IPPP2-443-436/10-2/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2010 r. (data wpływu 25 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących udzielenie premii pieniężnych - jest prawidłowe.

W dniu 25 czerwca 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących udzielenie premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca (dalej: Spółka) dokonuje na rzecz swojego Klienta dostaw towarów, które następnie są sprzedawane przez tego Klienta do finalnych odbiorców. W każdym przypadku pomiędzy Klientem a Spółką podstawą współpracy jest odpowiednia umowa. W umowie tej Klient zobowiązuje się do zakupu oferowanych towarów, a Spółka zobowiązuje się do sprzedaży towarów na rzecz Klienta na zasadach określonych w umowie. Klient w umowie zobowiązuje się również do zapłaty za zamówiony towar w terminach określonych w umowie o współpracy, a w przypadku opóźnień zapłaci Spółce ustawowe odsetki.

Umowa szczegółowo określa warunki współpracy oraz warunki handlowe pomiędzy Spółką a Klientem, w szczególności przewiduje szereg mechanizmów i instrumentów mających na celu intensyfikację obrotów pomiędzy Stronami np. rabaty, wynagrodzenia za usługi w zakresie promocji towarów i logo Spółki, czy wsparcia sprzedaży oraz premie pieniężne. W umowie zawarte jest zobowiązanie do przyznania Klientowi premii pieniężnej po przekroczeniu sprzedaży towarów ponad umówioną wielkość, liczoną od wartości netto obrotów wynikających z faktur wystawionych przez Spółkę z tytułu wszystkich dostaw, dokonanych w danym okresie rozliczeniowym (z reguły rok kalendarzowy). Wysokość wypłaty premii uzależniona jest od przekroczenia określonych progów:

* 7% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 800.000 PLN

* 8% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 1.000.000 PLN

* 9% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 1.500.000 PLN

* 10% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 2.000.000 PLN

* 11% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 2.500.000 PLN

* 12% od wartości całego obrotu, przy obrotach powyżej 3.000.000 PLN.

Wysokość wypłaty premii zależy zatem od przekroczenia progów kwotowych łącznych obrotów za cały rok i mobilizuje Klienta do intensyfikowania sprzedaży na rzecz finalnych odbiorców, czyli do składania większej ilości zamówień towarów oferowanych przez Spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym dochodzi do świadczenia usług przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy, z tytułu którego wynagrodzeniem jest premia roczna. Zdarzenie to dokumentowane jest przez Klienta fakturą VAT (VAT naliczony 22%) a w konsekwencji czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku VAT wynikającego z tak wystawionych faktur przez Kontrahenta.

Podstawą opodatkowania w działalności gospodarczej jest, zgodnie z art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług, obrót z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Pojęcie "świadczenie usług" obejmuje nie tylko transakcje polegające na wykonaniu czynności przez podatnika, ale również nie wymagające aktywnego działania. Świadczeniem jest również zachowanie stosunku zobowiązaniowego, które nie musi polegać na podjęciu działania lub fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności. Zgodnie z zasadami prawa cywilnego, świadczenie może polegać na działaniu, jak i na powstrzymaniu się od działania, może to być też jakiekolwiek inne świadczenie, będące treścią zobowiązania. Wobec powyższego, "świadczenie usług" w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług nie jest zarezerwowane jedynie dla usług wymienionych w klasyfikacjach statystycznych.

W związku z powyższym należy uznać, iż wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami Klienta. Przyznanie przez Spółkę premii nie będzie się wiązało zatem z żadną konkretną dostawą dokonaną na rzecz Odbiorcy. Strony kształtują wzajemne relacje w ten sposób, że premia wypłacona będzie przez Spółkę za określone świadczenie, tj. zrealizowanie określonego poziomu wolumenu zakupów towarów Spółki w danym okresie rozliczeniowym lub dopilnowanie przez Klienta, aby produkty Wnioskodawcy były stale dostępne dla finalnych klientów w jego punktach sprzedaży. W celu maksymalizacji wolumenu zakupów oraz zapobieganiu sytuacji, w której towary Spółki będą czasowo niedostępne dla końcowego odbiorcy w punktach sprzedaży kontrahenta (Odbiorcy), będą oni zobowiązani do wykonywania działań, w efekcie których sprzedaż towarów Spółki wzrośnie. Do czynności tych należy między innymi odpowiednie eksponowanie towarów oraz ich rekomendacja. Premie, które będą wypłacone przez Spółkę będą stanowiły wynagrodzenie za określone zachowanie się ze strony Klienta, które należy w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług potraktować jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast według przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Zatem świadczeniem usług jest każde zachowanie się danego podmiotu i niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności.

Zatem w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym mamy do czynienia ze świadczeniami wzajemnymi tzn. premia będzie przyznawana przez Spółkę za określone zachowanie się ze strony Odbiorców, polegające na dokonywaniu zakupów towarów Spółki o określonych przez Strony poszczególnych umów wartości oraz na zapobieganiu sytuacjom, w których produkty Spółki są czasowo niedostępne dla finalnego nabywcy. W efekcie, w przypadku zrealizowania przez Odbiorcę określonego świadczenia, wypłacenie premii nie będzie miało charakteru dobrowolnego, ale będzie stanowiło zobowiązanie Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku iż przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w świetle postanowień art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższych przepisów wynika, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy innym określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonywane usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczącym usługę i przekazywanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Na podstawie art. 29 ust. 1 cyt. ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2 -22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Stosownie do art. 29 ust. 4 cyt. ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy ich przyznanie uwarunkowane jest wykonaniem dodatkowych czynności, czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp. W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

W praktyce występują również sytuacje, w których w zamian za udzielenie premii ma miejsce świadczenie innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym, bądź zobowiązanie się do dokonywania zakupów wyłącznie u wypłacającego premie, czy zobowiązanie się do posiadania pełnego asortymentu towarów kontrahenta itp. W takiej sytuacji należy uznać, iż wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 13 cyt. ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca (dalej: Spółka) dokonuje na rzecz swojego Klienta dostaw towarów, które następnie są sprzedawane przez tego Klienta do finalnych odbiorców. W każdym przypadku pomiędzy Klientem a Spółką, podstawą współpracy jest odpowiednia umowa. W umowie tej Klient zobowiązuje się do zakupu oferowanych towarów, a Spółka zobowiązuje się do sprzedaży towarów na rzecz Klienta na zasadach określonych w umowie. Klient w umowie zobowiązuje się również do zapłaty za zamówiony towar w terminach określonych w umowie o współpracy, a w przypadku opóźnień zapłaci Spółce ustawowe odsetki.

Umowa szczegółowo określa warunki współpracy oraz warunki handlowe pomiędzy Spółką a Klientem, w szczególności przewiduje szereg mechanizmów i instrumentów mających na celu intensyfikację obrotów pomiędzy Stronami np. rabaty, wynagrodzenia za usługi w zakresie promocji towarów i logo Spółki, czy wsparcia sprzedaży oraz premie pieniężne. Wysokość wypłaty premii zależy od przekroczenia progów kwotowych łącznych obrotów za cały rok i mobilizuje Klienta do intensyfikowania sprzedaży na rzecz finalnych odbiorców, czyli do składania większej ilości zamówień towarów oferowanych przez Spółkę.

W celu maksymalizacji wolumenu zakupów oraz zapobieganiu sytuacji, w której towary Spółki będą czasowo niedostępne dla końcowego odbiorcy w punktach sprzedaży kontrahenta (Odbiorcy), będą oni zobowiązani do wykonywania działań, w efekcie których sprzedaż towarów Spółki wzrośnie. Do czynności tych należy między innymi odpowiednie eksponowanie towarów oraz ich rekomendacja.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że zobowiązanie kontrahenta wynikające z zawartej umowy, do wykonywania działań, w efekcie których sprzedaż towarów Spółki wzrośnie (np. odpowiednie eksponowanie towarów oraz ich rekomendacja), stanowi świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 cyt. ustawy i w konsekwencji jest opodatkowane na podstawie art. 5 ust. 1 cyt. ustawy podatkiem od towarów i usług.

Dla udokumentowania powyższych transakcji zastosowanie znajdą przepisy art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, w myśl którego podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Zatem, wypłata premii pieniężnej przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta winna być udokumentowana fakturą VAT, wystawioną przez kontrahenta w oparciu o ww. przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, iż warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona w art. 86 ust. 1 zasada wyłącza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu. Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 cyt. ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż podatek od towarów i usług wykazany w fakturze otrzymanej od kontrahenta, dokumentującej premię pieniężną (w wysokości wynikającej z zawartej Umowy) jest dla Wnioskodawcy podatkiem naliczonym, o który ma prawo pomniejszyć swój podatek należny, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy. W przedmiotowej sprawie cytowany wyżej przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie znajdzie zastosowania, tj. nie ogranicza prawa Wnioskodawcy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w związku z otrzymaniem od kontrahenta faktury z tytułu premii pieniężnej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.