IPPP2/443-196/10-4/AO - Odliczenie podatku VAT od opłaty leasingowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2010 r. (data wpływu do tut. Organu 6 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całości podatku od towarów i usług naliczonego od opłaty leasingowej - jest prawidłowe.

W dniu 6 kwietnia 2010 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całości podatku od towarów i usług naliczonego od opłaty leasingowej. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 5 maja 2010 r. (data wpływu 7 maja 2010 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 28 kwietnia 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zawarła umowy leasingu dotyczące:

W odniesieniu do obu samochodów Okręgowa Stacja Kontroli Pojazdów wydała zaświadczenia o przeprowadzanym badaniu technicznym pojazdów (w załączeniu), z których wynika, że są to samochody ciężarowe, a jednocześnie, że nie spełniają one wymagań wskazanych w art. 86 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT.

Ze świadectwa homologacji pojazdów (w załączeniu) wydanych przez importera wynika, że są to samochody ciężarowe. Natomiast w dowodach rejestracyjnych pojazdów (w załączeniu) Skoda Fabia figuruje jako samochód ciężarowy i Skoda Roomster jako samochód ciężarowy. Dopuszczalna ładowność Skody Fabii wynosi 520 kg, zaś Skody Roomster 515 kg.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, iż samochody używane na podstawie umowy leasingu, przedstawione we wniosku, wykorzystywane będą wyłącznie do działalności opodatkowanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy parametry techniczne i typ opisanych w stanie faktycznym samochodów uprawniają Wnioskodawcę do odliczenia całości podatku od towarów i usług naliczonego od opłaty leasingowej...

W ocenie podatnika - nie ma przeszkód prawnych, aby podatnik biorący w leasing powyższe pojazdy odliczył 100% podatku VAT naliczonego od opłat leasingowych.

Przepisy art. 86 ust. 7 w związku z ust. 3 ustawy o VAT literalnie nie dają takiej możliwości, jednakże możliwość taka występuje zgodnie z treścią wyroku Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 Magoora Sp. z o. o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Krakowie. Zgodnie z interpretacją Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. PT3/812/4/15/CZE/09/185 (załączona do wniosku) - tezy zawarte w wyroku sformułowane na gruncie stanu faktycznego dotyczącego możliwości odliczania VAT z tytułu nabycia paliwa - należy stosować odpowiednio do odliczania VAT naliczonego z tytułu usług w ramach umowy najmu, dzierżawy, leasingu i innych podobnych (strona 3 interpretacji Ministra). Warunkiem, który w tym zakresie musi zostać spełniony jest to, aby samochód zgodnie ze świadectwem homologacji nie był samochodem osobowym i aby dopuszczalna ładowność pojazdu wynosiła więcej niż 500 kg.

W przedmiotowym stanie faktycznym oba samochody spełniają łącznie wskazane kryteria - tj. na podstawie świadectwa homologacji nie są to samochody osobowe, a ponadto mają dopuszczalną ładowność powyżej 500 kg.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast kwotę podatku naliczonego, na podstawie zapisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z przytoczonego przepisu wynika, że aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane w sposób bezpośredni i bezsporny z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku wykorzystywania ich do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z dniem akcesji Polski do Unii Europejskiej, tj. z dniem 1 maja 2004 r. wprowadzony został przepis art. 86 ust. 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona wg wzoru:

gdzie:

DŁ - oznacza dopuszczalną ładowność,

n - oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy

- kwotę podatku naliczonego stanowiło 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 5.000 zł.

Jednocześnie art. 86 ust. 5 ww. ustawy regulował, iż dopuszczalna ładowność oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3.

W art. 86 ust. 7 cyt. ustawy postanowiono, że w przypadku usługobiorców użytkujących samochody, o których mowa w ust. 3 i 5, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowiło 50% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodu, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu, nie mogła jednak przekroczyć kwoty 5.000 zł.

Z dniem 22 sierpnia 2005 r. ustawa z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 90, poz. 756) wprowadziła nowe brzmienie przepisów dotyczących zasad rozliczania podatku naliczonego przy nabyciu i użytkowaniu samochodów.

Stosownie do nowego brzmienia przepisu art. 86 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Jednocześnie, w myśl zapisów art. 86 ust. 4 ustawy o VAT, przepis art. 86 ust. 3 nie dotyczy:

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 5 ustawy o VAT, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ww. art. 86 ust. 4 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Natomiast, z brzmienia art. 86 ust. 7 ww. ustawy, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Na gruncie poprzednio obowiązującej (do dnia 30 kwietnia 2004 r.) ustawy dotyczącej podatku od towarów i usług, tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), przepisy ograniczające prawo do odliczenia, w związku z nabyciem samochodów osobowych oraz innych samochodów regulował art. 25 ust. 1 pkt 2. Przepis ten stanowił, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Ponadto, zgodnie z obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2004 r. przepisem § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 z późn. zm.) usługobiorcom użytkującym samochody osobowe lub inne samochody o dopuszczalnej ładowności do 500 kg na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku o kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) i innych odpłatności wynikających z zawartej umowy.

Natomiast, w myśl § 10 ust. 3 cyt. rozporządzenia, podatnikom nabywającym samochody inne niż osobowe, które nie posiadają homologacji producenta lub importera wymaganej dla tego rodzaju samochodów, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku, o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem tych samochodów.

Odnośnie kwestii niezgodności przepisów ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujących od dnia 1 maja 2004 r., w zakresie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT przy nabyciu i użytkowaniu samochodów, z przepisami unijnymi (prawa wspólnotowego), zauważa się, iż podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej od dnia 1 stycznia 2007 r. jest Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.), a wcześniej Szósta Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE. L Nr 145, poz. 1 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 17 (6) Szóstej Dyrektywy oraz art. 176 obowiązującej Dyrektywy podatek od wartości dodanej nie może być odliczany od wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z prowadzoną działalnością. Do czasu przyjęcia przez Radę Unii Europejskiej przepisów określających kategorie wydatków niekwalifikujących się do odliczenia podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w dniu ich przystąpienia. Wyłączenia te mogą dotyczyć podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych oraz paliw nabywanych do tych samochodów.

Istnieje zatem możliwość, na gruncie prawa Unii Europejskiej, stosowania ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego, pod warunkiem, iż ograniczenia te istniały w prawie krajowym w momencie przystąpienia do Unii Europejskiej. Tym samym omawiany przepis art. 17 (6) VI dyrektywy formułuje zasadę "stand still" (klauzula stałości), przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego, które obowiązywały przed wejściem w życie VI Dyrektywy. Z uwagi na cel przepisu art. 17 (6) VI Dyrektywy pojęcie "prawo krajowe" odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy. Klauzula "stand still" ma bowiem na celu uniemożliwienie nowym państwom członkowskim dokonania zmian swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów Dyrektywy.

Powyższe regulacje, przy uwzględnieniu wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 Magoora Sp. z o. o. i interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2009 r. - PT3/812/4/15/CZE/09/185, które powołuje Wnioskodawca, oznaczają, że prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku przysługuje, w odniesieniu do pojazdów samochodowych, w stosunku do których przepisy obowiązujące od dnia 1 maja 2004 r. umożliwiały prawo do takiego odliczenia lub w przypadku jeżeli nie umożliwiały, ale prawo takie przysługiwałoby według zasad obowiązujących w dniu 30 kwietnia 2004 r., podatnikowi - zgodnie z ww. wyrokiem ETS - bez uwzględnienia tych ograniczeń.

Analiza przytoczonych uregulowań pozwala na stwierdzenie, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu użytkowania na podstawie umowy leasingu przedmiotowych samochodów, obowiązujące w Polsce po dniu akcesji do Unii Europejskiej, rozszerzają zakres wcześniejszych krajowych wyłączeń tego prawa.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka zawarła umowy leasingu dotyczące dwóch samochodów: Skoda Fabia Van 1,4 D i Skoda Roomster 1,4 TD. Ze świadectwa homologacji tych pojazdów, wydanych przez importera Skoda Auto Polska wynika, że są to samochody ciężarowe. Dopuszczalna ładowność Skody Fabii wynosi 520 kg, zaś Skody Roomster - 515 kg. Samochody, używane na podstawie umowy leasingu, przedstawione we wniosku, wykorzystywane będą wyłącznie do działalności opodatkowanej.

Z treści przedstawionych przepisów wynika, że w sytuacji posiadania świadectwa homologacji potwierdzającego, iż pojazd nie jest samochodem osobowym, a dopuszczalna ładowność przekracza 500 kg, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku od towarów i usług z tytułu kosztów związanych z leasingiem, na zasadach ogólnych, określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, o ile nie zachodzą przesłanki wyłączające to prawo, wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego warunkiem uprawniającym Wnioskodawcę do odliczenia całości podatku od towarów i usług naliczonego od opłaty leasingowej jest posiadane świadectwo homologacji wydane przez importera Skoda Auto Polska, z którego wynika, że są to samochody ciężarowe i określona jest ich dopuszczalna ładowność.

W świetle powołanych przepisów prawa krajowego i wspólnotowego oraz biorąc pod uwagę przedstawioną treść wniosku stwierdzić należy, że w sytuacji posiadania świadectwa homologacji określającego samochody, o którym mowa we wniosku, jako samochody ciężarowe i wykorzystywania przedmiotowych samochodów wyłącznie do działalności opodatkowanej Wnioskodawca będzie miał prawo odliczenia całości podatku od towarów i usług naliczonego, zawartego w fakturach VAT, dokumentujących opłaty leasingowe, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, z uwzględnieniem zapisu art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w związku z § 10 ust. 1 i ust. 3 rozporządzenia z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obowiązujących do 30 kwietnia 2004 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednakże odnosząc się do postawionego przez Wnioskodawcę pytania stwierdzić należy, że parametry techniczne i typ opisanych w stanie faktycznym samochodów, nie uprawniają Wnioskodawcy do odliczenia całości podatku od towarów i usług naliczonego od opłaty leasingowej. Prawo to wynika z faktu, że przedmiotowe samochody posiadają homologację z której wynika, że nie są samochodami osobowymi, dopuszczalna ładowność przekracza 500 kg oraz wykorzystywania ww. samochodów wyłącznie do działalności opodatkowanej.

Zatem, gdyby przedmiotowe samochody nie posiadały homologacji producenta stwierdzającej ich rodzaj - ciężarowy i ładowność pow. 500 kg, Wnioskodawcy nie przysługiwałoby prawo do pełnego odliczenia podatku VAT z tytułu ich użytkowania.

Dodatkowo zaznacza się, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.