IPPP2/443-586/10/12-5/S/RR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2010 r. (data wpływu 10 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na miejsca postojowe - jest prawidłowe.

W dniu 10 sierpnia 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na miejsca postojowe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni w 2003 r. nabyła od dewelopera lokal mieszkalny oraz pomieszczenie przynależne w postaci komórki lokatorskiej. Jest zatem właścicielem lokalu mieszkalnego, komórki oraz współużytkownikiem wieczystym działki, na której posadowiony jest budynek. Obecnie Strona zamierza nabyć dodatkowo de facto prawo do korzystania z miejsca postojowego, zlokalizowanego na poziomie -1 budynku. Hala garażowa nie stanowi wyodrębnionego lokalu, przedmiotem nabycia nie będzie więc w szczególności udział w lokalu użytkowym. Miejsca postojowe, prawa do korzystania z których nie zostały zbyte wraz z wyodrębnionymi lokalami mieszkalnymi, pozostają w dyspozycji dewelopera, który nimi rozporządza.

Z przedwstępnej umowy wynika, że miejsce postojowe, którym Wnioskodawczyni jest zainteresowana, zostanie przyłączone do jej lokalu mieszkalnego, zwiększając tym w szczególności jej udziały w nieruchomości wspólnej oraz udziały własności. W umowie jest ono określane jako pomieszczenie przynależne, chociaż faktycznie miejsce postojowe jest wyodrębnione jedynie za pomocą linii namalowanych na posadzce hali garażowej. Deweloper we wspomnianej umowie stwierdza, że stawka podatku VAT na miejsce postojowe, którego dotyczy umowa, wynosi 22%.

Z kolei w projekcie aktu notarialnego, z którym się Wnioskodawczyni zapoznała, zapisano, że deweloper sprzedaje Zainteresowanej pomieszczenie przynależne - miejsce postojowe wraz z odpowiednim dla tego pomieszczenia udziałem w nieruchomości wspólnej (którą stanowią części budynków, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz prawo użytkowania wieczystego gruntu, na którym budynki te się znajdują), w celu przyłączenia pomieszczenia przynależnego - miejsca postojowego do lokalu mieszkalnego Strony.

Tutaj ponownie wskazano, że w cenie zawarty jest podatek VAT według stawki 22%.

Ponieważ miejsce postojowe byłoby przeznaczona dla samochodu osobowego, który zamierza Wnioskodawczyni wykorzystywać w prowadzonej działalności gospodarczej i wiąże się z możliwością odliczenia podatku naliczonego - odpowiedź na poniższe zapytanie ma istotne znaczenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko dewelopera, że sprzedając Wnioskodawczyni pomieszczenie przynależne w postaci miejsca postojowego, które będzie związane z jej lokalem mieszkalnym, stosuje stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 22%.

Zdaniem Wnioskodawcy, stanowisko zaprezentowane przez dewelopera jest nieprawidłowe i w konsekwencji prowadzi nie tylko do zawyżenia ceny, ale także może doprowadzić do odliczenia przez Stronę zawyżonej kwoty podatku naliczonego.

Deweloper w szczególności tłumaczy się wyjaśnieniami organów podatkowych, udzielanymi w analogicznych stanach faktycznych, gdzie w większości przypadków wskazuje się, iż sprzedawca powinien stosować stawkę podstawową. Należy jednak rozważyć każdy stan faktyczny, w jakim dochodzi do zbycia praw do korzystania z miejsca postojowego. W sytuacji bowiem, gdy garaż nie jest wyodrębnioną nieruchomością, a miejsca postojowe nie są przedmiotem swobodnego obrotu, można je zbyć właściwie tylko łącznie z lokalem mieszkalnym lub odsprzedaje się je właścicielom lokali mieszkalnych w tym samym budynku, co wiąże się z tym, że miejsce postojowe jest nierozerwalnie związane z lokalem mieszkalnym (tak jak pomieszczenie gospodarcze czy piwnica), to stawka podatku VAT na miejsce postojowe nie może być według Zainteresowanej inna niż na lokal mieszkalny. W opisanym przez Wnioskodawczynię stanie faktycznym hala garażowa stanowi część wspólną budynku, nie ma własnej księgi wieczystej, nie wyodrębniono jej własności. Dokonany został jedynie podział do korzystania, w związku z czym każdoczesny właściciel konkretnego lokalu mieszkalnego będzie miał prawo do wyłącznego korzystania i pobierania pożytków z konkretnego miejsca postojowego. Prawo do korzystania z miejsca będzie zatem integralną, nierozerwalną częścią towaru, jakim jest lokal mieszkalny. Można zatem zastosować do transakcji sprzedaży miejsca postojowego obniżoną stawkę podatku VAT, właściwą obecnie dla mieszkania.

W zakresie powyższego zagadnienia ukształtowała się w ostatnim czasie właściwie jednolita linia orzecznicza. Między innymi Naczelny Sąd Administracyjny 11 maja 2010 r. (sygn. I FSK 724/09) orzekł, że należy rozróżniać dwa stany faktyczne. Jeśli przedmiotem sprzedaży jest odrębna własność lokalu wraz z przynależnym udziałem w jej częściach wspólnych, w tym z prawem do korzystania z określonego miejsca postojowego, podlega opodatkowaniu stawką 7%. Inaczej natomiast jest, gdy sprzedaż obejmuje dwa przedmioty - lokal mieszkalny oraz udział w wyodrębnionym na odrębną własność lokalu użytkowym. Stawką 7% objęta jest wówczas jedynie dostawa lokalu mieszkalnego. Sprzedaż udziału w lokalu niemieszkalnym (użytkowym, garażowym) opodatkowana jest wówczas stawką podstawową, wynoszącą 22%. Podobnie, co do stawki podatku VAT właściwej dla mieszkania, przy sprzedaży prawa do korzystania z miejsca postojowego związanego z lokalem mieszkalnym, wyrokowały m.in.: WSA w Krakowie (sygn. akt I SA/Kr 506/09) oraz NSA 8 grudnia 2009 r. (sygn. akt I FSK 1329/08) oraz 9 grudnia 2009 r. (sygn. akt I FSK 1392/08).

Mając to na uwadze, ponieważ Wnioskodawczyni nie mogłaby kupić miejsca postojowego (prawa do korzystania z miejsca postojowego) nie mając własności mieszkania w tym samym budynku, to sprzedaż tego prawa powinna być obciążona taką stawką VAT, jak mieszkanie, czyli 7%. W konsekwencji, Strona miałaby prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 7%, a nie 22%. Konkluzji tej nie powinien zmieniać fakt, że prawo do korzystania z miejsca postojowego nie jest kupowane jednocześnie z mieszkaniem.

W dniu 29 października 2010 r. wydana została interpretacja indywidualna nr IPPP2/443-586/10-2/RR, w której stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku uznane zostało za nieprawidłowe. W uzasadnieniu stwierdzono, że sprzedaż miejsc postojowych znajdujących się w budynku podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 22%. Miejsca postojowe - w świetle § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.) - są częściami ułamkowymi lokalu użytkowego, zatem ich dostawa - z uwagi na treść art. 41 ust. 12-12c ustawy o podatku VAT oraz § 37 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.) - wyłączona została z opodatkowania obniżoną, tj. 7%, stawką podatku VAT. Ponadto w świetle powołanych przepisów nie ma znaczenia fakt zbycia miejsc postojowych wraz z lokalem mieszkalnym lub też bez takiego lokalu.

Pismem z dnia 16 listopada 2010 r. (data wpływu 19 listopada 2010 r.) Strona wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie do usunięcia naruszenia prawa wynikającego z wydania interpretacji indywidualnej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w piśmie znak IPPP2/443-586/10-4/RR z dnia 16 grudnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie stwierdził podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W dniu 31 stycznia 2011 r. (data wpływu 9 luty 2011 r.) Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, za pośrednictwem tut. Organu, skargę na interpretację indywidualną z dnia 29 października 2010 r. znak IPPP2/443-586/10-2/RR.

WSA w Warszawie w wyroku z dnia 20 grudnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 913/11 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną i stwierdził, iż skarga jest zasadna. Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy określenia stawki podatku VAT mającej zastosowanie przy sprzedaży przez dewelopera na rzecz Skarżącej pomieszczenia przynależnego, tj. miejsca postojowego wraz z odpowiednim dla tego pomieszczenia udziałem w nieruchomości wspólnej w celu przyłączenia tegoż pomieszczenia przynależnego do lokalu mieszkalnego Skarżącej. W wyniku zawarcia ww. umowy zwiększą się udziały Skarżącej w nieruchomości wspólnej oraz jej "udziały własności".

Sąd w swoim uzasadnieniu wskazał, że uwzględniając powyższe konsekwencje projektowanej umowy (tekst jedn.: przyznanie miejscu postojowemu statusu pomieszczenia przynależnego oraz zmianę wielkości udziałów przysługujących Skarżącej w nieruchomości wspólnej i jej "udziałów własności") przyjąć należy, że w następstwie ww. umowy zostanie przeniesiona na Skarżącą własność nieruchomości odpowiadającej powierzchni miejsca postojowego. Do czasu sprzedaży miejsce postojowe stanowi część hali garażowej, jako nieruchomości wspólnej. Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903) nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokalu.

W opinii Sądu brak jest przeszkód wyłączających zmianę postanowień umowy w zakresie przynależności pomieszczeń do nieruchomości lokalowej. Może to nastąpić w drodze kolejnej umowy zawartej w formie aktu notarialnego i ujawnionej w księdze wieczystej (por. A. Gola, Najem i własność lokali. Przepisy i komentarz, Wydawnictwo Prawnicze 2000, str. 243). Zawarcie ww. umowy powoduje konieczność zmiany udziałów we współwłasności nieruchomości wspólnej, jakie wiążą się z własnością poszczególnych lokali, bo zgodnie z art. 3 ust. 3 o własności lokali udział właściciela wyodrębnionego lokalu w nieruchomości wspólnej odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej lokalu wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi.

Jak wynika z wniosku taki skutek nastąpi także w przypadku Skarżącej, o ile zawarta zostanie projektowana umowa.

Pojęcie budynki i ich części, o których mowa w art. 2 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) obejmuje nie tylko taką jego część, która w świetle przepisów prawa cywilnego stanowi nieruchomość. Przyjęcie bowiem możliwości opodatkowania podatkiem od towarów i usług jedynie czynności znajdujących prawidłowe umocowanie w prawie cywilnym wyraźnie wyklucza art. 5 ust. 2 u.p.t.u., zgodnie z którym czynności określone w art. 5 ust. 1 tej ustawy (a więc i sprzedaż części budynku, która nie stanowi odrębnej nieruchomości w rozumieniu prawa cywilnego) podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia czerwca 2004 r., sygn. akt III SA 2866/03, LEX nr 149259). W tym zakresie należy podkreślić ten aspekt dostawy z art. 7 ust. 1 u.p.t.u., który kładzie akcent na ekonomiczny charakter przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel jest oderwane od konstrukcji cywilnoprawnych. Nawiązuje ono do sfery faktów, czy też pojęcia własności w sensie ekonomicznym. Osobą władającą rzeczą jak właściciel jest każda osoba, która nie jest ograniczona faktycznie w swych uprawnieniach do korzystania z rzeczy, a które to uprawnienia są podobne do tych, jakie w świetle regulacji cywilnoprawnych przysługują właścicielowi. Istotnym jest także to, iż zapis ten stanowi implementację przepisów prawa unijnego. Kwestie te reguluje art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347.1 i L 384.92; dalej Dyrektywa 112), będącego odpowiednikiem obowiązującego wcześniej art. 5 (1) VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG; dalej VI Dyrektywa). Należy zauważyć, iż używając pojęć z zakresu prawa cywilnego dotyczących rzeczy i własności, które posiadają różne znaczenie na gruncie prawa cywilnego obowiązującego w poszczególnych państwach członkowskich, ustawodawca wspólnotowy nie odnosi ich do definicji obowiązujących na gruncie prawa krajowego. Mając na uwadze cel Dyrektywy 112 wyrażony między innymi w jej tytule, którym jest harmonizacja przepisów państw członkowskich należy zauważyć, iż jest on jedynie wówczas możliwy do osiągnięcia, gdy przepisy i pojęcia w niej wykorzystywane będą miały identyczne znaczenie w każdym z krajów Wspólnoty. Użyte w Dyrektywie 112 sformułowania są zatem pojęciami wypracowanymi na gruncie prawa wspólnotowego, a nie systemów prawnych obowiązujących w poszczególnych państwach członkowskich. Tym samym pojęcie przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel powinno obejmować również przypadki, gdy doszło do przekazania szeroko pojętej kontroli ekonomicznej nad rzeczą - skutkiem czego kupujący może nią dysponować jak właściciel. Tak więc decydujące znaczenie ma ekonomiczna strona transakcji, a więc przeniesienie, lub jego brak, ekonomicznego władztwa nad rzeczą (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 marca 2011 r., I FSK 431/10, LEX nr 794802).

Uwzględniwszy powyższe Sąd uznał, że w sprawie mamy do czynienia z dostawą towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.t.u., a kluczową w tym zakresie w okolicznościach sprawy jest wykładnia art. 41 ust. 12 i 12a u.p.t.u.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 u.p.t.u. stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zawiera dodany do ustawy przepis art. 41 ust. 12a. Zgodnie z jego treścią, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowiaświadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Zgodnie z objaśnieniami do PKOB, "część mieszkaniowa" budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie). Te części budynku zaliczać się będą do obiektów budownictwa mieszkaniowego. Do obiektów budownictwa mieszkaniowego nie zalicza się zaś, wobec brzmienia art. 41 ust. 12a u.p.t.u., lokali użytkowych wchodzących w skład budynków mieszkalnych z działu 11 PKOB. Tymczasem ani PKOB, ani u.p.t.u. nie definiują co należy rozumieć przez to pojęcie.

Zdaniem Sądu sporny jest więc w tym kontekście status miejsc postojowych.

Sąd uznał, iż wbrew stanowisku organu interpretacyjnego w rozpatrywanej nie można zasadnie twierdzić, iż właściwe będzie odnoszenie się w ww. zakresie do definicji legalnej lokalu użytkowego zawartej w § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.). Należy bowiem zauważyć, iż zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.) postanowienia rozporządzenia Ministra Infrastruktury zalicza się do przepisów techniczno-budowlanych. Nie mogą być one wobec tego uznawane za konstruujące w ramach wykładni systemowej zewnętrznej definicje normatywne na użytek przepisów prawa podatkowego w oderwaniu od przepisów Kodeksu cywilnego i ustawy o własności lokali (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2011, sygn. akt I FSK 1051/10).

W ocenie Sądu, z uwagi na fakt, że interpretacja dotyczy lokali mieszkalnych, do rozstrzygnięcia kwestii statusu miejsc parkingowych decydujące znaczenie mają przepisy ustawy o własności lokali. Również Organ uznał za celowe posiłkowanie się przy dokonywaniu interpretacji przepisami ww. ustawy. I tak, ustawa ta wprowadza dwie kategorie lokali, a mianowicie samodzielny lokal mieszkalny oraz samodzielny lokal o innym przeznaczeniu. Stosownie do art. 2 ust. 2 tej ustawy samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Z kolei w myśl jej art. 2 ust. 4 do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane "pomieszczeniami przynależnymi". Uznanie miejsca postojowego za część składową lokalu mieszkalnego w świetle art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego oznacza, że nie może być ono odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Tak więc miejsca postojowe, pomimo, że nie pełnią funkcji mieszkaniowych są integralną częścią samodzielnego lokalu mieszkalnego. Ww. wniosek wzmacnia dodatkowo wyrażany w orzecznictwie sądów administracyjnych argument, że posiadanie miejsca do parkowania samochodu osobowego w pierwszej dekadzie XXI wieku jest związane integralnie z budownictwem mieszkaniowym, tak jak posiadanie piwnicy czy dostęp do suszarni i powinno być kojarzone z obiektami budownictwa mieszkaniowego lub ich częściami.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Sądu, miejsca postojowe, jako niewyodrębnione w samodzielny lokal użytkowy, nie będą wyłączone spod społecznego programu mieszkaniowego i przy ich sprzedaży ma zastosowanie obniżona stawka podatku VAT.

W dniu 4 kwietnia 2012 r. do tut. Organu wpłynął prawomocny wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 grudnia 2011 r. sygn. III SA/Wa 913/11 uchylający ww. interpretację, w którym Sąd poparł stanowisko Strony Skarżącej przedstawione w ww. wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 grudnia 2011 r. sygn. III SA/Wa 913/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie stawki podatku na miejsca postojowe uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku z dnia 27 lipca 2010 r. i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.