IPPP2/443-522/13-2/RR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2013 r. (data wpływu 31 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie poprawności w wypełnianiu deklaracji VAT-7 - jest prawidłowe.

W dniu 31 maja 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie poprawności w wypełnianiu deklaracji VAT-7.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej z podatku VAT rozlicza się z organem podatkowym za okresy miesięczne - składa deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka nabywa towary i usługi opodatkowane różnymi stawkami VAT. Część dokonywanych nabyć towarów i usług opodatkowanych jest stawką 0%.

Wnioskodawca dokonuje sprzedaży tzw. mieszanej - opodatkowanej i zwolnionej. Zatem zakupy są wykorzystywane do wykonywanych czynności opodatkowanych i zwolnionych. Spółka rozlicza podatek naliczony proporcją wyliczoną na podstawie art. 90 ustawy VAT (w 2013 r. proporcja 97%).

Powstała wątpliwość co do poprawności wypełnienia części D.2 deklaracji VAT-7, wykazywania wartości netto zakupów tj. co do:

* Kwestii wykazywania zakupów netto opodatkowanych stawką 0%,

* Kwestii wykazywania wartości zakupów netto przy stosowaniu proporcji odliczenia podatku naliczonego - czy wykazywać 100% wartości zakupów netto, czy odpowiedni procent wyliczonej proporcji do odliczenia podatku naliczonego (np. 97% w 2013 r.).

Spółka do tej pory uwzględniała w części D.2. deklaracji VAT-7 zakupy ze stawką 0% oraz wykazywała wartość zakupów netto w 100%, a nie w wysokości wyliczonej proporcji do odliczenia podatku naliczonego VAT.

Jednak po zasięgnięciu przez Wnioskodawcę w 2013 r. opinii - informacji z Krajowej Informacji Podatkowej Spółka postanowiła od stycznia 2013 r. w następujący sposób wypełniać deklarację VAT-7 dotyczącą części D. 2 rubryka 49, 51 (wariant (13)) i rubryka 39, 41 (wariant (14)): nie wykazywać w deklaracji VAT-7 zakupów ze stawką 0% oraz postanowiła wykazywać wartość zakupów netto w wysokości wyliczonej proporcji do odliczenia podatku naliczonego VAT na dany rok, tj. w 2013 r. - 97% (W rubryce 50, 52 wariant (13) i rubryce 40, 42 wariant (14) podatek naliczony Spółka wykazuje w wysokości wyliczonej proporcji w 2013 r. - 97%). W konsekwencji podjętej decyzji Spółka zamierza stosować taki sposób wypełniania deklaracji VAT-7 po uzyskaniu interpretacji i złożyć stosowne korekty VAT-7 za odpowiednie miesiące od stycznia 2013 r. Do czasu uzyskania wiążącej interpretacji Spółka wykazuje w części D.2. deklaracji VAT-7 zakupy ze stawką 0% oraz wartość zakupów netto w 100%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie postępować prawidłowo wykazując od stycznia 2013 r. w deklaracji VAT-7 w części D.2 wartość zakupów netto w wysokości wyliczonej proporcji na dany rok do odliczenia podatku naliczonego, np. w 2013 r. - 97%, a nie w 100%.

Czy Spółka będzie postępować prawidłowo nie wykazując od stycznia 2013 r. w deklaracji VAT-7 zakupów netto ze stawką 0%.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3 i 8-11, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku (ust. 14 ww. artykułu).

Stosownie do treści "Objaśnień do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D", stanowiących załącznik nr 4 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 2012 zmieniające rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2012 r. poz. 1550) obowiązującego od 1 stycznia 2013 r. oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 marca 2013 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług, w części D.2 dotyczącej rozliczenia podatku naliczonego wykazuje się wyłącznie wartość towarów i usług oraz kwotę podatku naliczonego (z uwzględnieniem korekt) w takiej wysokości, w jakiej podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od należnego lub zwrot podatku naliczonego, na zasadach określonych w przepisach art. 86-92 ustawy, z uwzględnieniem przepisów wykonawczych, w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja.

Poprawne wypełnianie deklaracji VAT-7, w tym zakresie, nie wynika wprost z przepisów podatkowych. Wybór jednego z przedstawionych sposobów wypełniania deklaracji VAT-7 nie ma wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT. W związku z istniejącymi wątpliwościami Spółka w 2013 r. zwróciła się z telefonicznym zapytaniem do Krajowej Informacji Podatkowej i uzyskała informację z Krajowej Informacji Podatkowej, że Minister Finansów zaleca wypełnianie deklaracji w następujący sposób w części D. 2 deklaracji VAT-7 - rubryka 49, 51 (wariant 13) i rubryka 39, 41 (wariant 14):

- wykazywać tę część wartości zakupów w kwocie netto, która jest związana z czynnościami opodatkowanymi, w takiej proporcji w jakiej odliczany jest podatek naliczony (podatek naliczony w tej części jaki jest związany z czynnościami opodatkowanymi wykazywany jest odpowiednio w rubryce 50, 52 - wariant 13 i w rubryce 40, 42 -wariant 14).

Np. w 2013 r. u Wnioskodawcy proporcja odliczenia podatku VAT ustalona w trybie art. 90 ustawy VAT to 97%. W rubryce 50, 52 - wariant 13 bądź w rubryce 40, 42 - wariant 14 Spółka wykazuje 97% podatku naliczonego VAT do odliczenia oraz wykaże 97% wartości zakupów netto w rubryce 49, 51 lub 39, 41 z zależności od wariantu deklaracji VAT-7,

- nie wykazywać zakupów towarów i usług opodatkowanych stawką 0%, gdyż z tytułu stawki 0% nie występuje podatek do odliczenia.

Generalnie wybranie sposobu wypełniania deklaracji w tym zakresie nie rzutuje na wysokość zobowiązania podatkowego wobec Urzędu Skarbowego.

Spółka uważa, że z uwagi na fakt, że przepisy podatkowe wprost nie odnoszą się do przedmiotowej kwestii wypełniania deklaracji VAT-7 i różne są interpretacje co do poprawności wypełnienia deklaracji w tym zakresie, to zasadne jest zastosowanie sposobu wypełniania deklaracji VAT-7 zalecanego przez Ministra Finansów.

Uzasadnione jest też zastosowanie zalecanego sposobu od stycznia bieżącego roku (informacja z Krajowej Informacji Podatkowej). Wybranie sposobu wypełniania deklaracji w tym zakresie nie wpływa na wysokość zobowiązania podatkowego VAT (uszczuplenie podatku) zasadne jest także złożenie korekt w tym zakresie od początku roku, tj. od stycznia 2013 r. (Bez korygowania wcześniejszych okresów rozliczeniowych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Według art. 99 ust. 14 powyższego artykułu, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, 8-9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Realizując powyższą delegację ustawową, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 18 marca 2013 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 394), w którym określił wzory deklaracji wraz z objaśnieniami dotyczącymi sposobu ich wypełnienia (wariant (14)). Zgodnie z § 4 ww. rozporządzenia - rozporządzenie wchodzi w życie z dniem 1 kwietnia 2013 r. Stosownie do dopisku zamieszczonego pod niniejszym rozporządzeniem: zakres spraw uregulowany niniejszym rozporządzeniem był poprzednio uregulowany w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333, z 2009 r. Nr 222, poz. 1763, z 2010 r. Nr 250, poz. 1681, z 2011 r. Nr 153, poz. 906 oraz z 2012 r. poz. 584 i 1550), które w tym zakresie traci moc z dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia na podstawie art. 15 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35).

W tym miejscu wskazać należy mając na uwadze analizowany stan faktyczny, za okres od stycznia 2013 r. do marca 2013 r. wzory deklaracji podatkowych obowiązujących dla celów podatku od towarów i usług, określone były w rozporządzeniu z dnia 31 grudnia 2012 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2012 r. poz. 1550) - wariant deklaracji VAT-7 (13).

Stosownie do treści "Objaśnień do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D)", stanowiących załącznik nr 4 do rozporządzenia z dnia 18 marca 2013 r. jak i do treści "Objaśnień do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D)" stanowiących załącznik nr 4 do rozporządzenia z dnia 31 grudnia 2012 r., w części D dotyczącej rozliczenia podatku naliczonego: "(...) wykazuje się wyłącznie wartość towarów i usług oraz kwotę podatku naliczonego (z uwzględnieniem korekt) w takiej wysokości, w jakiej podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od należnego lub zwrot podatku naliczonego, na zasadach określonych w przepisach art. 86-92 ustawy, z uwzględnieniem przepisów wykonawczych, w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja."

Z treści przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej z podatku VAT rozlicza się składając deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka nabywa towary i usługi opodatkowane różnymi stawkami VAT. Część dokonywanych nabyć towarów i usług opodatkowanych jest stawką 0%. Strona dokonuje sprzedaży tzw. mieszanej - opodatkowanej i zwolnionej. Zatem zakupy są wykorzystywane do wykonywanych czynności opodatkowanych i zwolnionych. Spółka rozlicza podatek naliczony proporcją wyliczoną na podstawie art. 90 ustawy VAT (w 2013 r. proporcja 97%). Spółka do tej pory uwzględniała w części D.2. deklaracji VAT-7 zakupy ze stawką 0% oraz wykazywała wartość zakupów netto w 100%, a nie w wysokości wyliczonej proporcji do odliczenia podatku naliczonego VAT.

Spółka postanowiła od stycznia 2013 r. w następujący sposób wypełniać deklarację VAT-7 dotyczącą części D. 2 rubryka 49, 51 (wariant (13) i rubryka 39, 41 (wariant (14)): nie wykazywać w deklaracji VAT-7 zakupów ze stawką 0% oraz postanowiła wykazywać wartość zakupów netto w wysokości wyliczonej proporcji do odliczenia podatku naliczonego VAT na dany rok, tj. w 2013 r. - 97% (W rubryce 50, 52 (wariant (13) i rubryka 40, 42 wariant (14) podatek naliczony Spółka wykazuje w wysokości wyliczonej proporcji w 2013 r. - 97%).

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, treść powołanych przepisów oraz objaśnień do deklaracji dla podatku od towarów i usług - w pierwszej kolejności należy stwierdzić, iż w części D.2. deklaracji dla podatku od towarów i usług, w poz. 39 i w poz. 41 (wariant VAT-7 (14)), a w deklaracji wariant VAT-7 (13) w poz. 49, 51 - Wnioskodawca powinien wykazywać wartość netto nabytych towarów i usług, odpowiadającą podatkowi naliczonemu przysługującemu do odliczenia.

W przypadku zakupów służących zarówno sprzedaży opodatkowanej jak i zwolnionej - z uwagi na treść objaśnień do deklaracji dla podatku od towarów i usług - w ww. pozycjach Wnioskodawca powinien wykazywać wartość netto nabytych towarów i usług, wyliczoną wg obowiązującej proporcji wykorzystywanej do ustalenia wysokości podatku naliczonego podlegającego odliczeniu (a więc wartość wyliczoną według struktury sprzedaży).

Należy przy tym zaznaczyć, iż w pozycjach tych Strona nie powinna wykazywać wartości zakupów zwolnionych od podatku oraz opodatkowanych stawką 0%, bowiem faktury dokumentujące tego typu nabycia nie zawierają kwoty podatku.

Wobec powyższego, w poz. 39 i w poz. 41 - wariant VAT-7 (14), a w deklaracji wariant VAT-7 (13) w poz. 49, 51 należy ujmować całą wartość netto zakupów środków trwałych/pozostałych towarów i usług, które służą sprzedaży opodatkowanej, z wyłączeniem zakupów zwolnionych oraz opodatkowanych stawką 0%.

Wskazać ponadto należy na treść art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, według którego jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Zgodnie z brzmieniem § 2 powyższego artykułu, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

W konsekwencji uznać należy, że Wnioskodawca uwzględniając treść powołanego zapisu ma możliwość złożyć stosowne korekty VAT-7 za odpowiednie miesiące od stycznia 2013 r. (a nawet od stycznia 2009 r.), w których wykaże kwoty zakupów netto w prawidłowej wysokości.

Reasumując: w analizowanej sprawie Spółka będzie postępować prawidłowo wykazując od stycznia 2013 r. w deklaracji VAT-7 w części D.2 wartość zakupów netto w wysokości wyliczonej na dany rok proporcji do odliczenia podatku naliczonego, np. w 2013 r. - 97%, a nie w 100%. Właściwe również będzie postępowanie Strony poprzez niewykazywanie od stycznia 2013 r. w deklaracji VAT-7 zakupów netto ze stawką 0%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.