IPPP2/443-680/11-2/JW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2011 r. (data wpływu 6 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usługi żywienia dzieci świadczonej przez przedszkole - jest prawidłowe.

W dniu 6 czerwca 2011 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usługi żywienia dzieci świadczonej przez przedszkole.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Podatnik jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W ramach swojej działalności gospodarczej prowadzi niepubliczne przedszkole, wpisane do ewidencji szkół i placówek niepublicznych na podstawie art. 82 ust. 3 i 3a ustawy o systemie oświaty (z dnia 7 września 1991 r. z późn. zm.). Jednostka w ramach świadczonych usług edukacyjnych świadczy również usługi żywieniowe dla dzieci. Prowadzona stołówka dla przebywających dzieci w przedszkolu nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, a prowadzenie jej jest ściśle związane z działalnością przedszkola.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczone przez przedszkole usługi żywieniowe dla dzieci w ramach działalności edukacyjnej są zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone usługi żywienia dla dzieci przebywających w przedszkolu są usługą niezbędną i ściśle związaną ze świadczonymi usługami w zakresie opieki nad dziećmi, wykonywanej na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty i podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 17 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. z późn. zm.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 usługi wyżywienia dzieci przebywających w przedszkolu są usługami niezbędnymi do świadczenia podstawowej usługi opieki nad dziećmi. Zapewnienie żywienia dzieci w przedszkolu jest zadaniem niezbędnym w realizacji funkcji dydaktycznej, wychowawczej i opiekuńczej. Przedszkole jest instytucją edukacyjną, łączy pełnienie zadań wychowawczych, opiekuńczych i zdrowotnych. Funkcja opiekuńczo-zdrowotna obejmuje sprawowanie opieki nad dzieckiem, dbanie o jego zdrowie, bezpieczeństwo w czasie nieobecności rodziców.

W ramach realizacji zadań opiekuńczych związanych z wspieraniem prawidłowego rozwoju dziecka, jako zadanie opiekuńcze traktowane jest również żywienie dzieci przebywających w przedszkolu. Rodzice czy opiekunowie nie korzystaliby z podstawowej usługi, jaką jest usługa edukacyjna bez świadczenia usług żywieniowych. Podczas ponad siedmiogodzinnego pobytu dziecka w przedszkolu niezbędne jest zapewnienie mu wyżywienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie usług żywienia dzieci w przedszkolu jest wyrazem spełnienia zadań edukacyjnych poprzez funkcję opiekuńczą, umożliwiającą spożywanie posiłków w przedszkolu.

W związku z powyższym usługi żywienia są usługą niezbędną do świadczenia podstawowej usługi opieki na dziećmi i podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. z późn. zmianami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast jak stanowi art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z treści art. 41 ust. 1 ustawy wynika, że stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (art. 146a pkt 1 ustawy).

Jednakże, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji - PKWiU ex 80 i przenoszą uregulowania dotyczących tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ust. 1 punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej. Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Stosownie do postanowień art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną, wykonywane:

Powyższy przepis odsyła bezpośrednio do przepisów ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1362 z późn. zm. - dalej ustawa o pomocy społecznej) oraz przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm. - dalej ustawa o systemie oświaty).

Zgodnie z art. 1 pkt 4 ustawy o systemie oświaty, system oświaty zapewnia w szczególności dostosowanie treści, metod i organizacji nauczania do możliwości psychofizycznych uczniów, a także możliwość korzystania z pomocy psychologiczno-pedagogicznej i specjalnych form pracy dydaktycznej.

Stosownie do postanowień art. 2 pkt 1 ustawy o systemie oświaty, system oświaty obejmuje przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego.

Ustawodawca jasno określił w ww. art. 2 zamknięty katalog (listę) podmiotów podlegających ustawie o systemie oświaty i działających według jej przepisów. Z przytoczonego powyżej przepisu art. 2 ustawy o systemie oświaty wyraźnie wynika, iż zalicza on przedszkola oraz inne formy wychowania przedszkolnego do jednostek tworzących system oświaty.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Z kolei art. 43 ust. 17a ustawy obowiązujący od dnia 1 kwietnia 2011 r. stanowi, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a), mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Jak wyżej wskazano, Wnioskodawca prowadzi niepubliczne przedszkole, wpisane do ewidencji szkól i placówek niepublicznych na podstawie ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Przedszkole to pełni funkcję dydaktyczną, wychowawczą i opiekuńczą.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), system oświaty obejmuje przedszkola, w tym z oddziałami integracyjnymi, przedszkola specjalne oraz inne formy wychowania przedszkolnego.

Ilekroć w tej ustawie jest mowa bez bliższego określenia o szkole - należy przez to rozumieć także przedszkole (art. 3 pkt 1 cyt. ustawy).

Stosownie do art. 5 ust. 1 ww. ustawy, przedszkole może być placówką publiczną albo niepubliczną.

Jak stanowi art. 5 ust. 2 ustawy, szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 3a-3e, może być zakładana i prowadzona przez:

Według art. 67a ust. 1 ustawy o systemie oświaty, w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę. Celem prowadzenia stołówki nie jest świadczenie usług gastronomicznych jako takich, ale wyłącznie funkcje socjalno-bytowe, polegające na zapewnieniu żywienia uczniom szkoły (przedszkola). Ponadto, organizowanie wyżywienia w przedszkolach jest konieczne ze względu na wiek pozostawianych tam dzieci.

Jak zaznaczono ww. przepisie, celem ich prowadzenia jest wspieranie prawidłowego rozwoju uczniów/dzieci. Tak więc świadczenie usług gastronomicznych prowadzonych przez stołówki szkolne/przedszkolne na rzecz uczniów/dzieci, nie jest świadczeniem usług gastronomicznych jako takich, ale pełni funkcje socjalno-bytowe, polegające na zapewnieniu żywienia uczniom szkoły/przedszkola. W związku z tym, że szkoła/przedszkole nie prowadzi działalności dla zysku, opłaty za korzystanie ze stołówki winny być kalkulowane na poziomie zapewniającym wyłącznie pokrycie faktycznych kosztów wytworzenia posiłków, a ściślej tzw. wsadu do kotła. Niedopuszczalne jest ustalanie jakichkolwiek narzutów zapewniających szkole/przedszkolu zysk lub refundację kosztów, których zgodnie z ustawą nie może ona przerzucać na korzystających z usług stołówki.

Z opisu sprawy we wniosku wynika, że Wnioskodawca zapewnia odpowiednie wyżywienie dla dzieci przebywających w placówce ok. 7 godzin. Wnioskodawca prowadzi stołówkę, która nie jest jednak odrębnym podmiotem gospodarczym generującym zysk, a jej prowadzenie jest ściśle związane z działalnością samego przedszkola. Zainteresowany traktuje te usługi jako dostawę towarów i usług ściśle związanych z usługami edukacyjnymi i jako niezbędne do ich prawidłowego świadczenia, zgodnie z prawem oświatowym.

Uwzględniając powyższe, należy zaznaczyć, że zwolnieniem od podatku objęte są usługi w zakresie kształcenia i wychowania oraz opieki nad dziećmi i młodzieżą. Określenie, czy dane świadczenie mieści się w kategorii uprawniającej do korzystania z ww. zwolnienia, winno uwzględniać naturę tego świadczenia, w tym wszystkie okoliczności istniejące w danej sprawie.

Umożliwienie dzieciom korzystania z wyżywienia w przedszkolu jest realizacją zadań, do jakich zostało ono powołane, tj. wychowawczej i opiekuńczej i wchodzi w zakres usługi podstawowej. Świadczenie opieki polega m.in. na zapewnieniu żywienia i dożywiania dzieci i młodzieży korzystającym z kształcenia i wychowania w jednostkach organizacyjnych systemu oświaty, w sytuacji gdy jest to niezbędne dla prawidłowego kształcenia i wychowania w jednostkach organizacyjnych systemu oświaty.

Tak więc, opiekę i wyżywienie należy potraktować jako jedną usługę korzystającą ze zwolnienia, mieszczącą się w ramach usług opieki nad dziećmi i młodzieżą, wykonywaną w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty. Stąd też, usługi stołówki w przedszkolu, polegające na wydawaniu posiłków wychowankom przedszkola (niestanowiące usług gastronomicznych jako takich świadczonych z celach zarobkowych) mieszczą się w ramach usług opieki nad dziećmi i młodzieżą, wykonywanej w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty, zatem korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 w związku z art. 43 ust. 17 i 17a znowelizowanej ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock, ul.1-go Maja 10.