IPPP2/443-359/14-3/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy-przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu 17 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży czterech działek - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 kwietnia 2014 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży czterech działek.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Powiat ma zamiar sprzedać w drodze odrębnych przetargów następujące działki ewidencyjne: dz. nr 113/1, o powierzchni 1.508 m²; dz. nr 114/1, o pow. 1.474 m²; dz. nr 100 o pow. 1.200 m² oraz dz. nr 101, o pow. 1.200 m² - wszystkie położone w obrębie gminy. Działki te wchodzą w skład nieruchomości gruntowej niezabudowanej opisanej w kw i stanowią własność Powiatu. Zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego wszystkie te działki położone są na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej o charakterze rezydencyjnym. Działki te uzyskały zgody Ministra Ochrony Środowiska Zasobów Naturalnych i Leśnictwa na dopuszczenie budownictwa mieszkalnego jednorodzinnego z ograniczeniem powierzchni wyłączenia z produkcji do 20% max. 300 m² z powierzchni (a działka nr 101 200 m²), z obowiązkiem zachowania i utrzymania drzewostanu na pozostałej powierzchni. Na powierzchni przedmiotowych działek nie występują żadne naniesienia budowlane. Wartości rynkowe działek zostały określone przez rzeczoznawcę majątkowego na następujące kwoty - działka 113/1 - 714.792,00 zł; działka 114/1 - 698.676,00 zł; działka 100 - 624.000,00 zł, działka 101 - 624.000,00 zł.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w ramach sprzedaży w drodze przetargu przez powiat podstawą opodatkowania dostawy nieruchomości Powiatu będzie wartość rynkowa nieruchomości zbywanej przez Powiat w rozumieniu art. 2 pkt 27b ustawy o VAT pomniejszona o kwotę podatku, czyli wartość rynkowa tej nieruchomości określona przez rzeczoznawcę majątkowego.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, stosownie do przepisów art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania dostawy nieruchomości Powiatu będzie wartość rynkowa tej nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 27b ustawy o VAT pomniejszona o kwotę podatku, czyli wartość rynkowa nieruchomości zbywanej przez Powiat określona przez rzeczoznawcę majątkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z powyższego przepisu, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jak już podano na wstępie zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W świetle powyższego przepisu jednostki samorządu terytorialnego (gminy, powiaty, województwa), ze względu na przyznaną im ustawowo osobowość prawną, są podatnikami podatku od towarów i usług, o ile spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 15 ustawy o VAT.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych), gdyż tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. weszły w życie przepisy dotyczące m.in. podstawy opodatkowania wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35).

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że nowy art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

Zauważyć należy, że ogólna zasada ustalania podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, jest w pełni zgodna z definicją podstawy opodatkowania zawartą w art. 73 Dyrektywy. Zmiana przepisów miała więc na celu dostosowanie regulacji krajowych do przepisów unijnych.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy - w myśl którego, podstawa opodatkowania obejmuje:

Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy - podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika przede wszystkim, że podstawą opodatkowania jest kwota należna od nabywcy z tytułu sprzedaży (pomniejszona o kwotę należnego podatku), którą ma otrzymać lub otrzymał sprzedawca, a także, że podstawa opodatkowania nie obejmuje m.in. rabatów, opustów i obniżek cen.

Stosownie do przepisu art. 2 pkt 27b ustawy, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługodawca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca ma zamiar sprzedać w drodze odrębnych przetargów 4 działki: nr 113/1 o pow. 1.508 m^2, nr 114/1 o pow. I.474 m^2, nr 100 o pow. 1.200 m² oraz nr 101 o pow. 1.200 m^2. Działki te wchodzą w skład nieruchomości gruntowej niezabudowanej i stanowią własność Powiatu. Zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego wszystkie działki położone są na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej o charakterze rezydencyjnym.

Na powierzchni tych działek nie występują żadne naniesienia budowlane. Wartości rynkowe działek zostały określone przez rzeczoznawcę majątkowego na następujące kwoty - działka 113/1 - 714.792,00 zł; działka 114/1 - 698.676,00 zł; działka 100 - 624.000,00 zł, działka 101 - 624.000,00 zł. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Przedmiotem wątpliwości Strony jest, czy podstawą opodatkowania sprzedaży ww. działek będzie wartość rynkowa w myśl art. 2 pkt 27b ustawy pomniejszona o kwotę podatku - czyli wartość określona przez rzeczoznawcę majątkowego.

Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego (sjp.pwn.pl) przetarg to publiczna sprzedaż ruchomości lub nieruchomości, w której nabywcą zostaje osoba oferująca najwyższą cenę, lub konkurs ofert na wykonanie określonych robót i usług, a także spór, targowanie się o jakieś ustępstwa.

Jak wynika z przytoczonej wyżej definicji istotą przetargu jest poszukiwanie najkorzystniejszej z punktu widzenia strony pragnącej zawrzeć umowę oferty i przyjęcia jej.

Przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) zawierają regulacje dotyczące przetargów.

I tak stosownie do art. 701 § 1 kodeksu cywilnego umowa może być zawarta w drodze aukcji albo przetargu.

W ogłoszeniu aukcji albo przetargu należy określić czas, miejsce, przedmiot oraz warunki aukcji albo przetargu albo wskazać sposób udostępnienia tych warunków (art. 701 § 2 kodeksu cywilnego).

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca dokonał wyceny działek, które zamierza zbyć w drodze przetargu. W związku z czym w zależności od przebiegu przetargu działki te mogą zostać sprzedane po całkowicie innej cenie - zarówno wyższej jak i niższej (w sytuacji gdy nikt nie przystąpi do przetargów i odbędą się kolejne przetargi z niższą ceną wywoławczą). Wobec tego Wnioskodawca dokona dostawy każdej z działek, której wartość sprzedaży zostanie ustalona z kontrahentem w drodze przetargu. Tym samym w drodze przetargu zostanie ustalona cała należność z tytułu dostawy każdej z działek, która po pomniejszeniu o kwotę podatku zgodnie z art. 29a ust. 1 i 6 ustawy będzie stanowiła podstawę opodatkowania.

Ponadto, jak wyżej wskazał tut. Organ, powołane przepisy art. 29a ust. 1 i 6 ustawy stanowią, że podstawą opodatkowania jest cała należność z tytułu dokonanej dostawy czy świadczenia usługi, pomniejszona o kwotę podatku. Natomiast przepis art. 2 pkt 27b odnosi się do sytuacji, gdy zawierane są transakcje, w których nie została określona wartość sprzedaży (np. przy zamianie towaru za towar, towar za usługę itp.) i należy ją ustalić poprzez porównywanie podobnych transakcji sprzedaży towarów czy usług; może mieć również zastosowanie przy transakcjach zawieranych między podmiotami powiązanymi, o których mowa w art. 32 ustawy. Przepis ten przewiduje także, że gdy nie można ustalić "ekonomicznej" wartości rynkowej, za taką wartość uznaje się kwotę nabycia (koszt wytworzenia) towarów bądź koszt świadczenia usług w sytuacji, gdy ustalenie ceny porównywalnej byłoby połączone z nadmiernymi trudnościami i nieproporcjonalnymi kosztami.

Zatem za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, że podstawą opodatkowania z tytułu dostawy ww. działek będzie ich wartość rynkowa w myśl art. 2 pkt 27b ustawy, pomniejszona o kwotę podatku, czyli wartość nieruchomości określona przez rzeczoznawcę majątkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.