IPPP2-443-639/10-4/IZ/RR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2010 r. (data wpływu 30 sierpnia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 listopada 2010 r. (data wpływu 12 listopada 2010 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 3 listopada 2010 r. Nr IPPB5/423-562/10-2/AM, IPPP2/443-639/10-2/IZ o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania sprzedaży kart przepłaconych - jest nieprawidłowe;

* określenia obrotu z tytułu ich sprzedaży - jest prawidłowe.

W dniu 30 sierpnia 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży kart przepłaconych oraz określenia obrotu z tytułu ich sprzedaży.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie stroną umów programów partnerskich - z wybranymi podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą. Na podstawie tych umów, partnerzy zobowiązani będą m.in. do honorowania kart rabatowych, jakie sprzedawać będzie Spółka. Karty, jakich sprzedaż prowadzić będzie Spółka, mają charakter hybrydowy. Będą to wskazane wyżej karty rabatowe, których posiadacz uprawniony będzie do uzyskania rabatu na usługi u określonych partnerów Spółki. Jednocześnie karta jest tzw. kartą przedpłaconą, to jest instrumentem pieniądza elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 12 września 2002 r. o elektronicznych instrumentach płatniczych, służącą do dokonywania drobnych płatności za pomocą środków płatniczych przez posiadacza karty, którymi zasilona jest karta (nie tylko u partnerów Spółki). Nośniki są sprzedawane przez Spółkę po ich uprzednim zakupie od współpracującego ze Spółką banku. Klient, kupując kartę, może nabyć sam nośnik (będący jednocześnie kartą rabatową), jak również kartę zasiloną określoną przez klienta kwotą pieniędzy. Do każdej karty przypisany jest indywidualny rachunek bankowy, na który wpływają środki pieniężne służące zasileniu karty. Pierwsze zasilenie karty przez klienta rozumiane jest jako zawarcie przez klienta z bankiem umowy o instrument pieniądza elektronicznego.

Realizując zamówienie na zakup karty od klientów, Spółka będzie wystawiać im faktury VAT dotyczące świadczonej przez Spółkę usługi, to jest sprzedaży nośnika oraz kwoty ewentualnego doładowania. Sprzedaż nośnika będzie kwalifikowana przez Spółkę jako świadczenie usług pomocniczych do usług finansowych, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 65.23.10) - tak, jak sprzedając karty, kwalifikuje taką transakcję bank. Transakcja ta zwolniona jest z opodatkowania. Kwota zasilenia karty będzie natomiast widnieć jako dodatkowa pozycja rozliczeniowa na fakturze VAT, nieobjęta jednakże podatkiem od towarów i usług. Kwoty otrzymane przez Spółkę dotyczące zasilenia rachunku bankowego przypisanego do karty, będą niezwłocznie przekazywane przez Spółkę na ten rachunek.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Ad 1)

Zdaniem Spółki, sprzedaż kart - nośników pieniądza elektronicznego należy traktować w taki sam sposób pod względem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w jaki robi to bank, który również oferuje do sprzedaży klientom takie karty. Nie zmienia tego fakt, że karta przedpłacona, która będzie sprzedawana przez Spółkę, może służyć również jako karta rabatowa czyli jako dokument uprawniający do uzyskania rabatu w określonych punktach usługowych (u partnerów Spółki). Możliwość skorzystania z rabatu, do czego uprawniony jest każdorazowy posiadacz karty, nie powoduje zmiany charakteru karty, czyli nośnika pieniądza elektronicznego. Charakteru karty nie zmienia również okoliczność, iż jej zakup może odbyć się od Spółki bez doładowania. Oznacza to, iż na podstawie art. 43 ust. 1 w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o VAT, czynność sprzedaży przez Spółkę kart powinna być zwolniona z podatku od towarów usług.

Ad 2)

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. W omawianej sytuacji za obrót należy uznać wyłącznie kwoty należne z tytułu sprzedaży kart. Kwota doładowania karty, pomimo, że wpływa wraz z należnością za kartę na rachunek bankowy Spółki, jest przypisana do indywidualnego rachunku bankowego karty przedpłaconej i na ten rachunek powinna zostać niezwłocznie przez Spółkę po jej otrzymaniu przelana. Kwoty doładowania jako związane z rachunkiem bankowym przypisanym do karty są środkami pieniężnymi, którymi dysponować może posiadacz karty, nie zaś Spółka. Oznacza to, że obrotem Spółki - kwotą należną są wyłącznie środki należne z tytułu sprzedaży karty. Do obrotu Spółki nie są wliczane środki, jakie otrzymała ona tytułem pierwszego zasilenia karty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* nieprawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży kart przepłaconych;

* prawidłowe w zakresie określenia obrotu z tytułu ich sprzedaży.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powoływanej ustawy. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie stroną umów programów partnerskich - z wybranymi podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą. Na podstawie tych umów, partnerzy zobowiązani będą m.in. do honorowania kart rabatowych, jakie sprzedawać będzie Spółka. Karty, jakich sprzedaż prowadzić będzie Spółka, mają charakter hybrydowy. Będą to wskazane wyżej karty rabatowe, których posiadacz uprawniony będzie do uzyskania rabatu na usługi u określonych partnerów Spółki. Jednocześnie karta jest tzw. kartą przedpłaconą, to jest instrumentem pieniądza elektronicznego, służącą do dokonywania drobnych płatności za pomocą środków płatniczych przez posiadacza karty, którymi zasilona jest karta (nie tylko u partnerów Spółki). Nośniki są sprzedawane przez Spółkę po ich uprzednim zakupie od współpracującego ze Spółką banku. Klient, kupując kartę, może nabyć sam nośnik (będący jednocześnie kartą rabatową), jak również kartę zasiloną określoną przez klienta kwotą pieniędzy. Do każdej karty przypisany jest indywidualny rachunek bankowy, na który wpływają środki pieniężne służące zasileniu karty.

Biorąc zatem pod uwagę ww. przepisy oraz opisane zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że sprzedaż kart przedpłaconych, będących jednocześnie kartami rabatowymi, których to posiadacz uprawniony będzie do uzyskania rabatu na usługi u określonych partnerów Spółki "stanowi sprzedaż prawa do rabatu", w związku z czym jest usługą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem ich sprzedaż stanowi świadczenie usług i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz w związku z art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wysokość opodatkowania podatkiem od towarów i usług regulują przepisy Działu VIII (art. 41-85) cyt. ustawy. Zgodnie z zapisem art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie przepis art. 43 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy stanowi, iż zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W poz. 3. przedmiotowego załącznika " wykaz usług zwolnionych od podatku" wymienione są usługi zgrupowane pod symbolem PKWiU - Sekcja J ex (65-67), tj. "Usługi pośrednictwa finansowego".

Z przedstawionego przez Stronę zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie dokonywał sprzedaży kart przedpłaconych, będących jednocześnie kartami rabatowymi. Według Wnioskodawcy sprzedaż nośnika będzie kwalifikowana przez Spółkę jako świadczenie usług pomocniczych do usług finansowych, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 65.23.10), jednak zdaniem tut. organu tego rodzaju usług nie należy utożsamiać z usługą o charakterze pośrednictwa finansowego. W przedmiotowej sprawie dochodzi do sprzedaży prawa do rabatu, a więc zachodzi czynność o innym charakterze niż usługa pośrednictwa finansowego, która to usługa korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z pozycją nr 3 załącznika nr 4 do ustawy.

Z uwagi na fakt, iż tego rodzaju usługa nie została wymieniona w ustawie o podatku od towarów i usług ani też w przepisach wykonawczych do niej jako zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT, jak również nie korzysta z preferencyjnej stawki opodatkowania VAT, zatem podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 22%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

Zatem stawisko Wnioskodawcy, iż czynność sprzedaży przez Spółkę kart powinna być zwolniona z podatku od towarów usług należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym klient, kupując kartę, może nabyć sam nośnik (będący jednocześnie kartą rabatową), jak również kartę zasiloną określoną przez klienta kwotą pieniędzy. Do każdej karty przypisany jest indywidualny rachunek bankowy, na który wpływają środki pieniężne służące zasileniu karty. Kwoty otrzymane przez Spółkę dotyczące zasilenia rachunku bankowego przypisanego do karty, będą niezwłocznie przekazywane przez Spółkę na ten rachunek. Zatem dla Spółki kwota zasilenia nie stanowi wynagrodzenia za świadczona usługę, gdyż środkami tymi dysponować będzie właściciel karty. W związku z tym w przypadku sprzedaży kart przedpłaconych razem z kwotą zasilenia karty, kwoty zasilenia nie wchodzą do podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług, a zatem nie stanowią obrotu w myśl uregulowania określonego w art. 29 ust. 1 ustawy. Obrotem w przedmiotowej sprawie będzie tylko kwota należna z tytułu sprzedaży kart przedpłaconych, będących jednocześnie kartami rabatowymi.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia obrotu z tytułu sprzedaży kart przedpłaconych razem z kwotą zasilenia karty należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku od towarów i usług. W części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych wydana zostanie odrębna interpretacja indywidualna.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.