IPPP2/443-35/09-4/ASi - Opodatkowanie usług świadczonych na rzecz podmiotu zagranicznego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2008 r. (data wpływu 12 stycznia 2009 r.), uzupełniony pismem z dnia 10 marca 2009 r. (data wpływu 16 marca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług świadczonych na rzecz podmiotu duńskiego - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 10 marca 2009 r. (data wpływu 16 marca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług świadczonych na rzecz podmiotu duńskiego.

W dniu 26 lutego 2009 r. wezwano Wnioskodawcę pismem IPPP2/443-35/09-2/ASi o uzupełnienie stanu faktycznego poprzez wyjaśnienie gdzie wnioskodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności, co stanowiło podstawę dla zarejestrowania się w podatku od towarów i usług w Polsce oraz co oznacza stwierdzenie: "podmiot wynajmuje nieruchomość w Polsce i wpłacił zaliczkę związaną z jej zakupem."

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej "Spółka") prowadzi działalność gospodarczą w Polsce dla celów podatku VAT. Podatnik nie posiada w Polsce oddziału ani przedstawicielstwa, nie posiada biura i nie zatrudnia pracowników w Polsce. Prowadzeniem spraw administracyjnych zajmuje się pełnomocnik Spółki. Dla wykonywania usług podatnik nabywa od polskich podmiotów dobra i usługi wymienione w art. 27.4 ustawy o podatku od towarów i usług. Wśród nabywanych usług znajdują się usługi obsługi prawnej i rachunkowej. Usługi te związane są tylko z działalnością prowadzoną w Polsce. Podmiot wynajmuje nieruchomość w Polsce i wpłacił zaliczkę związaną z jej zakupem.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że posiada siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności w Danii. Ponadto Spółka zamierzała rozpocząć działalność gospodarczą w Polsce i w tym celu zawarła przedwstępną umowę kupna nieruchomości. Wskazano również, że Spółka jest podmiotem zagranicznym i aby nabyć nieruchomość w Polsce musi mieć zgodę Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji. Do czasu uzyskania takiej zgody właściciel nieruchomości zawarł ze Spółką umowę dzierżawy. Spółka na podstawie umowy przedwstępnej nabycia nieruchomości zapłaciła właścicielowi zadatek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi opisane w art. 27. 4 wykonywane przez podatnika polskiego na rzecz Wnioskodawcy, który jest polskim podatnikiem VAT; udokumentowane fakturą VAT, która zawiera polski NIP nabywcy, opodatkowane są w Polsce, w związku z czym podatek ten podlega u nabywcy odliczeniu na zasadach ogólnych.

W opinii Spółki wszystkie usługi wymienione w art. 27.4, wykonane przez polskiego podatnika na rzecz zagranicznego kontrahenta zarejestrowanego dla celów podatku od towarów i usług w Polsce, które zostaną udokumentowane fakturą VAT, w której, zgodnie z § 27.4 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom (...) podano polski NIP nabywcy usługi, a nabycie tych usług związane jest ze sprzedażą zagranicznego kontrahenta rozliczoną do podatku VAT w Polsce - są opodatkowane stawką właściwą dla usługi zgodnie z art. 27.1; w związku z czym w stosunku do tego podatku nabywcy przysługuje jego odliczenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. Jak stanowi art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Należy podkreślić, iż podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w kraju podlegają tylko te czynności, które tu faktycznie zostały wykonane, a ściślej te czynności, które na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług uznane zostały za wykonane w kraju. W takich przypadkach określenie miejsca świadczenia determinuje bowiem miejsce opodatkowania. Ma to szczególnie istotne znaczenie w przypadku usług, których świadczenie odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia, w takiej sytuacji, wskazuje na państwo, w którym dana czynność powinna zostać opodatkowana.

Ogólna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług określona została w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, iż w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 - 6 i art. 28.

Od tej zasady wprowadzono szereg wyjątków, określających, z uwagi na charakter świadczonych usług, inne niż wynikające z zasady ogólnej, miejsce ich świadczenia.

Jak stanowi art. 27 ust. 3 cyt. ustawy, w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4 są świadczone na rzecz:

Wskazany przepis dotyczy m.in. usług doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług, o czym stanowi art. 27 ust. 4 pkt 3 cyt. ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w Danii, która jest również zarejestrowana w Polsce na potrzeby podatku VAT.

Spółka dla wykonywania usług nabywa od polskich podmiotów dobra i usługi wymienione w art. 27.4 ustawy o podatku od towarów i usług, m.in. usługi obsługi prawnej i rachunkowej. Usługi te związane są tylko z działalnością prowadzoną w Polsce. Podmiot wynajmuje nieruchomość w Polsce i wpłacił zaliczkę związaną z jej zakupem.

Dla właściwego określenia miejsca świadczenia powyższych usług zastosowanie znajdą przepisy art. 27 ust. 4 pkt 3 w związku z art. 27 ust. 3 cyt. ustawy.

Z uwagi na fakt, iż miejsce świadczenia usług niematerialnych determinuje miejsce opodatkowania tych usług, miejscem opodatkowania wskazanych we wniosku usług niematerialnych, będzie miejsce, gdzie nabywca usługi - Wnioskodawca posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Należy podkreślić, iż art. 27 ust. 3 pkt 2 cyt. ustawy wymienia - jako znaczące dla miejsca świadczenia usługi - kolejno: siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, stały adres lub miejsce zamieszkania. Kolejność wymienienia tych miejsc ma znaczenie prawne. Należy bowiem ustalać miejsce świadczenia usługi najpierw odwołując się do miejsca siedziby, następnie do stałego miejsca prowadzenia działalności, a dopiero w ostateczności do stałego adresu lub miejsca zamieszkania świadczeniobiorcy. W konsekwencji w przeciwieństwie do art. 27 ust. 1 cyt. ustawy ustawodawca nie daje - w przypadku nabywców innych niż osoby fizyczne - priorytetu kryterium stałego miejsca prowadzenia działalności wobec kryterium miejsca siedziby.

Z uwagi zatem na fakt, iż Spółka nie posiada w Polsce siedziby to w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku, w oparciu o przepisy art. 27 ust. 4 pkt 3 w związku z art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia usług niematerialnych, będzie miejsce gdzie nabywca usługi - Wnioskodawca posiada siedzibę, tj. Dania.

W zakresie obowiązku wystawiania faktur przez podatników świadczących usługi na rzecz podatników mających siedzibę na terytorium Wspólnoty, ale innym niż terytorium kraju, obowiązują odpowiednio przepisy art. 106 ust. 1 i 2 cyt. ustawy oraz § 25 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4, 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Jak wskazuje ust. 2 art. 106 cyt. ustawy, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Jak stanowi § 25 ust. 4 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów - w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy oraz art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego, innym niż terytorium kraju, oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane które powinny zawierać oraz sposób i okres ich przechowywania zostały określone w rozdziale 3 cyt. rozporządzenia.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym, w świetle przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), tj. art. 27 ust. 3 pkt 4 w zw. z art. 27 ust. 3, należy stwierdzić, iż miejscem świadczenia usług niematerialnych (usług obsługi prawnej i rachunkowej) z uwagi na fakt, iż Strona nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, jest miejsce gdzie nabywca usługi czyli Wnioskodawca posiada siedzibę. Zatem miejscem opodatkowania powyższych usług jest Dania.

Świadczenie powyższych usług winno być dokumentowane przez polskich usługodawców fakturami wystawianymi w oparciu o uregulowania art. 106 ust. 1 cyt. ustawy oraz w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.), tj. § 25. Faktury te:

Biorąc pod uwagę powołane przepisy należy zauważyć, iż Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż miejscem świadczenia usług, o których mowa we wniosku jest terytorium Danii.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.