IPPP2/443-51/14-4/RR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2014 r. (data wpływu 20 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego w zamian za odszkodowanie - jest prawidłowe.

W dniu 20 stycznia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego w zamian za odszkodowanie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Parafia działa na podstawie ustawy z dnia 13 maja 1994 r. o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko#61485;Reformowanego w Rzeczpospolitej Polskiej (Dz. U. z 1994 r. Nr 73, poz. 324 z późn. zm.).

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W wyniku działania dekretu z 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. z 1945 r. Nr 50, poz. 279) Wnioskodawca utracił własność nieruchomości położonych na terenie Warszawy. Ustawą o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko Reformowanego wprowadzona została możliwość ubiegania się przez kościelne osoby prawne o przywrócenie własności nieruchomości przejętych przez państwo bądź o prawa do nieruchomości zamiennych. W trybie art. 24 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko#61485;Reformowanego Wnioskodawca, w charakterze nieruchomości zamiennych uzyskał prawo do użytkowania wieczystego zabudowanej działki gruntu o numerze ewid. 3/3 o obszarze 1.346 m^2. Podstawą dla nabycia prawa użytkowania wieczystego działki gruntu o numerze ewid. 3/3 oraz własności budynków na niej posadowionych, w trybie przepisów ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Ewangelicko-Reformowanego. Podstawą nabycia było orzeczenie Międzykościelnej Komisji Regulacyjnej w Warszawie wydane 7 czerwca 2013 r. Orzeczenie stało się prawomocne w dniu 10 lipca 2013 r. Nieruchomość została nabyta od m. st. Warszawy.

Na podstawie ww. decyzji oraz postanowienia Wojewody z dnia 13 czerwca 2013 r. działka nr 3/4 stała się własnością Województwa a przysługujące Parafii prawo użytkowania wieczystego do tej działki wygasło.

Na podstawie art. 12 ust. 4a oraz 4g w zw. z art. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowywania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych Wnioskodawcy przysługuje odszkodowanie za działkę nr 3/4, którego wysokość zostanie ustalona w osobnym postępowaniu administracyjnym przed Wojewodą.

Na mocy umowy z dnia 26 listopada 2013 r. Wnioskodawca sprzedał działkę nr 3/5 (to jest prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz własność budynków na nim posadowionych) na rzecz spółki A. sp. z o.o.

Nabywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednocześnie Wnioskodawca zawarł z Nabywcą przedwstępną umowę sprzedaży roszczeń za działkę nr 3/4

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (oznaczone w złożonym wniosku nr 4):

Czy wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego w zamian za odszkodowanie podlegać będzie opodatkowaniu VAT czy też zwolnieniu od podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego, w związku z przeniesieniem z mocy prawa własności działki nr 3/4 na rzecz Województwa, w zamian za odszkodowanie podlegać będzie zwolnieniu od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego w złożonym wniosku nr 4.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Pojęcie terenów budowlanych zostało zdefiniowane w art. 2 ustawy o VAT. Są to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku w zakresie wywłaszczonej działki brak jest uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego. Ponadto, w związku z tym, że wywłaszczenie nastąpiło w trybie ustawy specjalnej (tekst jedn.: ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych) nie mają w tym przypadku zastosowania przepisy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, a w rezultacie nie wydaje się odrębnej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Należy w szczególności podkreślić, że zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 647 z późn. zm.), w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

* lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

* sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Natomiast w zakresie działki nr 3/4 wydana została decyzja "o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej". Decyzje o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej wydawane są na mocy art. 11a wspomnianej ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Jednocześnie, zgodnie z art. 11i ust. 2 tej ustawy "w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym".

Bez wątpienia decyzja "o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej" nie jest zatem tożsama z decyzją "o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu".

Należy podkreślić, że brak aktualnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również brak decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oznacza, że dana działka nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT.

W związku z powyższym działkę nr 3/4 należy traktować jako teren niezabudowany inny niż teren budowlany.

Zdaniem Wnioskodawcy twierdzeniu takiemu nie przeczy fakt, iż wywłaszczona działka stanowiła wcześniej część większej działki zabudowanej budynkami. Istotne jest bowiem, że w chwili obecnej działka ewidencyjna nr 3/4 stanowi odrębny towar, przy czym w zakresie działki ewidencyjnej nr 3/4 brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz brak jest decyzji o warunkach zabudowy.

W związku z powyższym, na gruncie literalnej wykładni przepisów ustawy o VAT należy dojść do wniosku, iż spełnione są warunki dla objęcia dostawy działki nr 3/4 w drodze wywłaszczenia zwolnieniem od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Z powyższych przepisów wynika, że dostawą towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie takie wywłaszczenie czy też przymusowa sprzedaż, która następuje za odszkodowaniem. Uznać należy, że odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. Jeśli zatem wywłaszczenie lub przymusowa sprzedaż następuje za wynagrodzeniem, to wówczas stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy. Tym samym, taka dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych reguluje ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 687 z późn. zm.). I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział nieruchomości.

W myśl art. 12 ust. 4 ww. ustawy, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

* własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

* własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (art. 12 ust. 4a ww. ustawy). Zgodnie z art. 12 ust. 5 powołanej ustawy, do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

W myśl art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe - z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych.

Za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości (art. 98 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego działki gruntu o numerze ewid. 3/3 oraz własności budynków na niej posadowionych od m.st. Warszawy. Na podstawie decyzji Wojewody wydanej na podstawie ustawy o szczególnych zasadach przygotowywania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych zatwierdzono projekt budowlany i udzielono zezwolenia na realizację inwestycji i na potrzeby inwestycji zatwierdzono m.in. podział Nieruchomości na działkę nr 3/4 oraz działkę nr 3/5. Działka nr 3/4 na podstawie ww. decyzji oraz postanowień Wojewody z dnia 13 czerwca 2013 r. stała się własnością Województwa a przysługujące Parafii prawo użytkowania wieczystego do tej działki wygasło. Wnioskodawcy przysługuje odszkodowanie za działkę nr 3/4, którego wysokość zostanie ustalona w osobnym postępowaniu administracyjnym przed Wojewodą. W zakresie wywłaszczonej działki brak jest uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego. Ponadto, w związku z tym, że wywłaszczenie nastąpiło w trybie ustawy specjalnej (tekst jedn.: ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych) nie mają w tym przypadku zastosowania przepisy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, a w rezultacie nie wydaje się odrębnej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów wygaśnięcie prawa wieczystego użytkowania nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Uwzględniając przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane przepisy prawa wskazać należy, że wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego w zamian za odszkodowanie, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. - zwolniona jest od podatku dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi - są zwolnione od podatku VAT.

Przez tereny budowlane - w świetle art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Wyżej wskazany zapis, zawierający definicję terenu budowlanego, wszedł w życie z dniem 1 kwietnia 2013 r. i odnosi się do zapisów prawa administracyjnego, które do dnia 31 marca 2013 r., wyznaczały zakres interpretacji pojęcia terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę oraz budowlanych.

Wskazać jednocześnie należy, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają z VAT dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r. poz. 647 z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - na podstawie ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

* lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

* sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - "teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę".

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższej analizy wynika, że nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W konsekwencji, działki, które nie są objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz w stosunku do których nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie mogą zostać uznane za tereny budowlane zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że w odniesieniu do działki nr 3/4, w stosunku do której nastąpiło wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego w zamian za odszkodowanie nie uchwalono planu zagospodarowania przestrzennego i nie wydano odrębnej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Wysokość i wypłata odszkodowania przysługującego Wnioskodawcy zostanie ustalona w osobnym postępowaniu administracyjnym przez Wojewodą.

W konsekwencji powyższych okoliczności wskazać należy, że w omawianej sprawie wygaśnięcie prawa użytkowania wieczystego w zamian za odszkodowanie działki nr 3/4 - która nie jest objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz w stosunku do której nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy jako dostawa terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany.

Niniejszą interpretację wydano w zakresie pytania oznaczonego w złożonym wniosku nr 4, natomiast w zakresie pozostałych pytać zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.