IPPP2-443-357/11-4/IZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2011 r. (data wpływu 21 marca 2011 r.), uzupełnionym na wezwanie tut. Organu pismem z dnia 26 maja 2011 r. (data wpływu 30 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku świadczonych usług - jest prawidłowe.

W dniu 21 marca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, C. z siedzibą w L. (dalej cyt. jako C.) jest samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej, podatnikiem VAT UE. Świadczy usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. C. otrzymuje środki publiczne na realizację programów zdrowotnych jako zadań, finansowanych z części 46-Zdrowie, dział 851-Ochrona Zdrowia, rozdział 85149 - Programy Polityki Zdrowotnej na podstawie zawartych z Ministerstwem Zdrowia i Centrum... umów:

* Umowa na realizację programu polityki zdrowotnej pt. "Poprawa działania...". Szczegółowe zadanie realizowane w ramach tej umowy obejmuje: wprowadzanie i weryfikację nowych przypadków zachorowań na nowotwory złośliwe, rozbudowę bazy o system kodowania w klasyfikacji dedykowanej dla chorób nowotworowych ICD-O, utrzymanie i rozbudowę internetowej bazy danych przygotowanie i publikację rocznego biuletynu zachorowań i zgonów na poziomie wojewódzkim i ogólnopolskim, analizę danych, szkolenia pracowników rejestrów oraz lekarzy współpracujących z rejestrami, koszty administracyjne obsługi programu (w tym koszty wynagrodzeń);

* Umowa na realizację programu polityki zdrowotnej pt. "Populacyjny...". Zadania realizowane w ramach tej umowy obejmują: kontrolę jakości badań skryningowych, audyt kliniczny zdjęć mammograficznych, działania na rzecz wysokiej zgłaszalności pacjentów, wysyłkę zaproszeń na badania profilaktyczne dla osób objętych zakresem programu, koordynację i nadzór nad całością programów skryningowych, koszty osobowe (wynagrodzenia kierownika i pracowników WOK), koszty administracyjne funkcjonowania biura WOK zakup drobnego sprzętu biurowego komputerowego;

* Umowa na realizację programu polityki zdrowotnej pt. "Prewencja...". Zadania realizowane w ramach tej umowy obejmują: Konferencje dla społeczeństwa popularyzujące Europejski Kodeks..., druk materiałów edukacyjnych, szkolenia tematyczne dotyczące profilaktyki nowotworów dla określonych grup społecznych oraz dla personelu medycznego, koszty osobowe związane z obsługą realizacji programu, wynagrodzenia, delegacje, itp.

Zgodnie z treścią ww. umów, jako podstawę do otrzymania środków publicznych, C. wystawiać będzie, za każdy kwartał, faktury VAT. Zaznaczenia wymaga, że wszystkie ww. działania podejmowane przez Wnioskodawcę (SP Zakład Opieki Zdrowotnej) zaliczane powinny być do usług w zakresie opieki medycznej służących przede wszystkim profilaktyce oraz zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle tak opisanego stanu faktycznego, na gruncie przepisów ustawy o VAT, usługi w zakresie opieki medycznej służące w szczególności profilaktyce, jak również zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu życia, wykonywane przez Wnioskodawcę (Zakład Opieki Zdrowotnej), będące działaniami podejmowanymi na podstawie umów na realizację programów zdrowotnych jako zadań, służące, m.in. rozwojowi profilaktyki nowotworów złośliwych, upowszechnianiu wiedzy w społeczeństwie na temat profilaktyki, wczesnego rozpoznawania i leczenia nowotworów, wdrożeniu metod wczesnego wykrywania raka, poprawie działania systemu zbierania danych o stopniu zaawansowania nowotworów, podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18) ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy w świetle zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 18) ustawy o VAT, aby dana usługa podlegała zwolnieniu od tego podatku musi, od 1 stycznia 2011 r., spełniać następujące przesłanki: 1) musi być usługą z zakresu opieki medycznej, 2) musi być świadczona przez zakład opieki zdrowotnej, 3) usługa ma służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie życia.

Odnosząc się do kwestii działań podejmowanych w ramach umów zawartych przez Wnioskodawcę na realizację programu polityki zdrowotnej w ramach programów zdrowotnych jako zadań Narodowego programu, kwalifikując je jako działania z zakresu opieki medycznej służące "profilaktyce" należy wziąć pod uwagę zapisy ustawy o ustanowieniu programu wieloletniego. I tak, w myśl art. 3 cyt ustawy działania podejmowane w ramach ww. programu dotyczą w szczególności rozwoju profilaktyki pierwotnej nowotworów złośliwych, wdrożenia populacyjnych programów wczesnego wykrywania, a w szczególności raka szyjki macicy, piersi, jelita grubego oraz wybranych nowotworów u dzieci, zwiększenia dostępności do metod wczesnego rozpoznawania oraz wdrożenia procedur zapewnienia jakości diagnostyki i terapii nowotworów; standaryzacji procedur leczenia napromienianiem; uzupełnienia oraz wymiany wyeksploatowanych urządzeń do radioterapii i diagnostyki nowotworów; upowszechnienia metod leczenia skojarzonego; rozwoju i upowszechniania współczesnych metod rehabilitacji chorych, ograniczania odległych następstw leczenia oraz opieki paliatywnej w onkologii; rozwoju i upowszechnienia nauczania onkologii w kształceniu przeddyplomowym i podyplomowym lekarzy, lekarzy dentystów, pielęgniarek, położnych i przedstawicieli innych zawodów medycznych; poprawy działania systemu zbierania danych o stopniu zaawansowania nowotworów; upowszechniania wiedzy w społeczeństwie na temat profilaktyki, wczesnego rozpoznawania i leczenia nowotworów.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt ustawy o VAT należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 16) ustawy o VAT wskazuje, że usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej są, zwolnione od opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Powyższe przepisy stanowią implementację przepisów art. 132 ust. 1 lit. b) i c) Dyrektywy 2006/112/ WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str.1, z późn. zm.), zgodnie z którymi zwolnieniu od podatku podlegają: 1) opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze; 2) świadczenia opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych określonych przez zainteresowane państwa członkowskie. Celem nowelizacji ustawy o VAT była implementacja do prawa polskiego przepisów Dyrektywy. Wobec powyższego, mimo iż nie ma obecnie, ani w orzecznictwie polskich sądów, ani w doktrynie opracowanego stanowiska, jaki jest zakres przedmiotowy wyżej wymienionych pojęć, to wydaje się, że źródłem dla interpretacji i praktycznego zastosowania znowelizowanej ustawy o VAT jest orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej cyt. jako ETS). ETS w ramach procedury pytań prejudycjalnych wypowiada się w sprawie zgodności prawa krajowego z prawem UE. W przypadku implementacji dyrektywy do krajowego porządku prawnego, co wielokrotne podkreślał ETS, istotne znaczenie ma zasada pośredniego skutku dyrektywy. Oznacza ona, iż sądy krajowe i organy państwowe dokonując interpretacji przepisów prawa krajowego, są zobowiązane do wykładni prawa krajowego zgodnie z treścią i celem dyrektywy (orzeczenie 14/83 Sabine von Colson i Elisabeth Kamann przeciwko Land Nordrhein Westfalen). Tym samym dokonując interpretacji przepisów polskiej ustawy o VAT należy odwołać się do treści Dyrektywy oraz orzecznictwa ETS dokonującego jej wykładni.

Biorąc pod uwagę treść art. 43 ust. 1 pkt 18) ustawy o VAT, o tym, czy dana usługa z zakresu opieki medycznej wykonywana przez zakład opieki zdrowotnej jest zwolniona z podatku VAT czy też nie, decyduje możliwość podporządkowania konkretnej usługi z zakresu opieki medycznej jako służącej chociażby jednej z kategorii określonych w ustawie o VAT, tj. usługi oraz dostawa towarów i usługi ściśle z tymi usługami związane, z zakresu: profilaktyki, zachowania zdrowia, ratowania zdrowia, przywracania zdrowia lub poprawy zdrowia. W tym miejscu należy wskazać, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę są usługami z zakresu opieki medycznej i są to działania podejmowane w ramach Narodowego Programu Zwalczania Chorób Nowotworowych służące profilaktyce.

Odnosząc się do orzecznictwa ETS dotyczącego przedmiotowej kwestii, wskazać należy, zgodnie z orzeczeniem w sprawie C45/01 Christoph-Dornier-Stiftung for Klinische Psychologie, że opieka medyczna i szpitalna objęta tym przepisem, to według orzecznictwa taka opieka, której celem jest diagnoza, leczenie i, gdy to możliwe, zwalczanie chorób lub anomalii zdrowotnych" Wobec powyższego należy uznać, że aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć charakter terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter dokonywanej usługi, ale jej cel. Z kolei zgodnie z orzeczeniem w sprawie w sprawie C-212/03 Margarete Unterpertinger "Celu terapeutycznego nie należy określać w sposób szczególnie wąski świadczenie profilaktycznych usług medycznych może być również zwolnione od podatku nawet jeśli okaże się, że osoby które są poddane badaniom lub innym zabiegom medycznym o charakterze profilaktycznym nie cierpią na żadną chorobę lub anomalię zdrowotną." Tym samym badanie diagnostyczne mające jedynie na celu ustalenie lub wykluczenie choroby lub innej anomalii zdrowotnej będzie podlegało zwolnieniu z VAT. Zgodnie z orzeczeniem w sprawie Komisja przeciwko Francji, C-78/99 "Zwolnienie działalności ściśle związanej z opieką szpitalną i medyczną (...) ma gwarantować, że nie zostanie zamknięty dostęp do opieki medycznej i szpitalnej z powodu kosztów powstałych wskutek tej opieki, gdyby ona sama lub działalność ściśle z nią związana została opodatkowana podatkiem VAT". ETS uznał, iż podczas analizy przedmiotowych usług uwzględnić należy głównie cel, w jakim realizowane są te świadczenia. Biorąc pod uwagę zarówno charakter usług z zakresu opieki medycznej świadczonych przez Wnioskodawcę, jak i zapisy Dyrektywy należy wskazać, że celem wszystkich opisanych powyżej usług są działania służące profilaktyce, podejmowane w ramach Narodowego Programu, to jest zapobieganiu chorobom, najszybszym ich zdiagnozowaniu i leczeniu biorąc pod uwagę złożoność "chorób nowotworowych".

W świetle zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 18) ustawy o VAT, w ocenie Wnioskodawcy, wszystkie opisane usługi świadczone przez C. spełniają przesłanki do zakwalifikowania ich jako wolnych od podatku od towarów i usług, bowiem są usługami: 1) z zakresu opieki medycznej, 2) są świadczone przez zakład opieki zdrowotnej, 3) służą w szczególności profilaktyce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydawania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się

do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.