IPPP2/443-1777/08-4/KOM - Sprzedaż działek wydzielonych z nieruchomości sklasyfikowanej w ewidencji gruntów jako grunty orne i lasy a podatek VAT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2008 r. (data wpływu 5 grudnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 lutego 2009 r. (data wpływu 27 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 lutego 2009 r. (data wpływu 27 lutego 2009 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu podatkowego Nr IPPP2/443-1777/08-2/KOM z dnia 12 lutego 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniach: 26 czerwca 1998 r., 16 lipca 1998 r., 15 czerwca 1999 r. oraz 26 lipca 1999 r. nabył 4 nieruchomości, w skład których wchodziło łącznie 18 podzielonych i niezabudowanych działek, sklasyfikowanych w ewidencji gruntu jako grunty orne i lasy o łącznej powierzchni 7,3836 ha. Zakupione nieruchomości stanowiły majątek osobisty Wnioskodawcy, który docelowo miał być przedmiotem darowizny na rzecz czwórki jego dzieci. Kupując grunty Wnioskodawca nie miał zamiaru przeznaczyć ich do dalszej odsprzedaży.

Ponieważ od 2007 r. zaczął mieć poważne problemy ze zdrowiem, znacznie pogorszyła się jego sytuacja materialna oraz miał do uregulowania wiele zobowiązań finansowych (popadł w długi) postanowił dokonać sprzedaży połowy wcześniej nabytych nieruchomości.

W listopadzie 2007 r. oraz rok później w listopadzie 2008 r. jako osoba fizyczna sprzedał 15 z 18 działek gruntu z majątku osobistego. Sprzedawana nieruchomość nigdy nie była wykorzystana na działalność gospodarczą, na najem, ani na działalność rolną nie było zmieniane jej przeznaczenie, nie były dokonywane żadne podziały ani przeniesienia własności, była własnością prywatną Wnioskodawcy.

Zgodnie z zaświadczeniem Wójta Gminy z dnia 9 października 2008 r., teren na którym znajdują się przedmiotowe działki jest pozbawiony miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a z wypisu z rejestru gruntów z dnia 7 października 2008 r. wynika, iż sklasyfikowane są jako grunty orne. Z tego też powodu umowy sprzedaży zostały zawarte z prawem pierwokupu przez Agencję Nieruchomości Rolnych przewidzianego w art. 3 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego. Agencja Nieruchomości Rolnych nie wykonała tego prawa.

Z uwagi na toczące się postępowanie sądowe w momencie sprzedaży dla przedmiotowych nieruchomości brak było planu zagospodarowania przestrzennego, a działki były położone na obszarze w stosunku, do którego Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z 20 grudnia 2007 r. stwierdził nieważność uchwały Rady Gminy z dnia 13 grudnia 2005 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy oraz określił, że uchwała nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyr. Z wypisu ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy teren, na którym znajdowały się sprzedane działki położony był w rejonie oznaczonym jako tereny zabudowy mieszkaniowej o charakterze ekstensywnym.

Żaden z nowych właścicieli nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Dnia 21 grudnia 2008 r. został ogłoszony wyrok, w którym plan zagospodarowania przestrzennego został przywrócony, a sprzedane nieruchomości położone są w rejonie określonym jako: podstawowe przeznaczenie terenu jako tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT zarejestrowanym 16 czerwca 1993 r. z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej prowadzonej od 1 lutego 1991 r. polegającej na szyciu kostiumów kąpielowych.

Poza sprzedażą opisaną we wniosku nie dokonywał żadnej innej sprzedaży nieruchomości i nie odprowadzał z tego tytułu podatku VAT.

Dokonana sprzedaż miała charakter jednorazowy. Nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży i nie zamierza nabywać oraz sprzedawać żadnych nowych gruntów.

Ponadto Wnioskodawca stwierdza, że sprzedaż gruntów nie miała nic wspólnego z zakresem prowadzonej przeze niego działalności gospodarczej. Grunty stanowiły jego osobisty majątek, kupił je z prywatnych pieniędzy bez zamiaru dalszego zbycia. Nie były nabyte do celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie były sprzedawane w ramach działalności gospodarczej, a kupując je nie korzystał z tego tytułu z jakichkolwiek ulg i odliczeń. Ponadto ze względu na nieuregulowany stan formalno-prawny działek oraz konieczność pilnego zbycia, uzyskana cena ze sprzedaży była stosunkowo niska i nie zawierała w sobie naliczonego podatku VAT.

Gdyby nie pogarszający się stan zdrowia Wnioskodawcy, ciężka sytuacja materialna i konieczność uregulowania powstałych zobowiązań nie byłby zmuszony do sprzedania swojego prywatnego majątku. Obecnie firma, którą prowadzi zatrudnia zaledwie 9 z 46 wcześniej zatrudnionych osób i prawie nie wykazuje dochodów. Dzięki pieniądzom uzyskanym ze sprzedaży działek Wnioskodawca odzyskał częściową płynność finansową i jest w stanie kontynuować dalej swoją działalność w tym trudnym dla niego okresie. Jeśli musiałby zapłacić podatek VAT od dokonanej sprzedaży, byłby zmuszony do całkowitej likwidacji firmy, zwolnienia pracowników i ogłoszenia bankructwa.

W ocenie Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży działek gruntu stanowiących majątek osobisty, jako osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami nie jest podatnikiem VAT z tytułu sprzedaży działek gruntu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca jest podatnikiem z tytułu sprzedaży działek gruntu stanowiących jego prywatny majątek.

Zdaniem Wnioskodawcy, jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami nie jest podatnikiem VAT z tytułu sprzedaży działek gruntu stanowiących majątek osobisty. Przedmiotem sprzedaży jest majątek osobisty, który nie był nabyty do celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie jest sprzedawany w ramach działalności gospodarczej.

Powyższego stanowisko zostało również potwierdzone w wielu wyrokach Sądów Administracyjnych m.in.: I SA/Wr 1254/05 z dnia 6 września 2006 r., I SA/Wr 830/06 z dnia października 2006 r., III SA/Wa 3885/06 z dnia 15 stycznia 2007 r., III SA/Wa 4176 z dnia lutego 2007 r., I FSK 603/06 z dnia 24 kwietnia 2007 r., I FPS 3/07 z dnia 12 listopada 2007 r.

Z definicji działalności gospodarczej wynika, że jest nią przede wszystkim profesjonalny obrót gospodarczy, realizowany w sposób zorganizowany, a co za tym idzie ciągły, w pewnym horyzoncie czasowym. Działalnością gospodarczą na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług jest także wykonywanie sporadycznie, a nawet jednorazowo czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy, jednakże jedynie wtedy, gdy okoliczności wykonania tych czynności wskazują na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy.

Powyższe prowadzi do wniosku, iż w przypadku, gdy osoba fizyczna, nieprowadząca ewidencjonowanej działalności gospodarczej, dokonuje sprzedaży swego prywatnego majątku (np. gruntu budowlanego), jeżeli wykonuje to w warunkach wskazujących, że działania te nie są czynione z zamiarem powtarzania i nie zmierzają do nadania im stałego charakteru, a towary te nie były nabywane jedynie w celu ich zbycia to wykonywane przez taką osobę czynności dostawy gruntu nie uznaje się za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podatnikiem w obrocie nieruchomościami byłby podmiot, który jest handlowcem lub usługodawcą i obraca częstotliwie budynkami, lokalami albo gruntami. A jeżeli nieczęstotliwie to z takim zamiarem, o zamiarze częstotliwości decydowałoby przygotowanie obiektu, oferowanie na rynku posiadanego majątku, nawet gdyby nie dochodziło do wielu transakcji.

Istotnym faktem jest również to, iż dokonana sprzedaż miała charakter jednorazowy, a Wnioskodawca w przyszłości nie zamierza nabywać, ani sprzedawać żadnych gruntów. Kupując 9 lat temu nieruchomość nie korzystał z tego tytułu z jakichkolwiek ulg i odliczeń. Przecież z definicji podatek VAT jest podatkiem pośrednim, obrotowym, który z założenia ma w jak najmniejszy sposób oddziaływać na ostateczną cenę towaru i usługi podlegającej opodatkowaniu (poprzez jego "przerzucalność" na kolejne fazy obrotu), a Wnioskodawca jeśli musiałby go zapłacić, nigdy nie miałby szans na odliczenie go i odebranie. Byłoby to dla niego bardzo krzywdzące i niesprawiedliwe. Obecnie sytuacja Wnioskodawcy jest ciężka, jego stan zdrowia pogarsza się, ubiega się o rentę z tytułu częściowej niezdolności do pracy, posiada orzeczenie o niepełnosprawności, wszystkie pieniądze uzyskane ze sprzedaży przeznaczył na pokrycie zaległych zobowiązań i leczenie. Ponadto cena, za którą sprzedał wszystkie nieruchomości była stosunkowo niska i nie zawierała w sobie dodatkowych obciążeń w postaci np. podatku VAT.

Reasumując Wnioskodawca uważa, że z tytułu sprzedaży działek gruntu nie jest objęty obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem. W myśl tych przepisów przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług. Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do:

Podstawowe bowiem znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ustawy o VAT, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia "częstotliwości", przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności.

O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat), ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne, było dokonywanie tej czynności wielokrotnie i w okolicznościach noszących znamiona działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniach: 26 czerwca 1998 r., 16 lipca 1998 r., 15 czerwca 1999 r. oraz 26 lipca 1999 r. nabył 4 nieruchomości, w skład których wchodziło łącznie 18 podzielonych i niezabudowanych działek o łącznej powierzchni 7,3836 ha. Wnioskodawca stwierdził, że zakupione nieruchomości stanowiły jego majątek osobisty, który docelowo miał być przedmiotem darowizny na rzecz czwórki jego dzieci. Kupując grunty Wnioskodawca nie miał zamiaru przeznaczyć nabytych gruntów do dalszej odsprzedaży.

Ponieważ od 2007 r. zaczął mieć poważne problemy ze zdrowiem, znacznie pogorszyła się jego sytuacja materialna oraz miał do uregulowania wiele zobowiązań finansowych (popadł w długi) postanowił dokonać sprzedaży połowy wcześniej nabytych nieruchomości.

W listopadzie 2007 r. oraz rok później w listopadzie 2008 r. jako osoba fizyczna sprzedał 15 z 18 działek gruntu z majątku osobistego. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT zarejestrowanym od dnia 16 czerwca 1993 r. z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej prowadzonej od 1 lutego 1991 r. polegającej na szyciu kostiumów kąpielowych.

Poza sprzedażą opisaną we wniosku nie dokonywał żadnej innej sprzedaży nieruchomości i nie odprowadzał z tego tytułu podatku VAT.

Ponadto Wnioskodawca stwierdza, że sprzedaż gruntów nie miała nic wspólnego z zakresem prowadzonej przeze niego działalności gospodarczej niemniej dzięki pieniądzom uzyskanym ze sprzedaży działek Wnioskodawca odzyskał częściową płynność finansową i jest w stanie kontynuować dalej swoją działalność gospodarczą. Wnioskodawca podaje, że w przypadku konieczności zapłaty podatku VAT z tytułu sprzedaży działek byłby zmuszony do całkowitej likwidacji firmy, zwolnienia pracowników i ogłoszenia bankructwa.

W świetle powyższego oraz obowiązujących przepisów prawa w tym zakresie stwierdzić należy, iż skoro Wnioskodawca jest już podatnikiem podatku od towarów i usług, to wszystkie wykonywane czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania tym podatkiem, będą podlegały opodatkowaniu. Brak jest bowiem podstaw prawnych do uznania, iż opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje w sposób wybiórczy, tzn. niektóre czynności objęte zakresem przedmiotowym realizowane przez podatnika podatku od towarów i usług są opodatkowane a niektóre nie. W efekcie dokonaną przez Wnioskodawcę sprzedaż działek należy traktować jako dostawę towarów, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć należy, że skoro dopuszczalne jest uznanie przez państwo członkowskie za podatnika osoby, która formalnie nie wykonuje działalności gospodarczej, a jedynie dokona okazjonalnej czynności związanej z taką działalnością w szczególności dokona dostawy działek budowlanych to tym bardziej za podatnika należy uznać osobę, która wykonuje działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu i wykona czynność dotychczas nie wykonywaną w ramach tej działalności, w warunkach wskazujących, że czynność ta nie była czynnością związaną z zaspokajaniem potrzeb osobistych tej osoby.

Podkreślić bowiem należy, iż jedynie w sytuacji, w której czynność ta miałaby związek z zaspokajaniem potrzeb czysto osobistych osoby ją wykonującej, można byłoby uznać, że nie jest to czynność wykona przez podatnika podatku od towarów i usług. W omawianej sytuacji jedynie osobisty charakter czynności mógłby świadczyć o tym, że nie jest ona związana z działalnością gospodarczą podatnika.

Zważywszy, iż dzięki środkom uzyskanym ze sprzedaży działek Wnioskodawca odzyskał częściową płynność finansową i jest w stanie kontynuować dalej działalność gospodarczą stwierdzić należy, że nabyte 26 czerwca 1998 r., 16 lipca 1998 r., 15 czerwca 1999 r. oraz 26 lipca 1999 r. 4 nieruchomości, w skład których wchodziło łącznie 18 podzielonych i niezabudowanych działek o łącznej powierzchni 7,3836 ha, zostały wykorzystane w celu prowadzenia działalności gospodarczej.

Przy czym Wnioskodawca w złożonym wniosku nie wskazał dowodów na wykorzystywanie tej nieruchomości dla celów prywatnych, np. zabezpieczenia potrzeb mieszkaniowych swoich lub ewentualnie rodziny, wręcz przeciwnie przeznaczył je na sprzedaż w celu uzyskana środków na finansowanie działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Należy wskazać, że przez termin "zamiar" należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby.

Powyższe okoliczności nie świadczą, że nabycie przez Wnioskodawcę przedmiotowych nieruchomości gruntowych miało związek z jego potrzebami osobistymi, bowiem Wnioskodawca nie podjął żadnych dalszych kroków w celu zrealizowania zamiarów, o których pisze, tj. nie przekazał działek w drodze darowizny dzieciom.

W tych okolicznościach dokonaną przez podatnika sprzedaż należało uznać za czynność, która będzie objęta zakresem działalności gospodarczej wykonywanej przez Wnioskodawcę jako podatnika VAT, bowiem nabyte nieruchomości wykorzystano w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, iż jeżeli czynności podatnika podatku od towarów i usług nie można przypisać innego charakteru niż czynności związanej z działalnością gospodarczą to należy uznać ją za czynność podlegającą opodatkowaniu.

Odnośnie określenia właściwej stawki podatku dla dostawy przedmiotowych nieruchomości stwierdzić należy, iż podstawowa stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT lub obniżenie stawki podatkowej, możliwe jest tylko wówczas, gdy przewiduje to ustawa o VAT lub przepisy wykonawcze do ustawy.

Jeśli chodzi o zwolnienie przedmiotowe dla dostawy gruntu niezabudowanego to ustawodawca przewidział takowe w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jedynie w przypadku, gdy przedmiotem dostawy są tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych - tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że Ustawodawca zwalniając z podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę nie sprecyzował w ustawie, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przedmiotowy rodzaj gruntu. Zgodnie z ustawą z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.) ustalenie przeznaczenia terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza plan miejscowy. Tam należy szukać wyjaśnienia, czy przedmiotem transakcji jest teren budowlany, czy też szerzej - przeznaczony pod zabudowę.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu.

Z wniosku wynika, że w momencie sprzedaży dla przedmiotowych nieruchomości brak było planu zagospodarowania przestrzennego, a działki były położone na obszarze w stosunku, do którego Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z 20 grudnia 2007 r. stwierdził nieważność uchwały Nr XXXIII/2../05 Rady Gminy z dnia 13 grudnia 2005 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy oraz określił, że uchwała nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyr. Z wypisu ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy. teren, na którym znajdowały się sprzedane działki położony był w rejonie oznaczonym jako tereny zabudowy mieszkaniowej o charakterze ekstensywnym.

Żaden z nowych właścicieli nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Dnia 21 grudnia 2008 r. został ogłoszony wyrok, w którym plan zagospodarowania przestrzennego został przywrócony, a sprzedane nieruchomości położone są w rejonie określonym jako: podstawowe przeznaczenie terenu jako tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

W tej sytuacji należy odwołać się do studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. W myśl art. 9 ust. 1-5 powołanej ustawy o planowaniu, w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzania studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej "studium".

Wójt, burmistrz albo prezydent miasta sporządza studium zawierające część tekstową i graficzną, uwzględniając zasady określone w koncepcji przestrzennego zagospodarowania kraju, ustalenia strategii rozwoju i planu zagospodarowania przestrzennego województwa oraz strategii rozwoju gminy, o ile gmina dysponuje takim opracowaniem. Studium sporządza się dla obszaru w granicach administracyjnych gminy. Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych. Studium nie jest aktem prawa miejscowego.

Rada gminy uchwala plan po stwierdzeniu jego zgodności z ustaleniami studium (art. 20 ust. 1 ww. ustawy). W przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wydanej przez wójta, burmistrza lub prezydenta (art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu).

Z powyższych unormowań wynika, iż studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy jako plan-program, winno być wyrazem perspektywicznej polityki przestrzennej, odnoszącym się do całego obszaru gminy. Można by uznać studium za swego rodzaju aksjologiczną podstawę wszelkich działań podejmowanych na terenie gminy w zakresie planowania i zagospodarowania przestrzennego.

Według cytowanego art. 9 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, z treści studium powinny wynikać lokalne zasady zagospodarowania przestrzennego. Skonkretyzowane działania w zakresie zmiany przeznaczenia terenu, położonego na obszarze gminy, przewidziane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oraz w decyzjach o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, powinny być formułowane i realizowane zgodnie z tymi zasadami.

Z treści studium, jego charakteru i funkcji, a zwłaszcza z całokształtu unormowań ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym należy wnosić, iż w odróżnieniu np. od miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego jest ono aktem obligatoryjnym.

Przepisy zawarte w art. 9 ust. 3-5 odnoszą się do charakteru studium gminnego. Wynika z nich, iż jest ono zbiorem dyrektyw określających przyszłe zamierzenia w zakresie ładu przestrzennego na terenie całej gminy. Odmiennie więc od miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego teren, jaki ma być objęty postanowieniami studium, jest jednoznacznie określony i zawsze powinien obejmować cały obszar gminy. Nie wyklucza to możliwości podejmowania uchwał w sprawie zmiany gminnego studium w zakresie ściśle określonego fragmentu obszaru gminy, przy czym zmiany studium dotyczące pewnych fragmentów gminy powinny współgrać z pozostającymi w mocy ustaleniami.

Urządzenia prawne planowania i zagospodarowania przestrzennego przewidziane w powołanej ustawie składają się na swego rodzaju system. Stąd też naturalną koleją rzeczy studium jako akt o wyższym stopniu ogólności od pozostałych urządzeń planistycznych wykorzystywanych na szczeblu gminnym (miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu) wyznacza przedmiotowe granice, w jakich ma następować wiążące, zarówno władzę, jak i obywateli, ustalenie przeznaczenia poszczególnych terenów oraz sposobów zagospodarowania i zabudowy.

Mając powyższe na uwadze bez znaczenia pozostaje fakt, iż studium jest jedynie aktem wewnętrznym istotny jest fakt, że studium określa przeznaczenie danej nieruchomości jako przeznaczonej pod zabudowę czy też nie, a ponadto ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Odnosząc się do ewidencji gruntów i budynków, zauważyć należy, iż dokument ten stanowi jedynie urzędowy zbiór informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.) informacje dotyczące gruntów znajdujące się w ewidencji dotyczą: położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych, a także stosunków właścicielskich. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę m.in. planowania przestrzennego. Jednakże tylko w zakresie danych faktycznych w niej zawartych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz ww. przepisy prawa stwierdzić należy, iż nieruchomość gruntową, której sprzedaży Wnioskodawca dokonał w listopadzie 2007 r. oraz listopadzie 2008 r., zaliczoną w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Gminy oraz w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy do kategorii terenów przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, należy zaliczyć do gruntów przeznaczonych pod zabudowę, a zatem nie może ona korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego przez ustawodawcę w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dla dostawy terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie zachodzi żadna z przesłanek pozwalających na zastosowanie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanej nieruchomości, a którą to nieruchomość należy zaliczyć do kategorii gruntów przeznaczonych pod zabudowę.

Zatem przedmiotowa dostawa będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT tj. 22%.

Ponadto podmiot dokonujący sprzedaży działek stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług już z chwilą pierwszej transakcji (niezależnie od jej wartości), bowiem zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy o VAT, do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę - niezależnie od wielkości obrotów - nie stosuje się zwolnień podmiotowych, o których mowa w art. 113 ust. 1 i 9.

W przedmiotowej jednak sprawie Wnioskodawca jest już podatnikiem podatku VAT, a zatem wszelkie dokonywane prze niego czynności objęte zakresem ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu.

W kwestii wskazanego przez Wnioskodawcę wyr. Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I ... oraz wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, należy stwierdzić, że dotyczą one konkretnych spraw, osądzonych w określonych stanach faktycznych. Rozstrzygnięcie dokonane przez Sąd wiąże w konkretnej sprawie, tymczasem organy podatkowe obowiązane są uwzględniać określony stan faktyczny występujący u podatnika i rozpatrywać sprawy indywidualnie. Tym samym powołane przez Wnioskodawcę wyroki nie mogą stanowić źródła powszechnie obowiązującego prawa i nie mogą być podstawą wydania niniejszej interpretacji.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.