IPPP2/443-177/10-4/JW - Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży książek, podręczników szkolnych, broszur, informatorów turystycznych, czasopism, poradników, magazynów i map.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2010 r. (data wpływu 29 marca 2010 r.), uzupełnione pismem z dnia 2 czerwca 2010 r. (data wpływu 7 czerwca 2010 r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 25 maja 2010 r. sygn. IPPP2-443-177/10-2/JW, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży książek, podręczników szkolnych, broszur, informatorów turystycznych, czasopism, poradników, magazynów i map - jest prawidłowe.

W dniu 29 marca 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży książek, podręczników szkolnych, broszur, informatorów turystycznych, czasopism, poradników, magazynów i map.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

P. w prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się m.in. produkcją poligraficzną polegającą m.in. na wytwarzaniu metodami poligraficznymi: książek, map, podręczników szkolnych, broszur, informatorów turystycznych, czasopism, poradników, magazynów (oznaczenie PKWiU ex 22.11 - książki, mapy, podręczniki szkolne, broszury, informatory turystyczne ex 22.13 - czasopisma, poradniki, magazyny). Na zamówienie Zleceniodawcy/Wydawcy Spółka wykonuje szereg różnorodnych czynności tworzących proces produkcyjny, którego efektem finalnym jest powstanie Gotowego Produktu zdatnego do użycia przez odbiorcę końcowego.

P. S.A. wytwarza Gotowy Produkt wykorzystując własne maszyny, zużywając materiały, surowce i komponenty, w szczególności papier, farby, kleje itd. i działa w tym zakresie na własny rachunek. W toku produkcji Spółka w zależności od rodzaju zamówienia samodzielnie dobiera odpowiednią technologię produkcji. W zależności od potrzeb Zamawiającego, P. S.A. dokonuje obróbki komputerowej, drukuje, kroi, kompletuje, składa, skleja, zszywa oraz wykonuje szereg innych czynności składających się na cały proces produkcyjny. W zakresie czynności introligatorskich polegających na wykonaniu pewnego typu opraw, P. S.A. korzysta z usług podwykonawców, dostarczając wykonany półprodukt. Spółka nie posiada praw autorskich do drukowanego działa, gdyż przynależne są one zazwyczaj wydawcy.

Własność nośników w postaci Gotowych Produktów oraz prawo do dysponowania nimi jak właściciel przechodzi na Zamawiającego odpłatnie z chwilą wydania mu przez P. S.A. wyrobu co jest zawsze potwierdzone wystawioną fakturą VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, gdy po wytworzeniu we własnym zakresie (własne maszyny, materiały i surowe etc.) i na własny rachunek Wyrobów następuje przeniesienie ich własności na zamawiającego dochodzi do dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Czy w związku z dostawą towarów Wyrobów Spółka uprawniona jest do zastosowania:

Zdaniem Wnioskodawcy drukowanie książek, map, podręczników szkolnych, broszur, informatorów turystycznych, czasopism, poradników, magazynów przy użyciu własnych materiałów jest procesem polegającym na wytworzeniu nowego dobra materialnego, który może stać się przedmiotem sprzedaży - Produkty Gotowe są towarem w rozumieniu art. 2 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, aby zlecający druk Wyrobów mógł nimi rozporządzać jak właściciel Spółka musi przenieść to prawo na nabywcę. Przeniesienie własności Wyrobów na zleceniodawcę wymaga ich wydania, jako rzeczy określonych co do gatunku - art. 155 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), czyli przeniesienia również ich posiadania na nabywcę co pozwala temu ostatniemu na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Tym samym, następuje w takim przypadku przeniesienie przez Spółkę prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanym przez Spółkę z jej materiałów majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie bez znaczenia są prawa autorskie do utworu, gdyż nie są one przedmiotem obrotu.

Powyższe stanowisko potwierdzane jest w dotychczas wydawanych przez Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych, dla przykładu można przywołać interpretację wydaną w dniu 3 listopada 2009 r. za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu znak ILPP1/443-999/09-2/MK.

Mając na uwadze powyższe Spółka uważa, że może skorzystać z preferencyjnych stawek opodatkowania dostawy towarów - Produktów Gotowych na następujących zasadach:

Ad 1) na podstawie § 39 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia, dla dostawy towarów w postaci książek, podręczników szkolnych, broszur, informatorów turystycznych ma prawo do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% pod warunkiem, że będą one sklasyfikowane pod numerem PKWiU ex 22.11 oraz oznaczone symbolami ISBN.

Ad 2) na podstawie § 39 ust. 1 pkt 1 lit. b) rozporządzenia dla dostawy towarów w postaci czasopism, poradników, magazynów ma prawo zastosować stawkę podatku w wysokości 0% pod warunkiem, iż spełnione zostały nw. warunki określone w § 39 ust. 2 rozporządzenia:

Ad. 3) na podstawie poz. 48 załącznika Nr 3 do ustawy o podatku VAT ma prawo zastosowania stawki podatku w wysokości 7% dla dostawy map, o ile mieszczą się one w klasyfikacji pod numerem PKWiU ex 22.11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 (art. 8 ust. 3 ustawy).

W tym miejscu należy zaznaczyć, że na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.), do dnia 31 grudnia 2010 r., do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.).

Podkreślić należy, iż zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

Zgodnie z pkt 4.1 Zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - Zakres rzeczowy PKWiU rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.), Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym:

* pod pojęciem wyrobów rozumie się surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów - o ile występują w obrocie,

* pod pojęciem usług rozumie się wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym nie tworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych - usługi na rzecz produkcji, wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż pojęcie usług zawarte w zasadach metodycznych PKWiU nie jest tożsame z definicją usług zawartą w art. 8 ustawy o VAT.

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji (z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki). Oznacza to, że najpierw koniecznym jest ustalenie czy dane świadczenie jest usługą w rozumieniu ustawy o VAT, a następnie sprawdzenie czy ta usługa została wymieniona w klasyfikacji usług.

Zgodnie natomiast z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Z przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika z kolei, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W związku z przytoczonymi wyżej przepisami, w celu uznania czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, należy rozważyć czy w danym przypadku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, tj. czy w wyniku danej transakcji nabywca będzie mógł faktycznie dysponować rzeczą.

Proces wydrukowania książki, podręcznika szkolnego, broszury, informatora turystycznego, czasopisma, poradnika, magazynu i mapy w oparciu o własne materiały jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), o funkcji całkiem odmiennej od tej, związanej z wykorzystanymi materiałami, które staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia na wydawcę prawa do rozporządzenia nim jak właściciel. Bez znaczenia są przy tym prawa autorskie przynależne wydawcy do drukowanego utworu, gdyż nie one są w tym przypadku przedmiotem obrotu, lecz rzeczowa postać tegoż utworu, jakim jest książka, podręcznik szkolny, broszura, informator turystyczny, czasopismo, poradnik, magazyn i mapa. Wytworzone w takim procesie produkcyjnym książki, podręczniki szkolne, broszury, informatory turystyczne, czasopisma, poradniki, magazyny i mapy są rzeczami ruchomymi, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, co do których Podatnik - aby wydawca mógł nimi rozporządzać jak właściciel - musi przenieść prawo ich posiadania na nabywcę. Kiedy mowa o "przeniesieniu prawa do rozporządzania" nie należy tego zwrotu utożsamiać jedynie z przeniesieniem prawa własności w sensie prawnym, gdyż w pojęciu tym mieszczą się wszelkie formy przeniesienia prawa, które nabywcy umożliwiają rozporządzanie dobrami materialnymi (rzeczami) jak właścicielowi. W tym przypadku Wnioskodawca niewątpliwie wyzbywa się własności użytych do tej produkcji materiałów, które w ramach tego procesu produkcyjnego przybrały postać rzeczową książek, podręczników szkolnych, broszur, informatorów turystycznych, czy też czasopism, poradników, magazynów czy map. Przeniesienie własności tych towarów na zleceniodawcę wymaga ich wydania, jako rzeczy określonych co do gatunku - art. 155 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), czyli przeniesienia również ich posiadania na klienta co pozwala temu ostatniemu na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Tym samym, następuje w takim przypadku przeniesienie przez Wnioskodawcę na klienta prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanym przez Podatnika z jego materiałów majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Z analizy powyższych przepisów prawa wynika, iż w celu uznania czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, należy rozważyć czy dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, tj. czy w wyniku danej transakcji nabywca będzie mógł faktycznie dysponować rzeczą. W związku z powyższym, w przypadku, gdy w wyniku wykonanych czynności zostaje wytworzony, z własnego materiału, nowy produkt - książka, podręcznik szkolny, broszura, informator turystyczny, czy też czasopismo, poradnik, magazyn czy mapa a następnie przeniesione zostaje prawo do rozporządzania tym produktem na zleceniodawcę, to taką czynność należy uznać za dostawę towarów.

Co do zasady podstawowa stawka podatku VAT - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1, jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi oraz zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 w związku z poz. 48 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 7% podlegają książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN), nuty, mapy - wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym; książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10) i ulotek.

W myśl art. 41 ust. 16 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, może obniżać stawki podatku do wysokości 0%, 3% lub 7% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek, uwzględniając:

Stosownie do zapisu § 39 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2009 r. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.) w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku, stosuje się również do dostaw w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia:

Zgodnie z § 39 ust. 2 przez czasopisma specjalistyczne, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b) i pkt 2 lit. b), należy rozumieć wydawnictwa periodyczne oznaczone symbolem ISSN, objęte kodem PKWiU 22.13 i CN 4902, o tematyce szeroko pojętych zagadnień odnoszących się do działalności kulturalnej i twórczej, edukacyjnej, naukowej i popularnonaukowej, społecznej, zawodowej i metodycznej, regionalnej i lokalnej, a także przeznaczone dla osób niewidomych i niedowidzących, publikowane nie częściej niż raz w tygodniu w postaci odrębnych zeszytów (numerów) objętych wspólnym tytułem, których zakończenia nie przewiduje się, ukazujące się na ogół w regularnych odstępach czasu w nakładzie nie wyższym niż 15.000 egzemplarzy, z wyjątkiem:

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawca w prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się m.in. produkcją poligraficzną polegającą m.in. na wytwarzaniu metodami poligraficznymi: książek, podręczników szkolnych, broszur, informatorów turystycznych oznaczonych stosownymi symbolami ISBN objętymi kodem PKWiU ex 22.11, czasopism, poradników, magazynów oznaczonych symbolami ISSN objętymi kodem PKWiU ex 22.13 oraz map mieszczących się w grupowaniu PKWiU ex 22.11. Wnioskodawca wytwarza gotowy produkt wykorzystując własne maszyny, zużywając materiały, surowce i komponenty, w szczególności papier, farby, kleje itd. (działa w tym zakresie na własny rachunek). Następnie własność nośników w postaci gotowych produktów oraz prawo do dysponowania nimi jak właściciel przenosi na zamawiającego odpłatnie z chwilą wydania wyrobu co jest zawsze potwierdzone wystawioną fakturą VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne oraz przedstawiony stan faktyczny, stwierdzić należy, że czynność wydrukowania konkretnej pozycji książkowej, podręcznika szkolnego, broszury, informatora turystycznego, lub czasopisma, poradnika, magazynu oznaczonych symbolem ISBN lub ISSN z materiałów własnych Wnioskodawcy oraz ich przeniesienie na zamawiającego należy uznać za dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 0%. Natomiast mapy objęte kodem PKWiU ex 22.11. wytworzone z własnych materiałów Wnioskodawcy oraz ich przeniesienie na zamawiającego, należy uznać za dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 7%, z uwagi na fakt, iż mapy wyłączone są z § 39 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2009 r. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.). Mieszczą się pod poz. 48 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.