IPPP2/443-669/13-2/BH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na świadczone usługi - jest prawidłowe.

W dniu 1 lipca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na świadczone usługi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na wykonywaniu następujących usług:

* wykonaniu nagrobka zamawianego w związku z pochówkiem na podstawie aktu zgonu,

* wykonaniu nagrobka zamawianego przez osobę żyjącą,

* montażu kwatery; wymurowaniu katakumby,

* wykonaniu kompleksowej usługi tj. montażu nagrobka i kwatery,

* wykonaniu odkrycia i zakrycia istniejącego grobu, wykopaniu grobu ziemnego,

* wykopaniu grobu ziemnego wraz z wykonaniem katakumby,

* renowacji istniejącego nagrobka,

* sprzedaży zakupionego wcześniej nagrobka bez usługi montażu.

Nagrobki są montowane z materiałów zakupionych lub powierzonych. Podkreślenia wymaga fakt, iż nie są prowadzone kompleksowe usługi pogrzebowe, związane bezpośrednio z pochówkiem, wykonywane przez tzw. zakłady pogrzebowe. A jedynie pojedyncze czynności składowe z powyższego katalogu, związane z pogrzebaniem zmarłego.

Powyższe usługi zakwalifikowano jako "Usługi pogrzebowe i pokrewne" (PKWiU 96.03), w związku z czym aktualnie są opodatkowywane obniżoną stawką VAT - 8%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę usługi powinna być zastosowana obniżona stawka VAT- 8%, czy też na wymienione czynności powinna być zastosowana stawka VAT 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie wymienione powyżej usługi powinny być opodatkowane obniżoną stawką VAT - 8%. Świadczone usługi są ściśle związane z pochówkiem, a te należy uznać jako pokrewne usługom pogrzebowym i zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług, wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 29 października 2008 r., powyższe usługi mieszczą się w grupowaniu 96.03 tj. "Usługi pogrzebowe i pokrewne, wraz z dostawą trumien, urn i utensyliów pogrzebowych dostarczonych wraz z trumną lub urną".

Załącznik nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r., zawiera wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku 8%. Pod pozycją 180 mieszczą się - sklasyfikowane w PKWiU w grupowaniu 96.03 - usługi pogrzebowe i pokrewne.

Wykonywane są usługi jedynie dla osób fizycznych. Wnioskodawca nie wykonuje usług dla podmiotów gospodarczych, świadczących kompleksowe usługi pogrzebowe.

Usługi - sprzedawane kompleksowo albo każda z osobna - składają się na jedno świadczenie związane z pochówkiem. Wnioskodawca przytacza stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, oraz orzecznictwo polskich sądów, które w swym orzecznictwie powołują się na koncepcje świadczeń powiązanych, składających się w konsekwencji na jedno świadczenie - w tym przypadku pogrzebowe.

W powołanym orzecznictwie usługi składające się na usługę kwalifikowaną, mogą być świadczone osobno, jednak nie zmienia się cel świadczenia (bo czy można wymurować kwaterę na cmentarzu w innym celu niż pochówek...). Usługi świadczone kompleksowo albo osobno nie wykluczają koncepcji świadczeń złożonych. Trybunał wyrokiem z dnia 25 lutego 1999 r., (C-349/96 Card Protection Plan Ltd v. Commissioners of Customs Excise) stwierdził: "że gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych". Natomiast w wyroku z 21 maja 2002 r. (RN 66/01) Sąd Najwyższy uznał, iż "podział jednorodnej, kompleksowej usługi na dwa odrębne rodzaje jest podziałem sztucznym i nie może stanowić podstawy do podziału kwoty należnej za tę usługę na dwie części, z czego każda jest objęta inną stawką podatku od towarów i usług." Z wyroku NSA z dnia 16 września 2010 r. (I FSK/10), oraz wyroku WSA w Krakowie (I SA/Kr 1657/09) wnioskować należy, iż stanowisko w którym selekcjonujemy świadczenia nierozerwalnie związane z usługą główną nadając im samoistny, nowy i odrębny charakter i wymiar podatkowy jest "pozbawione sensu ekonomicznego z punktu widzenia podatnika". Samo wymurowanie katakumby, czy wykopanie grobu bądź wykopanie grobu z jednoczesnym wymurowaniem katakumby na cmentarzu jest nierozerwalnie związane z pochówkiem. Wymienione przez Wnioskodawcę usługi są częściami składowymi usługi pogrzebowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a cyt. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie

z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zatem dla prawidłowego określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług od czynności, których przedmiotem są poszczególne towary lub usługi, ustawodawca odsyła do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o VAT, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.), którą dla celów podatku od towarów i usług stosuje się od dnia 1 stycznia 2011 r.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług dla dostawy towarów i świadczenia usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy - wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod pozycją 180 mieszczą się - sklasyfikowane w PKWiU w grupowaniu 96.03 - "Usługi pogrzebowe i pokrewne, wraz z dostawą trumien, urn i utensyliów pogrzebowych dostarczanych wraz z trumną lub urną".

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wykonywaniu nagrobka zamawianego w związku z pochówkiem, montażu kwatery; wymurowaniu katakumby, wykonaniu usługi montażu nagrobka i kwatery, sprzedaży zakupionego wcześniej nagrobka bez usługi montażu, wykonaniu odkrycia i zakrycia istniejącego grobu, wykopaniu grobu ziemnego, wykopaniu grobu ziemnego wraz z wykonaniem katakumby, renowacji istniejącego nagrobka jak również wykonaniu nagrobka zamawianego przez osobę żyjącą. Wnioskodawca podkreśla, że nie wykonuje On kompleksowej usługi pogrzebowej, a jedynie pojedyncze czynności składowe związane z pogrzebaniem zmarłego. Wszystkie wymienione czynności Wnioskodawca klasyfikuje do grupowania PKWiU - 96.03.

Mając na uwadze powyższe należy podkreślić, iż pojęcia używane do oznaczenia towaru lub usługi (grupy towarów lub usług) opodatkowanych stawką obniżoną, a określonych w załączniku nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, należy interpretować ściśle, zważywszy, że możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową (art. 41 ust. 1 wskazanej ustawy). Stosowanie stawki podstawowej ma zatem charakter reguły ogólnej. Wszelkie wyjątki od tej reguły nie powinny być interpretowane w sposób rozszerzający.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług, wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r., w analizowanym grupowaniu 96.03 mieszczą się "Usługi pogrzebowe i pokrewne, wraz z dostawą trumien, urn i utensyliów pogrzebowych dostarczanych wraz z trumną lub urną".

Z wyjaśnień do PKWiU wynika natomiast, iż stanowiące rozszerzenie powyższej klasy 96.03: grupowanie 96.03.11.0 "Usługi cmentarzy i usługi związane z przeprowadzeniem kremacji" obejmuje:

* usługi zarządzania i utrzymywania cmentarzy,

* usługi związane z opieką i pielęgnacją grobów i miejsc pochówku,

* usługi związane z przeprowadzaniem kremacji,

* usługi w zakresie liternictwa nagrobkowego wykonywane przez obsługę cmentarza,

* sługi dzierżawy lub sprzedaży grobów.

grupowanie 96.03.12.0 "Usługi pogrzebowe" obejmuje:

* usługi związane z przygotowaniem ceremonii pogrzebowych lub kremacyjnych,

* usługi związane z przeprowadzeniem pochówku lub ekshumacji,

* usługi balsamowania zwłok,

* usługi instytucji pogrzebowych,

* przewóz zwłok związany z ceremonią pogrzebową,

* usługi pogrzebowe dla zwierząt domowych.

Grupowanie to nie obejmuje: usług religijnych związanych z uroczystościami pogrzebowymi, sklasyfikowanych w grupowaniu 94.91.10.0.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż skoro świadczone przez Wnioskodawcę usługi mieszczą się w PKWiU w grupowaniu 96.03, to podlegają opodatkowaniu obniżoną stawką podatku 8% na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w związku z poz. 180 załącznika nr 3 do ustawy.

Podkreślić należy, że analiza prawidłowości klasyfikacji towarów i usług do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy O.p., zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego.

Niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Zainteresowanego. Stosownie bowiem do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia towaru lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania PKWiU zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w opisanym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.