. W celu udokumentowania eksportu pośredniego Spółka otrzymała od Litewskiego Urzędu Celnego deklaracje transportową MRN, która zawiera dane nadawcy/eksportera, nabywcy, opis towaru, kod i wagę towaru oraz inne informacje, a także pismo Urzędu Celnego w Wilnie, z którego wynika "zgodnie z danymi Urzędu Celnego w Wilnie ruch eksportowy zgodnie z deklaracją transportową MRN (22 września 2008) został zamknięty w systemie Kontroli Eksportu w dniu 22 września 2008 r.".

Wątpliwości Podatnika budzi kwestia, czy przedmiotowa dokumentacja upoważnia Spółkę do zastosowania, z tytułu sprzedaży eksportowej, stawki VAT 0%.

W świetle przytoczonego wyżej stanu prawnego i przedstawionego stanu faktycznego Spółka nie posiada dokumentów, które uprawniałyby do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% z tytułu eksportu pośredniego.

Zgodnie z art. 41 ust. 11 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku w wysokości 0% ma zastosowanie dla eksportu pośredniego, jeżeli spełnione zostały warunki zawarte w tym przepisie. Dokumenty, jakimi Podatnik powinien posłużyć się dla wykazania dokonania eksportu pośredniego winny tę okoliczność jednoznacznie i w sposób nie budzący wątpliwości potwierdzać. Podatnik powinien zatem posiadać w swojej dokumentacji dowody wiarygodne i potwierdzające faktyczne dokonanie tych czynności.

Tym samym stanowisko Spółki należało uznać za nieprawidłowe, gdyż sama deklaracja transportowa MRN oraz pismo Urzędu Celnego w Wilnie nie stanowi wiarygodnych dowodów potwierdzających faktycznie dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.