IPPP2/443-4/11-2/KOM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2010 r. (data wpływu 3 stycznia 2011 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy z tytułu sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku VAT - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 stycznia 2011 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy z tytułu sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przestawione następujące zdarzenie przyszłe:

Z § 2 pkt 2 umowy zobowiązującej do sprzedaży z dnia 9 listopada 2006 r. wynika, że (i) działka nr 44/1 oraz działka nr 44/2 znajdowała się częściowo na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej o symbolu MU, a częściowo na terenie komunikacji 1KUD, natomiast (ii) działka nr 44/3 w części znajdowała się na terenie komunikacji 1KD i 2KD, a w pozostałej części stanowiła grunt rolny o symbolu 1R i leśny o symbolu Ls; działki znajdowały się częściowo w obszarze zmeliorowanym o złożonych warunkach gruntowych, z poziomem wody gruntowej powyżej 1 m ppt.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT "podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności".

Natomiast art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, iż "działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych".

Z ww. przepisów ustawy o VAT wynika, że dostawa towarów, w tym przypadku gruntów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika podatku VAT, a czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. została wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy lub polega na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja "działalności gospodarczej", zawarta w ustawie o VAT ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Jakkolwiek ustawa nie definiuje pojęcia "częstotliwości", przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności.

O kwestii częstotliwości nie decyduje okres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej w zakresie będącym przedmiotem dostawy (np. obrotu nieruchomościami). Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z przedstawionych przepisów wynika więc, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży ze swojego majątku prywatnego Nieruchomości (udziału w Nieruchomości), a czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie, w warunkach wskazujących, iż działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Podkreślić przy tym należy, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie można go uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania ich w sposób częstotliwy. Taka właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę majątku prywatnego. Majątek taki nabywany był bowiem na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, iż sprzedaż przez Wnioskodawcę i Wspólnika Nieruchomości, w której Wnioskodawca posiada wraz z małżonkiem 1/2 udziału, z majątku osobistego Wnioskodawcy i małżonka, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż będzie dokonywana okazjonalnie, w okolicznościach wskazujących, iż działanie to nie będzie czynione z zamiarem nadania mu stałego charakteru.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie określenia czy z tytułu sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku VAT uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ustawodawca przez towary rozumie rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 cyt. ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 cyt. ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Cytowana wyżej definicja wprowadza wymóg samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej - rozumieć przez to należy prowadzenie działalności na własne ryzyko, w warunkach niepewności rynkowej. Ww. przepisy odnoszą się również wprost do "okoliczności, które wskazują na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy", co pozwala na opodatkowanie jednorazowej czynności, jeśli tylko towarzyszące jej okoliczności pozwalają ocenić, czy działalność będzie kontynuowana, a więc, czy podmiot ma zamiar wykonywać działalność w sposób częstotliwy.

Podkreślić należy, że nie jest konieczne faktyczne kontynuowanie działalności, wystarczający jest zamiar jej kontynuowania, choćby nawet po dokonaniu jednorazowej czynności podmiot zaprzestał dalszego prowadzenia działalności gospodarczej.

Działalność gospodarcza w rozumieniu cyt. wyżej przepisu polega również na wykorzystywaniu swego majątku, tj. towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym przypadku ustawa nie wprowadza wymogu częstotliwości wykorzystywania lecz ciągłości wykorzystywania składników majątku. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy więc rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, iż był on wspólnikiem spółki z o.o. z miejscem zarządu na terenie Polski, drugim wspólnikiem spółki z o.o. była osoba fizyczna posiadająca miejsce zamieszkania na terenie Polski.

Wnioskodawca wraz z małżonkiem w dniu 9 listopada 2006 r., oraz Wspólnik wraz z małżonkiem zawarli (rep. A nr....) umowę zobowiązującą do sprzedaży - w udziale po 1/2 - niezabudowaną nieruchomość znajdującą się w gminie N., w miejscowości S. oraz U. składającą się z działek geodezyjnych: (i) nr 44/1 o powierzchni 3,0946 ha, (ii) nr 44/2 o powierzchni 3,3765 ha, oraz (iii) nr 44/3 o powierzchni 21,8700 ha ("Nieruchomość"). Działka nr 44/1 oraz działka nr 44/2 znajdowały się częściowo na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej o symbolu MU, a częściowo na terenie komunikacji 1 KUD, natomiast (ii) działka nr 44/3 - w części znajdowała się na terenie komunikacji 1KD i 2KD, a w pozostałej części stanowiła grunt rolny o symbolu 1R i leśny o symbolu Ls; działki znajdowały się częściowo w obszarze zmeliorowanym o złożonych warunkach gruntowych z poziomem wody gruntowej powyżej 1 m ppt.

Nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę wraz z małżonkiem oraz przez Wspólnika wraz z małżonkiem nastąpiło na zasadach wspólności ustawowej (udział po #189;) w dniu 19 grudnia 2006 r. (rep. A nr 9145/2006) na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości w wykonaniu umowy zobowiązującej sprzedaży - po niewykonaniu prawa pierwokupu przez Agencję Nieruchomości Rolnych (działającą na rzecz Skarbu Państwa) w stosunku do działki nr 44/3 przysługującej jej na podstawie art. 3 ustawy o dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego.

W 2009 r. udziały w Spółce z o.o. zostały darowane przez Wnioskodawcę i Wspólnika do funduszu inwestycyjnego zamkniętego, w którym certyfikaty inwestycyjne należą nominalnie do Wnioskodawcy oraz do Wspólnika (po połowie). Te certyfikaty inwestycyjne stanowiły przedmiot wspólności majątkowej małżeńskiej. Następnie Spółka z o.o. została przekształcona w spółkę komandytowo-akcyjną ("SKA").

Po 2011 r. SKA kupi Nieruchomość od Wnioskodawcy i Wspólnika. SKA zamierza wybudować na Nieruchomości osiedle mieszkaniowe.

Wnioskodawca oraz jego małżonek, a także Wspólnik oraz jego małżonek, nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Osoby te posiadają różne nieruchomości z przeznaczeniem mieszkaniowym oraz rekreacyjnym - w W., okolicach W. oraz na M.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy wskazać należy, iż planowane przez Wnioskodawcę czynności wyczerpują znamiona zorganizowanej działalności gospodarczej w zakresie handlu i nie mogą zostać uznane za sprzedaż majątku osobistego (pozostające poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług).

Wnioskodawca dokonał zakupu przedmiotowych nieruchomości w 2006 r. Mimo upływu od chwili zakupu działek do planowanej sprzedaży ponad 4 lat, nie poczynił na nich żadnych inwestycji (np. budowa domu) sugerujących, iż zostały one nabyte w celu zaspokojenia własnych, prywatnych potrzeb, np. mieszkaniowych. Można więc uznać, iż kupno przedmiotowego terenu posiada cechy swego rodzaju inwestycji. Wnioskodawca potraktował zakup przedmiotowej nieruchomości jako lokatę kapitału.

Istotnym argumentem przemawiającym za prawidłowością powyższego rozumowania może być także duża powierzchnia zakupionego terenu (łączna powierzchnia zakupionych nieruchomości to 28,3411 ha). Ponadto z treści wniosku wynika, iż zamiarem Wnioskodawcy jest sprzedaż posiadanych nieruchomości Spółce, która na przedmiotowych działkach wybuduje osiedle mieszkaniowe. W takiej sytuacji nie można twierdzić, iż zamiarem Wnioskodawcy w momencie zakupu było prywatne wykorzystanie nabywanych nieruchomości. Podatnik dokonując zakupu niezabudowanych działek już w momencie ich zakupu wiedział, iż nie wykorzysta ich na swój własny użytek, ale w przyszłości staną się one przedmiotem odsprzedaży.

Dokonanej oceny nie mogą zmienić zapewnienia Wnioskodawcy, iż nie nabył on przedmiotowej Nieruchomości w celu wykorzystywania jej w prowadzonej działalności gospodarczej, ani nabycie to nie miało związku z działalnością gospodarczą, ponieważ Wnioskodawca takiej nie prowadzi. Stwierdzenie, iż nieruchomości stanowią majątek prywatny Wnioskodawcy, wyrażone we własnym stanowisku, nie może być wyłączną podstawą oceny rzeczywistych intencji towarzyszących nabyciu. O takich intencjach świadczą bowiem wszelkie okoliczności sprawy (data nabycia nieruchomości, okoliczności nabycia i data sprzedaży, przeznaczenie gruntów w planie zagospodarowania przestrzennego, powierzchnia nabytych nieruchomości, relacja tej powierzchni do osobistych potrzeb podatnika itp.).

W przedmiotowej sprawie uzasadnionym jest przypisanie charakteru handlowego podejmowanym przez Wnioskodawcę czynnościom, co wiąże się z wypełnieniem dyspozycji art. 15 ust. 1 i 2 ustawy i uznaniem tych czynności za działalność gospodarczą. Przyczyną tego jest jednak nie częstotliwość transakcji, lecz sam fakt, że zbywając nieruchomość Wnioskodawca realizuje swój zamiar powzięty w chwili nabycia, który ocenić należy jako zamiar profesjonalnego handlowca. Planowaną sprzedaż gruntów należy traktować jako dostawę towarów, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2, a dot. podatku dochodowego od osób fizycznych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.