IPPP2/443-356/10-2/JW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2010 r. (data wpływu 31 maja 2010 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości zabudowanej - jest

* prawidłowe - w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania,

* nieprawidłowe - w zakresie uznania, iż dostawa jest transakcją niepodlegającą ustawie o podatku od towarów i usług.

W dniu 31 maja 2010 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości zabudowanej.

W przedmiotowym wniosku zostało przestawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wraz z małżonką są właścicielami zabudowanej nieruchomości, wchodzącej w skład ich majątku objętego małżeńską wspólnością ustawową.

Na przedmiotową nieruchomość składają się dwie działki, kupione w 2001 r., położone obok siebie, posiadające dwie niezależne hipoteki, położone na terenie usługowo-mieszkalnym. Na tych działkach, małżeństwo wybudowało budynek usługowy oddany do użytkowania dnia 6 października 2006 r., przy czym do dnia dzisiejszego budynek ten nie został zasiedlony w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (budynek nie jest w żaden sposób wykorzystywany/używany, ani faktycznie, ani prawnie). Przedmiotowy budynek usługowy został przez małżonków wzniesiony w ramach ich majątku i wysiłku prywatnego, tzw. metodą gospodarczą. Żadne z małżonków nie prowadziło i nie prowadzi działalności gospodarczej, ani nie jest i nie było zarejestrowane jako podatnik podatku od towarów i usług. Cała nieruchomość zostanie wkrótce sprzedana. Takich samych lub podobnych przedsięwzięć małżonkowie nie dokonywali w przeszłości, ani nie zamierzają dokonywać w dającej się przewidzieć przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w stanie prawnym obowiązującym w 2010 r., sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub będzie korzystała ze zwolnienia z VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie prawnym obowiązującym w 2010 r., sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (ew. będzie zwolniona z VAT). Żadne z małżonków nie prowadzi i nie prowadziło działalności gospodarczej, a czynność (wybudowanie budynku i sprzedaż go jako części całej nieruchomości) została wykonana jednorazowo, w okolicznościach nie wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy. Tym samym, Wnioskodawca nie może być uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT. Ponadto, brak zarejestrowania Wnioskodawcy jako podatnika VAT spowodował, że zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT nie miał on prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ani nie miałby tego prawa nawet wówczas, gdyby na podstawie art. 15 ustawy o VAT można było uznać go za podatnika. Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego powoduje, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT (pomijając fakt, nie spełniania definicji podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT).

Reasumując, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości pozostaje w ogóle poza zakresem ustawy o VAT, bowiem nie będzie to transakcja dokonana przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT. Nawet jednak w przypadku uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1-2, planowana transakcja sprzedaży przedmiotowej nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe - w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania,

* nieprawidłowe - w zakresie uznania, iż dostawa jest transakcją niepodlegającą ustawie o podatku od towarów i usług.

W świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 2 pkt 6 cyt. ustawy pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby jednak dostawa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z treści przytoczonych wyżej definicji wynika, że aby stać się podatnikiem podatku od towarów i usług wystarczy wykonać nawet jednorazową czynność, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania tej czynności w sposób częstotliwy i zarobkowy. W takim przypadku dostawa towarów, która odbywa się w sposób zamierzony i powtarzalny o stałym, zorganizowanym charakterze może zostać uznana za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ww. ustawy. Zatem, o kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat), ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne, było dokonywanie tej czynności wielokrotnie.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta.

Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Podatnikiem podatku VAT może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, pod którą rozumieć można wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych w celu uzyskiwania z tego tytułu dochodu.

Ze złożonego wniosku wynika, iż w przedmiotowej sprawie wystąpiły pewne okoliczności, które wskazują, że przyszłą sprzedaż przedmiotowych nieruchomości (tekst jedn.: gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem usługowym), należy zakwalifikować jako dokonywaną w ramach działalności gospodarczej. Przemawia za tym fakt, że w 2001 r. małżeństwo kupiło dwie działki znajdujące się na terenie usługowo - mieszkalnym, na których wybudowali budynek usługowy w celu ewentualnego prowadzenia w nim działalności gospodarczej. W 2006 r. budynek ten został oddany do użytkowania, przy czym do dnia dzisiejszego nie został zasiedlony, nie jest w żaden sposób wykorzystywany.

Okoliczności te jednoznacznie wskazują, iż zarówno w momencie nabycia gruntu, jak i w czasie jego posiadania, był zamiar związania zakupionej nieruchomości z działalnością gospodarczą, a zatem jej sprzedaż powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jak już wcześniej wskazano opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów, a grunt jak i budynek niewątpliwie są towarami. Tym samym Wnioskodawca stanie się z tytułu tej dostawy podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zakup gruntu i wybudowanie na nim budynku usługowego, niemającego nic wspólnego z zaspokojeniem własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy, wskazują bezspornie na zarobkowy charakter dokonywania tych czynności. Zatem, w tej części stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków, a jedną z nich jest zwolnienie od podatku (art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT) dostawy budynków, budowli lub ich części.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

* dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

* pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - w myśl art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

* wybudowaniu lub

* ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie uważa się również umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, pierwszym zasiedleniem jest również moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy). Wówczas, jak wynika z przepisów ustawy, zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży nieruchomości, jeśli jest ona już zasiedlona bądź zamieszkana.

Z zawartego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że przedmiotowy budynek choć został oddany do użytkowania w 2006 r., to do dnia dzisiejszego nie został zasiedlony i nie jest w żaden sposób wykorzystywany. W związku z powyższym, biorąc pod uwagę tylko wyżej podany argument należy uznać, że planowana sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, a tym samym nie zostanie spełniony warunek umożliwiający zwolnienie tej transakcji z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy jednak zauważyć, że Wnioskodawca wybudował budynek usługowy w celu ewentualnego prowadzenia w nim działalności gospodarczej, ale do dnia złożenia wniosku nie ponosił on żadnych nakładów na tę nieruchomość (nie dokonywał jej ulepszenia), gdyż budynek stoi pusty, nie wykorzystany w żaden sposób. W złożonym wniosku Wnioskodawca również oświadczył, że nie jest i nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nie dokonywał, zatem odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu dotyczących przedmiotowej nieruchomości. W chwili obecnej planuje sprzedać powyższą nieruchomość w całości. Mamy więc tutaj do czynienia z wyjątkiem, który ustawodawca zawarł w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z tym artykułem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

* w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

* dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W związku z tym, stwierdzić należy, iż przedmiotowa nieruchomość zabudowana spełnia warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, z uwagi na to, że do dnia złożenia wniosku Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów na nieruchomość (nie dokonywał jej ulepszenia), jak również nie jest i nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, a więc w stosunku do sprzedawanego obiektu nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie od opodatkowania wynikające z ww. przepisu.

Przepis art. 29 ust. 5 ustawy stanowi ponadto, iż w przypadku dostawy budynków i budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższe oznacza, iż w przypadku gdy budynek lub budowla korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, zwolnieniu podlega również dostawa gruntu, na którym to gruncie budynek jest posadowiony.

Tutejszy organ podkreśla, iż wyżej wskazana zasada dotyczy wyłącznie gruntów z posadowionymi na nich budynkami (budowlami), nie ma zatem zastosowania do innych gruntów niezwiązanych z obiektami budowlanymi.

Biorąc pod uwagę wskazane regulacje, sprzedaż budynku wraz z gruntem, na którym jest on położony, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy.

Jednocześnie tutejszy organ podatkowy nadmienia, że z uwagi na fakt, iż przedmiotowa dostawa nieruchomości korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, Strona nie ma obowiązku rejestrowania się dla tej czynności jako czynny podatnik podatku VAT.

Ponadto, tutejszy organ informuje, iż w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.