IPPP2/443-656/13-2/BH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 lipca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 19 sierpnia 2002 r. się małżonkowie K. nabyli do majątku wspólnego na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego w kancelarii notarialnej w M. przed notariuszem J. S za numerem repertorium nieruchomość rolną niezabudowaną położoną w Z., gminie S., stanowiącą działkę ewidencyjną nr 213/60 o powierzchni 5 ha 6700 m.kw., dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy, Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych w M., prowadził księgę wieczystą, za cenę 221.000,00 PLN.

Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyli nieruchomość dla celów prywatnych z zamiarem budowy domu na nieruchomości na własne cele mieszkalne, małżonek Wnioskodawcy zlecił wykonanie projektu budowlanego inwestycji polegającej na budowie rozproszonej zagrody rolniczej, składającej się z budynku mieszkalnego i gospodarczego z infrastrukturą oraz w dniu 6 listopada 2002 r. uzyskał decyzję Wójta Gminy S. o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, zaś w dniu 4 grudnia 2003 r. uzyskał decyzję Starosty M. zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę. W 2007 r. małżonek Wnioskodawcy doprowadził do odłączenia z księgi wieczystej nabytej działki ewidencyjnej nr 213/6 oraz do założenia dla niej przez Sąd Rejonowy w M., IV Wydział Ksiąg Wieczystych osobnej księgi wieczystej.

Z powodów finansowych Wnioskodawczyni odsuwała w czasie rozpoczęcie prac budowlanych, aż ostatecznie w 2010 r. całkowicie zrezygnowała z powziętego wcześniej zamiaru budowy domu. W międzyczasie pozwolenie na budowę domu jednorodzinnego utraciło swą ważność. W 2010 r. Wnioskodawczyni podjęła decyzję o przeznaczeniu nieruchomości na sprzedaż, ponieważ w związku z porzuceniem planów budowy domu grunt nie był jej już potrzebny, i Wnioskodawczyni jedynie ponosiła obciążenia związane z jego posiadaniem, np. podatek od nieruchomości. Pieniądze z planowanej sprzedaży Wnioskodawczyni chce wykorzystać jako zabezpieczenie na starość.

W celu realizacji powyższego zamiaru Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem podjęła działania mające umożliwić jej znalezienie nabywców na nieruchomość. W 2011 r. doprowadziła do podziału nieruchomości na mniejsze działki - tj. na 10 działek o numerach ew. Nr 2013/7-17 oraz do wytyczenia drogi wewnętrznej (działka ew. nr 201 3/17), a także uzyskała zezwolenie na wycinkę drzew z terenu drogi wewnętrznej i drzewa te usunęła. W 2012 r. Wnioskodawczyni uzyskała decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla 9 działek, tj. działek ew. nr 2013/7-16. W przyszłości Wnioskodawczyni zamierza uzyskać decyzję o warunkach zabudowy także dla dziesiątej działki, tj. działki ew. nr 2013/17.

Wnioskodawczyni planuje ponadto doprowadzenie do działek około 300 metrów przyłącza kanalizacyjnego oraz około 200 metrów przyłącza wodociągowego, aby umożliwić przyszłym nabywcom doprowadzenie wody i kanalizacji do ich nieruchomości. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem zamierza sprzedać 10 działek powstałych z podziału nabytej w 2002 r. Nieruchomości korzystając z pomocy agencji pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawczyni i jej małżonek nigdy nie prowadzili upraw rolniczych na nieruchomości. Nieruchomość jest niezabudowana oraz nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani użyczenia i nie przynosiła Wnioskodawczyni żadnego przysporzenia majątkowego. W związku z jej posiadaniem nie były pobierane żadne dopłaty. Wnioskodawczyni i jej małżonek nie prowadzą działalności gospodarczej i nie są zarejestrowanymi podatnikami VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż przez Wnioskodawczynię i jej małżonka 10 działek ew. Nr 2013/7-17 objętych decyzjami o warunkach zabudowy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Sprzedaż przez Wnioskodawczynię i jej małżonka 10 działek ew. Nr 2013/z-17 objętych decyzjami o warunkach zabudowy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne mniemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym po 1 kwietnia 2013 r. obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, przy czym działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż działek spełni definicję dostawy towaru, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, w związku z treścią art. 7 ust. 1 ustawy, który stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz w związku z art. 2 pkt 6 ustawy, który stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednakże sprzedaż ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie można uznać, że dokonując sprzedaży tych działek Wnioskodawczyni będzie działała w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a to z uwagi na poniższe.

Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, aby uznać wnioskodawcę za prowadzącego handlową działalność gospodarczą należy ustalić po jego stronie następujące przesłanki:

1. nabycie nieruchomości z zamiarem odsprzedaży z zyskiem

Zgodnie z wyrokiem składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r. I FPS 3/07 "W przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności musi być ujawniony juz w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć tego, że przez pojęcie handel należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Więcej nawet, z orzecznictwa ETS wynika, że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami, przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika, nawet wtedy, gdy organ skarbowy wie, że przewidywana działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana (orzeczenie z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-400/98 pomiędzy Finanzamt Goslar a Brigitte Breitsohl). Z kolei brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług" Podobnie m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 października 2009 r., I FSK 1043/08 oraz w wyroku z dnia 12 stycznia 2010 r., I FSK 1626/08 i w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., I FSK 1668/11.

2. zbycie nieruchomości w ramach profesjonalnej, stałej i zorganizowanej działalności gospodarczej

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 stycznia 2010 r., I FSK 1626/08 "Przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Zawodowa (profesjonalna) działalność handlowca polega na nabywaniu towarów i ich późniejszej sprzedaży z zyskiem. Ponadto taka profesjonalna działalność handlowa co do zasady nie jest ograniczana w czasie i nie kończy się po sprzedaży z góry określonej ilości towarów. Zatem nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych) jeżeli sprzedane działki zostały wydzielone z gruntu stanowiącego majątek osobisty sprzedawcy, który nie został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawca nie może być uznany za handlowca w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.." Podobnie m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 października 2009 r., I FSK 1043/08 oraz w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., I FSK 1668/11 "Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Przesłanka "stałości" działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12 dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób niesporadyczny (stały). Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych."

3. podejmowanie aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, zaangażowanie środków pieniężnych podobnych do wykorzystywanych przez handlowców

Zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 J.S przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz E. K. i H. J-K. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10)"Jeżeli osoba w celu dokonania sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej" (...) z orzecznictwa wynika w tej mierze, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Wellcome Trust, rec. s I-3013, pkt 32). Należy dodać, ze sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37).

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego"; przy tym zgodnie z orzecznictwem polskich sądów administracyjnych "Przyjęcie że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z tych okoliczności"- wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 listopada 2011 r. I FSK 1668/11; tak samo m.in.: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z dnia 21 grudnia 2011 r., I SA/Sz 841/11.

Należy ponadto zaznaczyć, że zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2009 r., I FSK 1043/08 stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W powyższym zakresie nie jest możliwe przyjęcie z góry konkretnych założeń, modelowego rozwiązania, mającego zastosowanie w każdym przypadku.

Z okoliczności niniejszej sprawy wynika bezspornie, że omówione wyżej przesłanki uznania Wnioskodawczyni za podatnika nie zostały spełnione.

1. Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość do majątku prywatnego na zaspokojenie własnych potrzeb - pod budowę domu, nie zaś w celu odsprzedaży w ramach działalności handlowej, której nigdy nie prowadziła i nie prowadzi również obecnie. O powyższym zamiarze Wnioskodawczyni w sposób obiektywny świadczą okoliczności zakupu projektu budowlanego rozproszonej zagrody rolniczej oraz uzyskania przez Wnioskodawczynię decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę w latach 2002- 2003;

2. Wnioskodawczyni nie prowadzi profesjonalnej, stałej i zorganizowanej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawczyni zamierza skorzystać z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem i dokonać sporadycznej, okazjonalnej sprzedaży z majątku osobistego, który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych). Działalność Wnioskodawczyni będzie miała charakter incydentalny, będzie ograniczona w czasie i zakończy się po sprzedaży z góry określonej ilości działek;

3. Wnioskodawczyni nie podejmuje aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami oraz nie angażuje środków pieniężnych podobnych do wykorzystywanych przez handlowców. Dokonanie przez Wnioskodawczynię podziału nabytego ponad jedenaście lat temu gruntu na kilka działek, stanowi przejaw racjonalnego wykonywania przez skarżącego prawa własności, powierzchnia nabytego przez Wnioskodawczynię gruntu oraz wzrost wartości nieruchomości na przestrzeni ostatnich powodują, iż zbycie całości gruntu w drodze jednorazowej transakcji, o ile z uwagi na obecny kryzys na rynku nieruchomości w ogóle byłoby możliwe, skutkowałoby znaczną utratą możliwej do osiągnięcia korzyści majątkowej. Wnioskodawczyni, działając racjonalnie i zgodnie z zasadami logiki, postanowił sprzedać nabytą ziemię w częściach - po jej wcześniejszym geodezyjnym podziale oraz po uzyskaniu decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Należy bowiem zauważyć, że dopiero na podstawie ww. decyzji można mieć pewność, że na działkach można cokolwiek wybudować i w związku z tym potencjalny nabywca bez takiej decyzji nie zdecyduje się na zakup. Wydzielenie drogi wewnętrznej, przy uwzględnieniu wielkości gruntu i liczby wydzielonych działek, jest natomiast konieczne w celu zapewnienia przyszłym właścicielom swobodnego dostępu do nabytych działek. Należy podkreślić, że Wnioskodawczyni w celu sprzedaży działek nie będzie podejmował działań marketingowych, działań developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Znalezienie nabywców na działki Wnioskodawczyni zleci agencji sprzedaży nieruchomości, należy przy tym podkreślić, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 stycznia 2012 r., I FSK 447/11 "uznał za stosowne i konieczne wyrażenie poglądu, że fakt, iż osoba przy sprzedaży korzysta z usług profesjonalnego pośrednika przemawia raczej, co do zasady, w oderwaniu od innych okoliczności sprawy, za niepodjęciem działań charakterystycznych dla prowadzącego handel nieruchomościami, jeżeli osoba ta jest klientem biura pośrednictwa". Reasumując, czynności które podjęła, bądź też zamierza podjąć Wnioskodawczyni nie wykraczają poza czynności konieczne do racjonalnego zarządu majątkiem osobistym w indywidualnej konkretnej sytuacji Wnioskodawczyni. Czynności te nie są ukierunkowane na osiąganie zysku z obrotu nieruchomościami, lecz mają jedynie zapewnić Wnioskodawczyni uzyskanie optymalnego ekwiwalentu majątkowego za grunt, którym rozporządza. Nie stanowią one szeregu czynności przesądzającego o tym, że działalność Wnioskodawczyni przybierze formę zawodową.

W związku z powyższym, należy uznać - mając również na uwadze aktualne orzecznictwo sądowe, w tym wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych J.S (C-180/10) i E. K, H. J-K. (C-181/10), że sprzedaż działek przez Wnioskodawczynię i jego małżonka nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Wnioskodawczynię za podatnika tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, iż grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy, stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dla stwierdzenia, że osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest ustalenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, tj. dokonuje sprzedaży gruntu w sposób ciągły dla celów zarobkowych a nie w ramach wykonywania czynności z zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 19 sierpnia 2002 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyli do majątku wspólnego na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego nieruchomość rolną niezabudowaną położoną w Z. Nieruchomość została nabyta dla celów prywatnych z zamiarem budowy budynku mieszkalnego i gospodarczego z infrastrukturą wg zatwierdzonego projektu. Wnioskodawczyni uzyskała decyzję Wójta Gminy S. o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz decyzję Starosty M. zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę. W 2007 małżonek Wnioskodawczyni doprowadził do założenia dla nabytej nieruchomości osobnej księgi wieczystej.

Z powodów finansowych Wnioskodawczyni odsuwała w czasie rozpoczęcie prac budowlanych, aż ostatecznie w 2010 r. całkowicie zrezygnowała z powziętego wcześniej zamiaru budowy domu. W międzyczasie pozwolenie na budowę domu jednorodzinnego utraciło swą ważność. W 2010 r. Wnioskodawczyni podjęła decyzję o przeznaczeniu nieruchomości na sprzedaż, ponieważ w związku z porzuceniem planów budowy domu grunt nie był już potrzebny, i Wnioskodawczyni jedynie ponosiła obciążenia związane z jego posiadaniem, np. podatek od nieruchomości. Pieniądze z planowanej sprzedaży Wnioskodawczyni chce wykorzystać jako zabezpieczenie na starość. W celu realizacji powyższego zamiaru Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem podjęła działania mające umożliwić znalezienie nabywców na nieruchomość, dokonując podziału nieruchomości na mniejsze działki - tj. na 10 działek o numerach ew. nr 2013/7-17 oraz wytyczając drogę wewnętrzną (działka ew. nr 2013/17). Wnioskodawczyni uzyskała także zezwolenie na wycinkę drzew z terenu drogi wewnętrznej i drzewa te usunęła. W 2012 r. Wnioskodawczyni uzyskała decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla 9 działek, tj. działek ew. nr 2013/7-16. W przyszłości Wnioskodawczyni zamierza uzyskać decyzję o warunkach zabudowy także dla dziesiątej działki, tj. działki ew. nr 2013/17.

Wnioskodawczyni planuje ponadto doprowadzenie do działek około 300 metrów przyłącza kanalizacyjnego oraz około 200 metrów przyłącza wodociągowego, aby umożliwić przyszłym nabywcom doprowadzenie wody i kanalizacji do ich nieruchomości. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem zamierza sprzedać 10 działek powstałych z podziału nabytej w 2002 r. Nieruchomości korzystając z pomocy agencji pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości.

Z wniosku, wynika ponadto, że Wnioskodawczyni i jej małżonek nigdy nie prowadzili upraw rolniczych na nieruchomości. Nieruchomość jest niezabudowana oraz nie była przedmiotem najmu, dzierżawy ani użyczenia i nie przynosiła Wnioskodawczyni żadnego przysporzenia majątkowego. W związku z jej posiadaniem nie były pobierane żadne dopłaty. Wnioskodawczyni i jej małżonek nie prowadzą działalności gospodarczej i nie są zarejestrowanymi podatnikami VAT.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, iż sprzedaż działek należy uznać za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i która podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Istotnym faktem jest to, że Wnioskodawczyni z własnej inicjatywy podzieliła nieruchomość na dziesięć działek, wytyczyła również drogę wewnętrzną. Ponadto dla dzielonej nieruchomości została wydana decyzja o warunkach zabudowy oraz Wnioskodawczyni w poszukiwaniu nabywców podjęła współpracę z podmiotami zajmującymi się pośrednictwem w sprzedaży nieruchomości. Ponadto Wnioskodawczyni planuje doprowadzenie do działek przyłączy kanalizacyjnych oraz przyłącza wodociągowego, aby umożliwić przyszłym nabywcom doprowadzenie wody i kanalizacji do ich nieruchomości.

Powyższe działania podjęte przez Wnioskodawczynię - wbrew stanowisku Zainteresowanej-świadczą o wykorzystywaniu towarów (działek budowlanych) w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Fakt podziału nieruchomości przed jej sprzedażą na mniejsze działki budowlane oraz podejmowanie działań w celu nadania wydzielonym działkom charakteru rynkowo atrakcyjnego wskazują, że Wnioskodawczyni jako właściciel nieruchomości działa z zamiarem uzyskania w ten sposób stałych dochodów.

Takie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami świadczą o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W związku z powyższym, stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni dokonując czynności sprzedaży działek w sposób opisany we wniosku, działa jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Działania podejmowane przez Wnioskodawczynię nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zatem planowanej przyszłej dostawy terenu przeznaczonego pod zabudowę nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Odnosząc się do wymienionego przez Wnioskodawczynię orzecznictwa podkreślić należy, że wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych J.S (C-180/10) i E. K., H. J-K. (C-181/10) wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne w przedmiocie opodatkowania zbycia gruntów. Udzielając odpowiedzi na postawione w tym temacie pytania prejudycjalne, Trybunał wskazał, iż czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym - podkreślił Trybunał.

W powyższej kwestii wypowiedział się także Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym przez Wnioskodawczynię wyroku siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), orzekając, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. W ocenie NSA, ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Z kolei w wyroku z dnia 27 października 2009 r. (sygn. akt I FSK 1043/08) Naczelny Sąd Administracyjny wyeksponował okoliczność, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną.

Wyrok TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych J.S (C-180/10) i E. K., H. J-K. (C-181/10) stanowił podstawę wydania wielu orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny w tym: NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11).

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

W ocenie tut. Organu, w przedmiotowej sprawie występują okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż działek należy uznać za działalność gospodarczą, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zauważyć, że Wnioskodawczyni mimo, iż zakupiła grunt dla celów prywatnych z zamiarem budowy domu na własne cele mieszkalne w 2002 r. to od momentu zakupu do 2010 r. tego celu nie zrealizowała, podejmując wreszcie decyzję o podziale nieruchomości i jego sprzedaży. Działania wykonywane przez Wnioskodawczynię są podobne do działań wykonywanych przez handlowca. Wnioskodawczyni, bowiem, dokonała (wraz z małżonkiem) podziału zakupionej nieruchomości gruntowej na 10 działek i podjęła czynności mające na celu uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla 9 działek, a w przyszłości zamierza uzyskać taką decyzję dla kolejnej działki. Ponadto Wnioskodawczyni podjęła czynności, których celem było zwiększenie atrakcyjności działek, poprzez usunięcie drzew z części terenu i wytyczenie drogi wewnętrznej. Wnioskodawczyni planuje również doprowadzić do przedmiotowych działek przyłącza kanalizacyjne i wodociągowe. Powyższe ma na celu zwiększenie zainteresowania ze strony potencjalnych nabywców zakupem nieruchomości. Zdaniem tut. Organu, również fakt korzystania z pomocy agencji pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wskazuje na profesjonalne działania ze strony Wnioskodawczyni.

Reasumując należy stwierdzić, że wszystkie okoliczności sprawy wskazują na to, że Wnioskodawczyni dokonuje czynności w sposób zorganizowany, typowy dla profesjonalisty zajmującego się działalnością handlową, do którego ma zastosowanie art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy, a nie osoby która dokonuje jedynie czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności prywatnym majątkiem.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie podatku dochodowego będzie wydane odrębne rozstrzygniecie.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze fakt, iż stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Wnioskodawczyni, jako współwłaścicielka zbywanych nieruchomości, zaznacza się, iż niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla małżonka będącego ich współwłaścicielem, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.