IPPP2/443-1799/08-2/SAP - Przeniesienie prawa użytkowania wieczystego na rzecz gminy w zamian za wygaszenie zobowiązań podatkowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2008 r. (data wpływu 8 grudnia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przeniesienia prawa wieczystego użytkowania działek gruntu w zamian za wygaszenie zobowiązań podatkowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przeniesienia prawa wieczystego użytkowania działek gruntu w zamian za wygaszenie zobowiązań podatkowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka posiada zobowiązania podatkowe wobec Prezydenta Miasta z tytułu podatków lokalnych. Sposobem wygaszenia tego zobowiązania jest skorzystanie przez Spółkę ze szczególnego trybu przewidzianego w art. 66 Ordynacji Podatkowej tj. przeniesienia własności praw majątkowych. Nabywca tj. Prezydent Miasta stoi na stanowisku (które to stanowisko podziela również Spółka), iż przeniesienie prawa wieczystego użytkowania przedmiotowych działek nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z obowiązujących obecnie przepisów prawa, a zwłaszcza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, nie wynika wprost, czy przewidziany w Ordynacji Podatkowej szczególny tryb wygaśnięcia zobowiązań jest objęty zakresem przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym Spółka wystąpiła z zapytaniem:

Czy przeniesienie prawa wieczystego użytkowania działek gruntu, wskazanych w opisie stanu faktycznego, (w trybie art. 66 Ordynacji podatkowej) w zamian za wygaszenie zobowiązań podatkowych, wobec Prezydenta Miasta, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Spółka stoi na stanowisku, iż przekazanie prawa wieczystego użytkowania przedmiotowych nieruchomości w zamian za wygaszenie zobowiązań podatkowych w trybie art. 66 Ordynacji podatkowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Na takim też stanowisku stoi przyszły nabywca (Prezydent Miasta) prawa wieczystego użytkowania ww. działek. Aby w pełni uzasadnić swoje stanowisko Spółka zwraca uwagę na funkcję, jaką podatek od towarów i usług pełni w systemie obrotu gospodarczego oraz jego miejsce w tym systemie. Podstawą funkcjonowania podatku od towarów i usług jest prawo podatników do obniżania podatku należnego o kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług służących podatnikowi do prowadzenia działalności gospodarczej. Podatek VAT powinien być zatem jak najbardziej neutralny dla podatnika (czyli rodząc obowiązek zapłaty podatku należnego dawać także możliwość obniżenia go o podatek naliczony), a opodatkowaniu nim podlega jedynie świadczenie usługi bądź dostawa towarów. Poglądy wyrażane w piśmiennictwie są zgodne co do tego, iż podatek jest obowiązkowym świadczeniem pieniężnym pobieranym przez związek publicznoprawny (państwo, jednostkę samorządu terytorialnego) bez konkretnego, bezpośredniego świadczenia wzajemnego. Zebrane podatki są wykorzystywane na potrzeby ustalone przez organ pobierający. Zgodnie z polskim prawem daniny, aby zostały uznane za podatki muszą posiadać 4 cechy 1) nieodpłatność, 2) przymusowość, 3) publicznoprawność, 4) bezzwrotność. Wywiązywanie się ze zobowiązań podatkowych nie jest czynnością, która mieści się w ramach obrotu gospodarczego, a który to właśnie obrót gospodarczy (przedmioty tego obrotu, czyli towary oraz usługi) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy bowiem wskazać, iż zapłata podatku (lub też jakakolwiek inna forma jego uiszczenia skutkująca wygaszeniem zobowiązania podatkowego) nie zawiera w sobie elementu ekwiwalentności. Nie występuje także z tego tytułu nawet teoretyczna możliwość obniżenia podatku należnego o podatek naliczony - nie można bowiem zaliczyć zapłaty podatku jako nabycia jakiegokolwiek towaru bądź usługi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Nie można uznać, iż wywiązywanie się ze zobowiązań podatkowych nawet w szczególnej formie przewidzianej w art. 66 Ordynacji podatkowej, może być uznane za odpłatną dostawę towarów lub świadczenie usług. Dostawa towarów oraz świadczenie usług to obrót nimi między podmiotami obrotu gospodarczego. Organ podatkowy nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, nie jest także podmiotem obrotu gospodarczego. Wychodząc z zawartej w art. 6 Ordynacji podatkowej legalnej definicji podatku (jako publicznoprawnego, nieodpłatnego, przymusowego oraz bezzwrotnego świadczenia pieniężnego na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikającego z ustawy podatkowej) pojęcie to nie jest tożsame znaczeniowo z pojęciem "odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług" użytym w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Podatek nie posiada w sobie elementu odpłatności, które może być uzyskiwana "w zamian" za inne świadczenie, ponieważ zasadniczą cechą podatku jest jego jednostronność i nieekwiwalentność. Brak tutaj także elementu odpłatności, a więc i możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, gdyż takowy przy tej operacji nie będzie występował. Ponadto należy wskazać, iż przeniesienie prawa wieczystego użytkowania działek, w zamian za wygaszenie zobowiązań podatkowych (przewidziane w art. 66 Ordynacji podatkowej), stanowi jedynie szczególny mechanizm zapłaty podatku - na tym samym stanowisku, co należy w tym miejscu podkreślić, stoi także przyszły nabywca tj. - Prezydent Miasta - z racji tej nie można uznać, iż czynność ta odnosi się do obrotu gospodarczego, gdyż czynność ta może być dokonywana jedynie między podatnikiem a organem podatkowym. W żadnym jednak wypadku nie może być ona dokonana (z uwagi na swój specyficzny charakter - przyznany w określonym celu przez ustawodawcę) między dwoma podmiotami obrotu gospodarczego. Zatem przekazanie prawa wieczystego użytkowania w zamian za wygaszenie zobowiązań nakładanych na podatnika przez ustawę (w tym wypadku scedowaną na samorząd lokalny) nie może być uznane za odpłatną dostawę towarów lub świadczenie usług które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1. W konsekwencji przekazanie prawa wieczystego użytkowania przedmiotowych działek, w trybie art. 66 Ordynacji podatkowej, w zamian za wygaszenie zobowiązań podatkowych (wobec braku przesłanek, które pozwalały by traktować to zdarzenie jako odpłatną dostawę towarów lub świadczenie usług), nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem /AT.

Analogiczne stanowisko potwierdza powyższe też Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale podjętej w składzie 7 sędziów (sygn. akt. I FPS 2/07 z dnia 8 października 2007 r.) W przywołanym orzeczeniu sąd wskazał m.in., iż: "Podatek nie posiada w sobie elementu odpłatności, które może być uzyskiwane "w zamian" za inne świadczenie, ponieważ zasadniczą cechą podatku jest jego jednostronność i nieekwiwalentność. Podatnik, regulując podatek, nie uzyskuje nic w zamian", (...) konstrukcja podatku od towarów i usług, oparta na systemie odliczania podatku naliczonego z wcześniejszej fazy obrotu, jest nastawiona na czynności powstałe w obrocie gospodarczym, w związku z którymi powstaje wartość dodana. A za takie czynności nie można uznać wywiązywania się z obowiązków podatkowych, jeżeli nawet dochodzi do nich w formie rzeczowej (a nie pieniężnej) unormowanej w części dotyczącej przeniesienia prawa własności przepisami prawa cywilnego, bowiem podmiot, który dokonuje takiego przeniesienia, reguluje w ten sposób swoje zaległości podatkowe, a nie wydaje towar w miejsce świadczenia pieniężnego". Powyższa uchwała została podjęta w odniesieniu do nieobowiązującej już ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Jednakże funkcja podatku, ani też forma zapłaty podatku nie uległa zmianie - powyższa uchwała nie odnosi się bowiem do nieobowiązujących dziś przepisów, ale do samej definicji podatku i formy zapłaty te elementy są stałe i niezmienne już od momentu wprowadzenia podatku VAT do obowiązującego w Polsce systemu prawa podatkowego.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, iż przedmiotowe przeniesienie prawa wieczystego użytkowania ww. działek (w trybie art. 66 Ordynacji podatkowej) w zamian za wygaszenie zobowiązań podatkowych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na tle opisanego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres definicji dostawy towarów rozszerzają przepisy art. 7 ust. 1 i 2 ww. ustawy. Przepis ustępu 1 wymienia enumeratywnie szereg przypadków, w których różnego rodzaju czynności stanowią również dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. W przepisie art. 7 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy wymienione jest oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, natomiast przepis pkt 7 wymienia zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6. Tym samym ustanowienie lub zbycie prawa użytkowania wieczystego stanowi dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 66 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2009 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) szczególnym przypadkiem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego jest przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz:

W myśl § 2 ww. art. 66 przeniesienie następuje na wniosek podatnika:

Ustawodawca nie wyłączył z opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia własności rzeczy, prawa użytkowania wieczystego lub praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa, w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody budżetu państwa, jak również nie wyłączył z opodatkowania tym podatkiem przeniesienia własności rzeczy, prawa użytkowania wieczystego lub praw majątkowych na rzecz gminy, powiatu lub województwa w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody ich budżetów. Dokonywanie ww. czynności, uregulowanych w art. 66 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, stanowi szczególny przypadek wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, co nie zmienia faktu, że przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych tym trybie jest czynnością, która zgodnie z powołanymi wyżej przepisami rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. Wygaśnięcie zobowiązania na podstawie art. 66 ust. 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jest następstwem zawarcia umowy cywilnoprawnej pomiędzy zobowiązanym do zapłaty podatku a starostą wykonującym zadanie z zakresu administracji rządowej, natomiast wygaśnięcie zobowiązania na podstawie art. 66 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, jest następstwem zawarcia umowy cywilnoprawnej pomiędzy zobowiązanym do zapłaty podatku a wójtem, burmistrzem (prezydentem miasta), starostą albo marszałkiem województwa. Zatem, czynność będąca przedmiotem takiej umowy mieści się w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Spółka będzie dokonywać przeniesień prawa użytkowania wieczystego (w trybie art. 66 Ordynacji podatkowej) w zamian za wygaszenie zobowiązań podatkowych.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku stwierdzić należy, iż przeniesienie prawa użytkowania wieczystego, w trybie art. 66 Ordynacji podatkowej na rzecz gminy (miasta na prawach powiatu), reprezentowanej przez Prezydenta Miasta, w zamian za zaległości podatkowe w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa związana z przeniesieniem prawa rozporządzania towarami jak właściciel. Przeniesienie następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej i jest ono odpłatne. Odpłatnością w przedmiotowym przypadku jest kwota zaległości podatkowych, która zostanie skompensowana wartością nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać stanowisko Spółki, dotyczące braku opodatkowania czynności przeniesienia prawa wieczystego użytkowania działek gruntu w zamian za wygaszenie zobowiązań podatkowych, za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.