IPPP2/443-246/11-2/KG - Opodatkowanie podatkiem VAT nabycia przez bank usług zapewnienia klientom dostępu do oferowanych usług bankowych poprzez platformę internetową.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2011 r. (data wpływu 25 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla czynności nabycia usługi polegającej na zapewnieniu klientom dostępu do oferowanych produktów i usług finansowych za pośrednictwem sieci Internet - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 lutego 2011 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z podatku VAT dla czynności nabycia usługi polegającej na zapewnieniu klientom dostępu do oferowanych produktów i usług finansowych za pośrednictwem sieci Internet.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wychodząc naprzeciw tendencjom i oczekiwaniom rynkowym Wnioskodawca (Bank) chce zapewnić swoim klientom dostęp do oferowanych produktów i usług finansowych za pośrednictwem nowoczesnych kanałów komunikacji, tj. za pośrednictwem sieci Internet. W tym celu Bank zakupuje od podmiotu zagranicznego usługi polegające na zapewnieniu dostępu klientów do oferowanych usług bankowych poprzez dedykowaną platformę. Nabywane przez Bank usługi związane z wykorzystywaniem systemu, którego właścicielem jest podmiot mający siedzibę poza granicami Polski, dalej: "Dostawca", wykonywane w kwartalnych okresach rozliczeniowych (równych kwartałom kalendarzowym) będą generować obowiązek podatkowy w podatku VAT ostatniego dnia danego kwartalnego okresu rozliczeniowego.

Usługi nabywane od Dostawcy mają na celu zagwarantowanie alternatywnego, nowoczesnego i dostosowanego do rosnących potrzeb klientów kanału dostępu do usług bankowych za pośrednictwem dedykowanego systemu. Przedmiotowe usługi będą więc umożliwiać klientom Banku korzystanie z usług finansowych Banku za pośrednictwem sieci Internet, bez konieczności odwiedzania Banku osobiście (system bankowości elektronicznej).

Dzięki powyższemu rozwiązaniu Klienci mogą komunikować się z platformą poprzez sieć Internet, z pominięciem jakiegokolwiek kontaktu z systemami informatycznymi Banku i dokonywać operacji finansowych w ramach dostępnej oferty produktowej Banku. Dane dotyczące transakcji dokonywanych przez klientów Banku są przetwarzane w warstwie sprzętowej i programowej platformy, a następnie przesyłane do systemów informatycznych Banku poprzez specjalnie zaprojektowany interfejs.

Usługi nabywane w ramach platformy w swej istocie służą udostępnieniu klientowi nowoczesnego kanału dostępu, za pośrednictwem którego możliwe jest wykonywanie operacji bankowych oraz informowanie o operacjach rozliczeniowych. Dostawca zapewnia w szczególności następujące funkcjonalności:

* zlecanie przekazów środków pieniężnych obejmujących przelewy krajowe, w tym na ubezpieczenia społeczne i płatności podatku dochodowego,

* operacje czekowe,

* transfery księgowe - informacja o stanie rachunku może być bezpośrednio ujmowana w księgach,

* przekazy środków pieniężnych za granicę,

* komunikaty administracyjne,

* zlecanie czynności związanych z dyspozycjami dotyczącymi papierów wartościowych, jak rozliczenie i uzgadnianie sald, inicjowanie transakcji i jej potwierdzenie, zdarzenia związane z papierami wartościowymi, a także:

* przekazywanie informacji na temat transakcji związanych z wierzytelnościami,

* informowanie o transakcjach handlowych (w tym akredytywy, inkasa, gwarancje),

* import i eksport informacji dotyczących rozrachunków bankowych,

* tworzenie raportów i zapytań dotyczących wszystkich powyżej wymienionych produktów.

Udostępnianie funkcjonalności systemu zainstalowanego na serwerach za granicą związane jest z okolicznością, iż Dostawca posiada odpowiednie zaplecze techniczne do obsługi takich systemów globalnie i do oferowania usług polegających na udostępnianiu innym bankom tych systemów, przy pomocy których świadczą one usługi finansowe na rzecz swoich klientów.

Celem nabywania przez Bank przedmiotowych usług od Dostawcy jest zapewnienie elektronicznego kanału dystrybucji dla oferowanych produktów (usług finansowych), co w konsekwencji pozwala na szerokie oferowanie wykonywanych przez Bank usług finansowych.

W kontekście oświadczenia składanego stosownie do art. 14b § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U.05.8.60 j.t, z późn. zm.) Wnioskodawca wskazuje, iż elementy stanu faktycznego objęte niniejszym wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku, są przedmiotem toczącego się postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2006 r.. Wnioskodawca zwraca równocześnie uwagę, iż przedmiotem składanego wniosku jest określenie skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego, które będzie generowało obowiązki podatkowe Wnioskodawcy począwszy od 1 kwartału 2011 r., na podstawie przepisów obowiązujących w tym zakresie od dnia 1 stycznia 2011 r..

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy nabywanie wspomnianej usługi stanowiącej odrębną całość, właściwej oraz niezbędnej do świadczenia usług zwolnionych z opodatkowania, będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. jako nabycie elementu usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., zwanej dalej "ustawą z dnia 11 marca 2004 r." lub "ustawą").

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi nabywane przez Bank będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Do przedmiotowych usług nie znajdują też zastosowania wyłączenia z art. 43 ust. 14 i ust. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Zdaniem Banku, na poprawność wskazanego stanowiska wskazują w szczególności następujące argumenty.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 7, pkt 38-41 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. zwalnia się od podatku:

* transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem przedmiotów kolekcjonerskich banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną,

* usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

* usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

* usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług;

* usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Zgodnie z ust. 13 art. 43 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Z kolei zgodnie z ust. 14 art. 43 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

W opinii Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Dostawcę w zakresie funkcjonalności przedmiotowego systemu będą stanowiły usługi pomocnicze do wskazanych powyżej usług finansowych, korzystające ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Równocześnie wyłączenie ze zwolnienia wskazane w art. 43 ust. 14 ustawy nie znajduje do nich zastosowania, biorąc pod uwagę, iż rozważane usługi należy rozpatrywać jako pomocnicze do usług finansowych świadczonych przez Bank, a nie jako pomocnicze do usług pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Wnioskodawca zwraca uwagę, iż usługi świadczone przez niego na rzecz klientów nie stanowią usług pośrednictwa w świadczeniu usług finansowych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 37-41 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., będąc wprost usługami finansowymi świadczonymi przez Bank na rzecz klientów, w kontekście których właśnie rozważane są usługi świadczone przez Dostawcę.

Należy zwrócić uwagę, iż do końca 2010 r. na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w kontekście zwolnień z tego podatku funkcjonowały pojęcia usług pośrednictwa finansowego oraz usług pomocniczych do usług pośrednictwa finansowego. W obecnym stanie prawnym ustawodawca wskazuje wprost usługi finansowe w art. 43 ust. 1 pkt 7, 38-41 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. posługując się równocześnie pojęciem usług pośrednictwa w świadczeniu powyższych usług, jako wprost wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 38-41 ustawy, a także pojęciem usług pomocniczych, chociaż w kontekście zwolnień przedmiotowe pojęcie nie jest używane (powyższa kategoria została zdefiniowana w art. 43 ust. 13). Rozpatrując powyższe w kontekście wyłączenia ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., należy wskazać, iż wyłączenie znajduje zastosowanie do usług pośrednictwa w świadczeniu usług finansowych, a nie do samych usług finansowych. Stąd wskazane powyżej przez Wnioskodawcę rozróżnienie.

Należy wskazać, iż konstrukcja zwolnień wprowadzona do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. z dniem 1 stycznia 2011 r., wyrażona również w zakresie art. 43 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., stanowi zaimplementowanie rozwiązań Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zwanej dalej "Dyrektywą 112") jak również dorobku orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ("ETS") oraz sądów krajowych w zakresie usług pomocniczych. Stąd, dla odkodowania normy prawnej zawartej w przedmiotowym przepisie należy posłużyć się wykładnią językową z uwzględnieniem powyżej wskazywanego dorobku.

Uregulowany treścią art. 135 Dyrektywy 112, zakres zwolnienia z VAT, ze względu na pojawiające się rozbieżności interpretacyjne, został doprecyzowany w orzeczeniach ETS, który wielokrotnie podkreślał, że aby usługi pomocnicze mogły zostać uznane na gruncie Dyrektywy VAT za zwolnione usługi finansowe, muszą one stanowić: 1) odróżniającą się całość, 2) być specyficzne (właściwe) dla transakcji zwolnionych oraz 3) mieć podstawowe (niezbędne) znaczenie dla ich realizacji (orzeczenie C-2/95 Sparekassernes Datacenter przeciwko Skatteministeriet oraz C-235/00 Commisioners of Customs Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd.).

Należy wskazać, iż usługi świadczone przez Dostawcę w analizowanym zakresie niewątpliwie:

* stanowią odróżniającą się całość, o czym świadczy, m.in. możliwość zlecenia jej odrębnemu podmiotowi;

* są specyficzne (właściwe) dla transakcji zwolnionych, o czym świadczy ich ścisłe dopasowanie do wykonywanych przez Bank usług finansowych oraz fakt, że wykonywanie przedmiotowych usług przez Dostawcę pozbawione byłoby sensu ekonomicznego w oderwaniu od operacji wykonywanych przez Bank (innymi słowy, świadczenie przez Bank usług finansowych warunkuje wykreowanie popytu na przedmiotowe usługi pomocnicze, bez usług finansowych wykonywanych przez Bank, żaden przedsiębiorca nie byłby w stanie wykonać omawianej usługi pomocniczej, a także taka usługa byłaby pozbawiona ekonomicznego sensu),

* są niezbędne dla realizacji przez Bank usług finansowych na rzecz klientów bez tych usług nie mógłby oferować i świadczyć usług finansowych w sposób efektywny oraz bezpieczny, a w efekcie nie mógłby świadczyć usługi finansowej na określonych zasadach.

Sformułowane powyżej przez ETS warunki dla zwolnienia usług pomocniczych zostały odzwierciedlone w art. 43 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Mając powyższe na względzie, biorąc pod uwagę zarówno przepisy krajowe jak i orzecznictwo ETS na gruncie przepisów Dyrektywy 112 należy wskazać, iż usługi świadczone przez Dostawcę są objęte zakresem zwolnienia z podatku od towarów i usług.

W opinii Banku, przedstawione powyżej stanowisko znajduje również oparcie w interpretacjach przepisów prawa podatkowego, potwierdzonych dodatkowo stanowiskiem sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Przywoływane poniżej stanowiska odnoszą się właśnie do charakteru nabywanych usług, przesądzającego o ich kwalifikacji w kontekście zwolnień z podatku od towarów i usług, a zmiana przepisów z dniem 1 stycznia 2011 r. pozostaje bez znaczenia dla ich adekwatności na gruncie prezentowanych rozważań.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 20 października 2008 r. sygn.: IPPP2-443-1282/08-2/SAP, zgodził się z argumentacją podatnika zgodnie, z którą przeniesienie czynności związanych z obsługą rozliczeniową płatności dotychczas realizowanej w Banku - a traktowanych w praktyce jako typowe usługi finansowe zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. - na podmiot zewnętrzny nie powoduje, utraty przez te czynności przymiotu usług finansowych zwolnionych z VAT. Jak zgodził się również organ w powyższej interpretacji, za takim rozumowaniem przemawia m.in. fakt, że przedmiotowe usługi świadczone przez podmiot zewnętrzny nie mają bytu samoistnego.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lipca 2009 r., sygn.: IPPP1/443-369/09-2/lG/JL, zgodził się ze stanowiskiem, iż usługi istotne i specyficzne dla usług pośrednictwa finansowego, stanowiące niezbędny element w procesie wykonywania przez Bank czynności bankowych jako element świadczonych przez Bank usług pośrednictwa finansowego, powinny korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Powyższa argumentacja potwierdzana była również w interpretacjach wydawanych przez powyższy organ, przykładowo interpretacja z dnia 26 marca 2009 r., sygn.: IPPP2/443-176/09-4/PW, interpretacja z dnia 3 kwietnia 2009 r., sygn.: IPPP2/443-168/09-2/BM, interpretacja z dnia 22 maja 2009 r., sygn.: IPPP2/443-424/09-2/BM, interpretacja z dnia 7 lipca 2009 r., sygn.: IPPP2/443-439/09-2/PW.

Prawidłowość powyższych wnioskowań znajduje również potwierdzenie w stanowisku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wyrażonym w wyroku z dnia 10 czerwca 2008 r. (sygn. III SA/Wa 319/08). Co istotne stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 22 grudnia 2008 r. (sygn. I FSK 1582/08), w którym to wyroku NSA oddalił skargę kasacyjną na powyższy wyrok WSA. Zgodnie z wyrokiem NSA: "Stanowisko wnoszącego skargę kasacyjną zdaje się wskazywać na decydujące znaczenie formy wykonania czynności. Stanowisko takie uznać jednak należy za wadliwe. Pomija ono tę okoliczność, że dokonując kwalifikacji danej czynności kierować należy się przede wszystkim jej funkcją prawną. Wniosek taki, a contrario, wyprowadzić zresztą można z wypowiedzi Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości zawartych między innymi w wyrokach z dnia 26 czerwca 2008 r., nr T 442/03 (pkt 228, Lex nr 409911) oraz z dnia 22 października 2008 r., nr T 309/04 (pkt 228, Lex nr 455129).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

I tak, na podstawie dodanego do ustawy o podatku od towarów i usług, z dniem 1 stycznia 2011 r., przez art. 1 pkt 8 lit. a) tiret trzeci ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), przepisu art. 43 ust. 1 pkt 7, zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy, lub które mają wartość numizmatyczną.

Natomiast stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwolnieniu z podatku podlegają usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 38, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Ponadto na mocy art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy, zwolnieniu podlegają usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, zwolnieniu podlegają usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam w sobie stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Zgodnie z art. 43 ust. 14, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Warto w tym miejscu powołać odpowiednie uregulowania zawarte w prawie wspólnotowym. Zgodnie z przepisem art. 135 ust. 1 lit. a)-d) Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1 z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

Dokonując analizy pojęć użytych do opisania zwolnień, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. a)-d) Dyrektywy 2006/112/WE należy podkreślić, że winny one być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

Najistotniejszym orzeczeniem, które może mieć zastosowanie w rozważanym zdarzeniu przyszłym jest wyrok TSUE w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), w którym TSUE wskazał cechy charakterystyczne usługi finansowej w kontekście ustalenia warunków stosowania zwolnienia dla konkretnych podtypów usług finansowych wymienionych w art. 13 (B) (D) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. d) i lit. f) Dyrektywy 2006/112/WE). Sprawa dotyczyła usług świadczonych przez SDC (stowarzyszenie) przede wszystkim na rzecz banków oraz innych jednostek podłączonych do jego systemu informatycznego. SDC świadczyło usługi przetwarzania danych związanych z transakcjami prowadzonymi przez jego klientów, a także pewnych usług związanych ze sprawami administracyjnymi swoich członków.

W takim stanie faktycznym TSUE zaznaczył, iż dla zastosowania zwolnienia istotne jest, aby usługa pomocnicza, z ogólnego punktu widzenia, stanowiła osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi finansowej. Usługa dotycząca transferów (przekazów pieniężnych) musi skutkować rzeczywistym przekazaniem funduszy albo pociągać za sobą zmiany o charakterze prawnym lub finansowym. Nie może to być zatem sama czynność techniczna, taka jak udostępnienie bankowi systemu rozliczeniowego, która pozwoli doprowadzić do przeniesienia środków pomiędzy rachunkami i do zaksięgowania transakcji. Dla uznania danej usługi za zwolnioną z VAT decydująca może być kwestia czy odpowiedzialność usługodawcy jest ograniczona do aspektów technicznych czy obejmuje charakterystyczne i istotne aspekty transakcji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca chcąc zapewnić swoim klientom dostęp do oferowanych produktów i usług finansowych za pośrednictwem nowoczesnych kanałów komunikacji, tj. za pośrednictwem sieci Internet. W tym celu Bank zakupuje od podmiotu zagranicznego usługi polegające na zapewnieniu dostępu klientów do oferowanych usług bankowych poprzez dedykowaną platformę. Usługi nabywane od Dostawcy mają na celu zagwarantowanie alternatywnego, nowoczesnego i dostosowanego do rosnących potrzeb klientów kanału dostępu do usług bankowych za pośrednictwem dedykowanego systemu.

Usługi nabywane w ramach platformy w swej istocie służą udostępnieniu klientowi nowoczesnego kanału dostępu, za pośrednictwem którego możliwe jest wykonywanie operacji bankowych oraz informowanie o operacjach rozliczeniowych. Dostawca zapewnia w szczególności następujące funkcjonalności:

* zlecanie przekazów środków pieniężnych obejmujących przelewy krajowe, w tym na ubezpieczenia społeczne i płatności podatku dochodowego,

* operacje czekowe,

* transfery księgowe - informacja o stanie rachunku może być bezpośrednio ujmowana w księgach,

* przekazy środków pieniężnych za granicę,

* komunikaty administracyjne,

* zlecanie czynności związanych z dyspozycjami dotyczącymi papierów wartościowych, jak rozliczenie i uzgadnianie sald, inicjowanie transakcji i jej potwierdzenie, zdarzenia związane z papierami wartościowymi, a także:

* przekazywanie informacji na temat transakcji związanych z wierzytelnościami,

* informowanie o transakcjach handlowych (w tym akredytywy, inkasa, gwarancje),

* import i eksport informacji dotyczących rozrachunków bankowych,

* tworzenie raportów i zapytań dotyczących wszystkich powyżej wymienionych produktów.

Udostępnianie funkcjonalności systemu zainstalowanego na serwerach za granicą związane jest z okolicznością, iż Dostawca posiada odpowiednie zaplecze techniczne do obsługi takich systemów globalnie i do oferowania usług polegających na udostępnianiu innym bankom tych systemów, przy pomocy których świadczą one usługi finansowe na rzecz swoich klientów.

Analizując relację pomiędzy dostawcą oprogramowania i bankiem należy zauważyć, iż dostawca oprogramowania wykonuje usługi obejmujące obsługę informatyczną pewnych procesów związanych ze świadczeniem usług finansowych, zwolnionych od podatku. Stanowi ona usługę, która pozostaje składowym elementem usług zwolnionych ponieważ jej celem jest nadal wykonywanie tych czynności. Jako rodzaj specjalistycznego oprogramowania nadal posiada "marker genetyczny", łączący tę usługę z usługą finansową, zwolnioną od podatku. Jednakże, nie jest już częścią usługi finansowej, została oddzielona od tej usługi finansowej i stała się odrębną całością, a w rezultacie wyodrębnioną, samodzielną usługą. Nie posiada ona już specyficznego i istotnego charakteru usługi zwolnionej. Z drugiej strony, stanowi dostawę jedynie techniczną i dlatego też jest wyraźnie wyłączona ze zwolnienia z podatku VAT.

Z kolei rozważając relację pomiędzy bankiem i Klientami zauważyć należy, iż nie nastąpiła w tym zakresie żadna zmiana. Bank nadal świadczy usługi finansowe, zwolnione z podatku VAT, wraz z nią dostarczane oprogramowanie jest częścią składową, stanowiącą dodatkowy element świadczonych usług.

Mając na uwadze powyższe trudno więc uznać, że zakupywana przez Wnioskodawcę usługa stanowi odrębną całość będącą elementem niezbędnym do świadczenia usługi zwolnionej z VAT. Przedmiotowe usługi mają jednak wyłącznie charakter techniczny.

Dla wykonania przez banki (instytucje finansowe) usług w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych i wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, usługi nabywane od dostawcy oprogramowania nie są niezbędne. Operacje wykonywane za pośrednictwem sieci Internet stanowią bowiem jedynie jedną z form dysponowania przez klienta banku środkami pieniężnymi.

Brak jest więc podstaw do uznania technicznej obsługi takich czynności za odrębny, niezbędny element usługi finansowej. Podkreślenia bowiem wymaga fakt, iż zwolnienie od podatku zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT stosuje się do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej. Przepis ust. 13 art. 43 ustawy dotyczący zwolnienia wyraźnie wskazuje, że usługi te muszą być właściwe do wykonania usługi podstawowej. Co znaczy zatem, że usługa musi być właściwa. Aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej. Tym samym w przedmiotowej sprawie usługi polegające na zapewnieniu dostępu klientów do oferowanych usług bankowych poprzez dedykowaną platformę nie można uznać za usługi właściwe, gdyż owszem stanowią one osobną całość obok usługi finansowej, jednakże nie obejmują one funkcji charakterystycznych tej usługi zwolnionej.

Reasumując, usługi polegające na zapewnieniu dostępu klientów do oferowanych usług bankowych poprzez dedykowaną platformę, nie stanowią usług właściwych do wykonania usługi podstawowej tj. usługi finansowej zwolnionej od podatku VAT w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, bowiem nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla tej usługi. Zatem nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług lecz podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką podstawową, która od 1 stycznia 2011 r. wynosi 23%.

Zatem należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.