IPPP2/443-526/12-7/RR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2012 r. (data wpływu 4 czerwca 2012 r.) uzupełnione pismem z dnia 3 sierpnia 2012 r. (data wpływu 6 sierpnia 2012 r.) oraz uzupełnione pismem z dnia 9 sierpnia 2012 r. (data wpływu 13 sierpnia 2012 r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 3 sierpnia 2012 r. sygn. IPPP2/443-526/12-2/RR oraz pismem z dnia 28 sierpnia 2012 r. (data wpływu 30 sierpnia 2012 r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 23 sierpnia 2012 r. sygn. IPPP2/443-526/12-5/RR, IPPB2/436-252/12-3/MZ o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonej Działalności Licencyjnej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 4 czerwca 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonej Działalności Licencyjnej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

P. S.A. (dalej: "P") jest spółką giełdową, która prowadzi obecnie trzy niezależne działalności:

* działalność holdingową,

* działalność handlową, oraz

* działalność w zakresie zarządzania znakami towarowymi P oraz udzielonymi na te znaki licencjami (dalej: "Działalność Licencyjna").

Działalność holdingowa obejmuje w szczególności:

* utrzymywanie relacji inwestorskich,

* realizację obowiązków informacyjnych oraz sprawozdawczych wynikających ze statusu P jako spółki publicznej notowanej na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie,

* sprawowanie nadzoru właścicielskiego nad grupą kapitałową P.

Działalność handlowa realizowana jest przez wyodrębniony w ramach P oddział w W za pośrednictwem sieci składów handlowych prowadzonych na podstawie umów agencyjnych przez zewnętrznych agentów.

Działalności Licencyjna P obejmuje w szczególności:

* zarządzanie znakami towarowymi P oraz udzielonymi przez P licencjami na korzystanie z tych znaków (na chwilę obecną P, jako licencjodawca, jest stroną 3 umów licencyjnych z podmiotami należącymi do grupy kapitałowej P),

* zarządzanie ochroną prawną znaków towarowych P,

* nadzór nad prawidłowym wykonywaniem umów licencyjnych przez licencjobiorców P,

* nadzór nad terminowością uiszczania opłat licencyjnych przez licencjobiorców.

Działalność Licencyjna stanowi istotną część całej działalności P. W roku 2011 przychody z tytułu tej działalności stanowiły ponad 17% ogółu przychodów P z tytułu prowadzonej działalności.

W obecnej strukturze P, Działalność Licencyjna prowadzona jest w daleko posuniętym wyodrębnieniu. Wynika to z faktu, iż Działalność Licencyjna wyodrębniona została ze struktury organizacyjnej P na mocy Uchwały Zarządu Spółki.

Uchwała Zarządu P wyodrębniająca organizacyjnie i funkcjonalnie Działalność Licencyjną z działalności spółki zawiera wskazanie:

* pracowników przypisanych do Działalności Licencyjnej;

* wyodrębnionej powierzchni biurowej wykorzystywanej wyłącznie na cele prowadzenia Działalności Licencyjnej;

* zestawienie składników majątku o charakterze materialnym i niematerialnym alokowanych do Działalności Licencyjnej;

* wskazanie zadań, które mają być realizowane przez Działalność Licencyjną;

* wskazanie celów, która mają być osiągane przez Działalność Licencyjną.

W oparciu o postanowienia powyższej Uchwały, Działalność Licencyjna wykonywana jest w siedzibie P w wyodrębnionym dla tej działalności pomieszczeniu (niezależny pokój biurowy).

Do Działalności Licencyjnej funkcjonującej w strukturze organizacyjnej P przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich, tj. na chwilę obecną 1 pracownik, który wykonuje swoje zadania w niezależnym pokoju biurowym przyporządkowanym do tej działalności.

Do Działalności Licencyjnej przyporządkowany jest również odrębny zespół zasobów technicznych, tj. środki trwałe (meble biurowe, komputer, urządzenie wielofunkcyjne), wyposażenie (telefon komórkowy wraz z akcesoriami) oraz wartości niematerialne i prawne (oprogramowanie komputerowe i licencje). Do Działalności Licencyjnej przypisane są znaki towarowe zarejestrowane przez P w Urzędzie Patentowym RP oraz Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (Office for Harmonization in the Internal Market) z siedzibą główną w Alicante, dokumentacja prawna dotycząca rejestracji znaków towarowych oraz ich ochrony prawnej, jak również umowy licencyjne zawarte przez P z innymi podmiotami z grupy kapitałowej kontrolowanej przez P na korzystanie ze znaków towarowych.

W oparciu o Uchwałę Zarządu wyodrębniającą Działalność Licencyjną ze struktury organizacyjnej P, w prowadzonej przez spółkę ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z łatwością można zidentyfikować składniki majątkowe przyporządkowane do tej działalności.

Dla Działalności Licencyjnej ustalane są odrębne zadania i cele biznesowe, które dotyczą w szczególności zapewnienia poprawności rozliczeń dotyczących opłat licencyjnych za korzystanie ze znaków towarowych, ściągalności należności związanych z opłatami licencyjnymi, zarządzania ochroną prawną znaków towarowych będących przedmiotem umów licencyjnych (rejestracja w odpowiednich urzędach, monitorowanie ewentualnych naruszeń), minimalizacji ryzyk prawnych i podatkowych związanych z działalnością w zakresie udzielania licencji (zmiany do umów licencyjnych, zapewnienie dokumentacji cen transferowych), poszerzenia kręgu licencjobiorców a także promocji znaków towarowych w celu zwiększenia ich wartości i rozpoznawalności.

Dla Działalności Licencyjnej prowadzona jest odrębna sprawozdawczość zarządcza. Ponadto, przy wykorzystaniu posiadanego przez P systemu księgowego możliwe jest przygotowanie (dla potrzeb wewnętrznych) bilansu Działalności Licencyjnej w formie uproszczonej oraz rachunku zysków i strat tej działalności.

Co prawda Działalność Licencyjna nie posługuje się odrębnym rachunkiem bankowym, jednak poprzez identyfikację kontrahentów z łatwością można przyporządkować poszczególne przepływy pieniężne przez rachunek wspólny do Działalności Licencyjnej. Dotyczy to zarówno wpłat, jak i wypłat związanych z tą działalnością.

Poza kosztami o charakterze ogólnozakładowym, dotyczącymi działalności P jako całości, w oparciu o system księgowy do każdej z działalności prowadzonej w ramach P, w tym do Działalności Licencyjnej z łatwością można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania.

Działalność Licencyjna funkcjonująca w ramach struktury P jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do tej działalności wykorzystywany jest przez pracownika realizującego zadania przypisane tej działalności i stanowi w ramach P spójną funkcjonalnie całość. Działalność Licencyjna jako wyodrębniona organizacyjnie całość byłaby w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku, tj. Działalność Licencyjna posiada zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy. W ocenie Wnioskodawcy, otrzymany przez Wnioskodawcę w ramach aportu (bądź umowy sprzedaży) zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wystarczający, aby Wnioskodawca mógł w dalszym ciągu prowadzić w niezmienionym zakresie działalność, jaką obecnie prowadzi Działalność Licencyjna w ramach struktury P. W konsekwencji należy uznać, że wyodrębniona Działalność Licencyjna będzie posiadała potencjalną zdolność samodzielnego i niezależnego prowadzenia działalności gospodarczej.

Celem zwiększenia efektywności prowadzonej działalności, P rozważa pełne wyodrębnienie z P działalności innych niż działalność holdingowa. W tym celu, P dokonał już pierwszego kroku formalnego, tj. został utworzony oddział P w W, za pośrednictwem którego prowadzona jest obecnie działalność handlowa. Nie jest wykluczone, iż w przyszłości działalność ta zostanie przeniesiona do odrębnego podmiotu prawnego. Inną rozważaną obecnie alternatywą jest również przeprowadzenie podziału P w taki sposób, aby po podziale w P pozostała jedynie działalność holdingowa, zaś działalność handlowa została wydzielona do odrębnego podmiotu (podział przez wydzielenie).

Obecnie P rozważa przeniesienie do Wnioskodawcy wyodrębnionej uprzednio ze struktury organizacyjnej P ma mocy Uchwały Zarządu Działalności Licencyjnej. Przeniesienie Działalności Licencyjnej miałoby zostać dokonane w drodze wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy. Na skutek otrzymania aportu zwiększeniu ulegnie kapitał zakładowy Wnioskodawcy, zaś udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostaną wydane na rzecz P. Wartość nominalna udziałów Wnioskodawcy wydanych na rzecz P w zamian za wniesienie aportem Działalności Licencyjnej będzie odpowiadała wartości rynkowej składników majątku wchodzących w skład Działalności Licencyjnej.

Znaki towarowe, wchodzące w skład Działalności Licencyjnej, nie były dotychczas wprowadzane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych P.

Obecnie rozważana jest również możliwość przeniesienia Działalności Licencyjnej do Wnioskodawcy w drodze umowy sprzedaży, gdzie P występowałby jako zbywca Działalności Licencyjnej, zaś Wnioskodawca jako nabywca Działalności Licencyjnej. Sprzedaż Działalności Licencyjnej przez P na rzecz Wnioskodawcy dokonana zostanie po cenie odpowiadającej wartości rynkowej składników majątkowych wchodzących w skład Działalności Licencyjnej.

Na skutek wniesienia Działalności Licencyjnej tytułem wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy/zbycia Działalności Licencyjnej na rzecz Wnioskodawcy, do Wnioskodawcy przeniesiony zostanie personel przyporządkowany do Działalności Licencyjnej oraz składniki materialne i niematerialne związane z tą działalnością, tj.:

* środki trwałe (meble biurowe, komputer, urządzenie wielofunkcyjne),

* wyposażenie (telefon komórkowy wraz z akcesoriami),

* wartości niemateriałne i prawne (oprogramowanie komputerowe, licencje),

* prawa ochronne do znaków towarowych,

* dokumentacja prawna dotycząca rejestracji znaków towarowych oraz ich ochrony prawnej,

* umowy licencyjne na znaki towarowe zawarte z podmiotami należącymi do grupy kapitałowej P,

* należności z tytułu opłat licencyjnych.

Na Wnioskodawcę przeniesione zostaną również ewentualne zobowiązania związane z Działalnością Licencyjną, jeżeli takie będą istnieć w dacie przenoszenia Działalności Licencyjnej przez P do Wnioskodawcy.

Powierzchnia biurowa, w której znajduje się siedziba P jest użytkowana na podstawie umowy najmu zawartej z podmiotem trzecim, dlatego też, po przeniesieniu Działalności Licencyjnej z P do Wnioskodawcy, pomiędzy Wnioskodawcą oraz P zostanie zawarta stosowna umowa podnajmu powierzchni biurowej wykorzystywanej obecnie przez Działalność Licencyjną. Funkcje administracyjne oraz księgowe Wnioskodawca będzie bądź wykonywać we własnym zakresie bądź, tak jak obecnie, zleci je wyspecjalizowanym podmiotom zewnętrznym.

Rok podatkowy Wnioskodawcy jest inny niż rok kalendarzowy. Obecny rok podatkowy Wnioskodawcy rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. i do dnia dzisiejszego nie uległ jeszcze zakończeniu. W dniu 2 czerwca 2011 r. Wnioskodawca otrzymał interpretację indywidualną prawa podatkowego (sygn. IPPB3/423-172/11-4/PK1) potwierdzającą, że do czasu zakończenia roku podatkowego, który rozpoczął się w roku 2010 i nie uległ jeszcze zakończeniu, do Wnioskodawcy zastosowanie znajdują przepisy ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r.

W dniu 2 maja 2012 r. Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o interpretację indywidualną Ministra Finansów dotyczącą klasyfikacji Działalności Licencyjnej jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych. Ze względu jednak na możliwe zmiany dotyczące sposobu przeniesienia Działalności Licencyjnej do Wnioskodawcy, tj. w drodze aportu bądź umowy sprzedaży, Wnioskodawca zwraca się z wnioskiem o wydanie odrębnych interpretacji indywidualnych dla tak opisanego zdarzenia przyszłego, niezależnie od wydania interpretacji objętych wnioskiem z dnia 2 maja 2012 r.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 9 sierpnia 2012 r. (data wpływu 13 sierpnia 2012 r.) Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z opisem stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, planowane jest przeniesienie do Wnioskodawcy w drodze aportu bądź w drodze umowy sprzedaży wyodrębnionej w ramach P S.A. Działalności Licencyjnej.

We wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawca zadał bezpośrednio pytania dotyczące skutków nabycia Działalności Licencyjnej w ramach aportu bądź umowy sprzedaży na gruncie przepisów podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych.

Nie można jednak nie zauważyć, że skutki podatkowe nabycia Działalności Licencyjnej w ramach umowy sprzedaży na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych uzależnione będą od klasyfikacji Działalności Licencyjnej dla celów podatku VAT. Wynika to z faktu, iż zasadniczo umowa sprzedaży (z pewnymi wyjątkami, które jednak nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie) podlega opodatkowaniu p.c.c. wyłącznie w przypadku, gdy sprzedaż ta nie podlega VAT jako sprzedaż opodatkowana albo zwolniona z opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, aby udzielić odpowiedzi w zakresie opodatkowania sprzedaży Działalności Licencyjnej podatkiem p.c.c. należy w pierwszej kolejności ustalić konsekwencje tej sprzedaży na gruncie ustawy VAT, tj. określić, czy sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT czy nie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy VAT zdefiniowana została w art. 2 pkt 27e tej ustawy jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca oczekuje, że Minister Finansów udzielając odpowiedzi na pytanie 3 przedstawione we wniosku dokona w pierwszej kolejności weryfikacji możliwości uznania Działalności Licencyjnej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy VAT, co biorąc pod uwagę brzmienie art. 6 ustawy VAT oznaczałoby, że sprzedaż Działalności Licencyjnej przez P SA na rzecz Wnioskodawcy podlegać będzie opodatkowaniu p.c.c.

W związku z powyższym zadano następujące pytania sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 9 sierpnia 2012 r. (data wpływu 13 sierpnia 2012 r.):

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy zespół składników majątkowych związanych z Działalnością Licencyjną, który na skutek wkładu niepieniężnego sprzedaży zostanie przeniesiony przez P do Wnioskodawcy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dokładne ustalenie treści pojęcia "zorganizowana część przedsiębiorstwa" możliwe jest poprzez odwołanie się do orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących tego zagadnienia. Opierając się na aktualnych orzeczeniach w tym zakresie można uznać, iż aby określony zespół składników majątkowych mógł stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi spełniać następujące warunki:

Jak zgodnie przyjmują organy podatkowe i sądy administracyjne wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma zachodzić na trzech płaszczyznach:

* organizacyjnej,

* finansowej,

* funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznaczą, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i interpretacjach Ministra Finansów podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną.

Wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Jak była o tym mowa powyżej, Działalność Licencyjna jest wyodrębniona wewnętrznie w ramach P zarówno w kontekście organizacyjnym, jak również przestrzennym.

Działalność Licencyjna wyodrębniona została ze struktury organizacyjnej P na mocy Uchwały Zarządu Spółki. Uchwała Zarządu P wyodrębniająca organizacyjnie i funkcjonalnie Działalność Licencyjną z działalności P zawiera wskazanie:

* pracowników przypisanych do Działalności Licencyjnej;

* wyodrębnionej powierzchni biurowej wykorzystywanej wyłącznie na cele prowadzenia Działalności Licencyjnej;

* zestawienie składników majątku o charakterze materialnym i niematerialnym alokowanych do Działalności Licencyjnej;

* wskazanie zadań, które mają być realizowane przez Działalność Licencyjną

* wskazanie celów, która mają być osiągane przez Działalność Licencyjną.

Działalność Licencyjna wykonywana jest w siedzibie P. W wykonaniu powyższej Uchwały Zarządu, dla działalności tej zostało wyodrębnione odrębne pomieszczenie biurowe.

Na chwilę obecną do Działalności Licencyjnej przyporządkowany jest 1 pracownik, który wykonuje swoje zadania w wydzielonym pomieszczeniu biurowym przyporządkowanym do tej działalności przy wykorzystaniu przeznaczonego do Działalności Licencyjnej zespołu zasobów technicznych obejmującego:

* środki trwałe (meble biurowe, komputer, urządzenie wielofunkcyjne),

* wyposażenie (telefon komórkowy wraz z akcesoriami), oraz

* wartości niematerialne i prawne (oprogramowanie komputerowe i licencje).

Do Działalności Licencyjnej przypisane są również znaki towarowe zarejestrowane przez P w Urzędzie Patentowym RP oraz Urzędzie ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego (Office for Harmonization in the Internal Market) z siedzibą główną w A, dokumentacja prawna dotycząca rejestracji znaków towarowych oraz ich ochrony prawnej, jak również umowy licencyjne zawarte przez P z innymi podmiotami z grupy kapitałowej kontrolowanej przez P na korzystanie ze znaków towarowych. W oparciu o Uchwałę Zarządu wyodrębniającą Działalność Licencyjną ze struktury organizacyjnej P, w prowadzonej przez spółkę ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z łatwością można zidentyfikować składniki majątkowej przyporządkowane do tej działalności.

Jak o tym była mowa powyżej, dla Działalności Licencyjnej ustalane są także odrębne zadania i cele biznesowe. Dotyczą one w szczególności:

* zapewnienia poprawności rozliczeń dotyczących opłat licencyjnych za korzystanie ze znaków towarowych,

* ściągalności należności związanych z opłatami licencyjnymi,

* zarządzania ochroną prawną znaków towarowych będących przedmiotem umów licencyjnych (rejestracja w odpowiednich urzędach, monitorowanie ewentualnych naruszeń),

* minimalizacji ryzyk prawnych i podatkowych (zmiany do umów licencyjnych, zapewnienie dokumentacji cen transferowych),

* poszerzenia kręgu licencjobiorców, a także

* promocji znaków towarowych w celu zwiększenia ich wartości i rozpoznawalności.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że Działalność Licencyjna spełnia kryterium organizacyjnego wyodrębnienia w ramach obecnej struktury P.

Wyodrębnienie finansowe.

Jak wcześniej wspomniano, dla Działalności Licencyjnej prowadzona jest odrębna sprawozdawczość zarządcza. Ponadto, przy wykorzystaniu posiadanego przez P systemu księgowego możliwe jest przygotowanie (dla potrzeb wewnętrznych) bilansu Działalności Licencyjnej w formie uproszczonej oraz rachunku zysków i strat tej działalności.

Co prawda Działalność Licencyjna nie posługuje się odrębnym rachunkiem bankowym, jednak poprzez identyfikację kontrahentów z łatwością można przyporządkować poszczególne przepływy pieniężne do Działalności Licencyjnej. Możliwe jest przyporządkowanie do Działalności Licencyjnej zarówno wpłat, jak i wypłat związanych z tą działalnością.

Poza kosztami o charakterze ogólnozakładowym, dotyczącymi działalności P jako całości, poprzez stosowany przez P system sprawozdawczości rachunkowo-księgowej do każdej z działalności prowadzonej w ramach P, w tym także do Działalności Licencyjnej z łatwością można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że Działalność Licencyjna jest wyodrębniona finansowo w ramach obecnej struktury P.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Jak wspomniano powyżej, Działalność Licencyjna jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do tej działałności wykorzystywany przez pracownika realizującego zadania przypisane tej działalności stanowi w ramach P spójną funkcjonalnie całość.

Również po przeniesieniu Działalności Licencyjnej do Wnioskodawcy działalność ta zachowa przymiot funkcjonalnego zorganizowania pozwalający jej na samodzielne realizowanie działań jako niezależne przedsiębiorstwo.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Działalność Licencyjna jest wyodrębniona organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie w ramach P.

Na skutek wniesienia przez P wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy sprzedaży Działalności Licencyjnej przez P na rzecz Wnioskodawcy, do Wnioskodawcy przeniesiony zostanie personel przyporządkowany do Działalności Licencyjnej oraz następujące składniki materialne i niematerialne związane z tą działalnością:

* środki trwałe (meble biurowe, komputer, urządzenie wielofunkcyjne),

* wyposażenie (telefon komórkowy wraz z akcesoriami),

* wartości niematerialne i prawne (oprogramowanie komputerowe, licencje),

* prawa ochronne do znaków towarowych,

* dokumentacja prawna dotycząca rejestracji znaków towarowych oraz ich ochrony prawnej,

* umowy licencyjne na znaki towarowe,

* należności z tytułu opiat licencyjnych.

Na Wnioskodawcę przeniesione zostaną również ewentualne zobowiązania związane z Działalnością Licencyjną jeżeli takie będą istnieć w dacie przenoszenia Działalności Licencyjnej do Wnioskodawcy.

Tym samym, zespół składników majątkowych związanych z Działalnością Licencyjną który na skutek wkładu niepieniężnego i sprzedaży zostanie przeniesiony przez P do Wnioskodawcy powinien być klasyfikowany - na gruncie ustawy o CIT - jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przeniesienie przez P Działalności Licencyjnej na rzecz Wnioskodawcy w drodze umowy sprzedaży podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o p.c.c., podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy sprzedaży. Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c., opodatkowaniu nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

o umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

o umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z powyższych regulacji wynika zatem, że opodatkowanie umowy sprzedaży podatkiem p.c.c. uzależnione będzie od opodatkowanie takiej transakcji podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano powyżej, na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych Działalność Licencyjna stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa P. Ustawa o VAT posługuje się analogiczną do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wyjaśniono powyżej, Działalność Licencyjna odpowiada takiej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, do sprzedaży Działalności Licencyjnej zastosowanie znajdzie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, że rozważana sprzedaż Działalności Licencyjnej przez P na rzecz Wnioskodawcy nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, w oparciu o powołany wcześniej art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c. (a contrario), sprzedaż ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 9 sierpnia 2012 r. (data wpływu 13 sierpnia 2012 r.) Wnioskodawca stanął na stanowisku, że Działalność Licencyjna stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie Ustawy VAT, w związku z czym do sprzedaży tej nie znajdą zastosowania regulacje Ustawy VAT, a w konsekwencji sprzedaż podlegać będzie opodatkowaniu p.c.c.

Ponieważ definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie Ustawy VAT jest analogiczna, jak definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w ramach uzasadnienia stanowiska do pytania nr 3 Wnioskodawca odwołuje się odpowiednio do argumentacji przedstawionej w stanowisku Wnioskodawcy do pytania nr 1. W ocenie Wnioskodawcy z argumentacji tej wyniku, że Działalność Licencyjna stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie Ustawy VAT.

Zgodnie z prezentowanym przez Wnioskodawcę stanowiskiem do pytania nr 1 w konsekwencji, w oparciu o art. 6 Ustawy VAT, sprzedaż Działalności Licencyjnej przez P S.A. na rzecz Wnioskodawcy nie będzie podlegać pod ustawę VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem "transakcji zbycia". Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Natomiast, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy - organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, posiada wewnętrzną samodzielność finansową, ale także która mogłaby samodzielnie jako niezależne przedsiębiorstwo realizować zadania gospodarcze.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego (niezależnego) funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość) oraz pozwolą na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Podkreślić również należy, iż tak rozumiana zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest towarem w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że P S.A. rozważa sprzedaż Wnioskodawcy wyodrębnionej uprzednio ze struktury organizacyjnej P na mocy Uchwały Zarządu Działalności Licencyjnej. Sprzedaż Działalności Licencyjnej miałoby zostać dokonane w drodze wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy. Na skutek transakcji zwiększeniu ulegnie kapitał zakładowy Wnioskodawcy, zaś udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostaną wydane na rzecz P. Wartość nominalna udziałów Wnioskodawcy wydanych na rzecz P w zamian za wniesienie aportem Działalności Licencyjnej będzie odpowiadała wartości rynkowej składników majątku wchodzących w skład Działalności Licencyjnej. P S.A. (jest spółką giełdową, która prowadzi obecnie trzy niezależne działalności: działalność holdingową, działalność handlową oraz działalność w zakresie zarządzania znakami towarowymi (dalej "Działalność Licencyjna"). W obecnej strukturze, Działalność Licencyjna prowadzona jest w daleko posuniętym wyodrębnieniu, co wynika z faktu, iż przedmiotowa Działalność Licencyjna wyodrębniona została na mocy Uchwały Zarządu. Dla Działalności Licencyjnej ustalane są odrębne zadania i cele biznesowe, które dotyczą w szczególności zapewnienia poprawności rozliczeń dotyczących opłat licencyjnych za korzystanie ze znaków towarowych. Dla Działalności Licencyjnej prowadzona jest odrębna sprawozdawczość zarządcza. Ponadto, przy wykorzystaniu posiadanego przez P systemu księgowego możliwe jest przygotowanie bilansu Działalności Licencyjnej w formie uproszczonej oraz rachunku zysków i strat tej działalności. Wnioskodawca dodaje, że Działalność Licencyjna nie posługuje się odrębnym rachunkiem bankowym, jednak poprzez identyfikację kontrahentów można przyporządkować poszczególne przepływy pieniężne przez rachunek wspólny do Działalności Licencyjnej. W oparciu o system księgowy do każdej z działalności prowadzonej w ramach P S.A., w tym do Działalności Licencyjnej z łatwością można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Celem zwiększenia efektywności prowadzonej działalności, P S.A. rozważa przeniesienie do Wnioskodawcy wyodrębnionej uprzednio ze struktury organizacyjnej P S.A.

Na skutek sprzedaży Działalności licencyjnej do Wnioskodawcy przeniesiony zostanie personel przyporządkowany do Działalności Licencyjnej oraz składniki materialne i niematerialne związane z tą działalnością tj.: środki trwale (meble biurowe, komputer, urządzenie wielofunkcyjne), wyposażenie (telefon komórkowy z akcesoriami), wartości niematerialne i prawne (oprogramowanie komputerowe, licencje), prawa ochronne do znaków towarowych, dokumentacja prawna dotycząca rejestracji znaków towarowych oraz ich ochrony prawnej, umowy licencyjne na znaki towarowe, należności z tytułu opłat licencyjnych. Na Wnioskodawcę przeniesione zostaną również ewentualne zobowiązania związane z Działalnością Licencyjną, jeżeli takie będą istnieć w dacie przenoszenia Działalności Licencyjnej przez P do Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz opis przedmiotowej sprawy, stwierdzić należy, że składniki majątkowe wyodrębnione ze struktury organizacyjnej P S.A. wchodzące w skład Działalność Licencyjną stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż składniki te zostały wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie w sensie: organizacyjnym (wyodrębnienie Działalności Licencyjnej na mocy uchwały Zarządu, na podstawie której: do Działalności przypisano pracowników; wyodrębniono powierzchnię biurową wykorzystywaną na cele Działalności; wyodrębniono składniki materialne - meble biurowe, komputery, urządzenia wielofunkcyjne, telefony komórkowe oraz składniki niematerialne - oprogramowanie komputerowe, licencje; określono zadania do realizacji oraz cele, które mają być wykonane), finansowym (prowadzenie oddzielnej sprawozdawczości zarządczej; możliwość przygotowania bilansu Działalności Licencyjnej w formie uproszczonej oraz rachunku zysku i strat z Działalności; możliwość przyporządkowania przepływów pieniężnych, wpłat i wypłat oraz przychodów i kosztów do Działalności Licencyjnej) oraz funkcjonalnym (zespół składników majątkowych przypisanych do Działalności wykorzystywany przez pracowników realizujących zadania przypisane do Działalności Licencyjnej stanowią spójną funkcjonalną całość pozwalającą na prowadzenie tej działalności). Stanowią więc zespół służący realizacji określonych zadań gospodarczych w wykonywanej Działalności Licencyjnej.

Zatem transakcję sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa - Działalność Licencyjną przez P S.A. do Wnioskodawcy należy uznać za czynność niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Ponadto, tutejszy organ podatkowy informuje, iż w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.