IPPP2/443-176/13-4/KOM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2013 r. (data wpływu do tut. Organu 25 lutego 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 marca 2013 r. (data wpływu 18 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu oznaczania sprzedawanych usług dentystycznych na paragonach fiskalnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 lutego 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu oznaczania sprzedawanych usług dentystycznych na paragonach fiskalnych. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 marca 2013 r. (data wpływu 18 marca 2013 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 8 marca 2013 r. znak IPPP2/443-176/13-2/KOM (skutecznie doręczone dnia 11 marca 2013 r.), w którym Wnioskodawczyni przesłała dowód wpłaty wymaganej kwoty za wydanie interpretacji indywidualnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od dnia 1 marca 2013 r. m.in. lekarz i lekarz dentysta, w związku z późn. zm. limitów zwolnienia podmiotowego z ewidencjonowania sprzedaży dla osób prywatnych (dla kontynuujących sprzedaż) powinien rozliczać się z pacjentami za pomocą tzw. kasy rejestrującej i wprowadzić do niej terminologię udzielanych usług.

Tymczasem terminologia jaką posługują się przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych została określona w treści art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy, który tego rodzaju usługi określa jako:

* usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej (pkt 18);

* usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone przez:

Tymczasem lekarze i lekarze dentyści wykonują szeroki wachlarz szczegółowych procedur.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi z zakresu opieki medycznej świadczone na rzecz osób fizycznych, a służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia wystarczy określić na paragonie fiskalnym następującymi nazwami usług: "usługi profilaktyki stomatologicznej", "usługi stomatologii zachowawczej", "usługi chirurgii stomatologicznej", "usługi protetyczne", "usługa stomatologii kosmetycznej", czy też bardziej szczegółowo odnieść się do wykonywanej u pacjenta procedury.

Stanowisko Wnioskodawczyni:

Należy odnieść się do treści zacytowanego powyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, który bez wątpienia wprowadza bardzo ogólną definicję usługi wykonywanej przez m.in. lekarza dentystę. Przy czym należy zauważyć, iż podobnymi sformułowaniami posługuje się również ustawa z dnia 27 sierpnia 2004 i o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 z późn. zm.), definiując pojęcie świadczenia zdrowotnego. Wedle tej ustawy jest to działanie służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działanie medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich udzielania. Na podstawie powyższego mniemać można, że świadczenia zdrowotne, o których mowa w ustawie zdrowotnej, będą korzystały ze zwolnienia podatkowego od VAT.

W ocenie Wnioskodawczyni wydaje się zasadnym, aby używać w kasach rejestrujących terminologii wskazanej w pytaniu, tj. "usługi profilaktyki stomatologicznej - stawka zw", "usługi stomatologii zachowawczej - stawka zw", "usługi chirurgii stomatologicznej - stawka zw", "usługi protetyczne - stawka zw", "usługi stomatologii kosmetycznej - stawka 23%", które to nazwy pozwalają w sposób jednoznaczny zdefiniować to, czego dotyczy dana usługa oraz umożliwia właściwe przyporządkowanie do stawki podatku.

Wnioskodawczyni stwierdziła, że nie ma uzasadnienia prawnego, czy faktycznego, aby lekarz zmuszony był wprowadzać do kas rejestrujących terminologię odnoszącą się bardziej szczegółowo do danej procedury medycznej, jaką wykonał u pacjenta.

Ponadto, za nie uszczegóławianiem terminologii używanej w kasach rejestrujących przez lekarza, przemawiać może również fakt, iż lekarz wykonując świadczenia zdrowotne u pacjenta zobowiązany jest do zachowania tzw. tajemnicy lekarskiej, czyli informacji związanych z osobą pacjenta, a uzyskanej w związku z wykonywaniem zawodu lekarza oraz informacji o stanie zdrowia pacjenta, w tym o wykonywanych na rzecz pacjenta usługach (art. 13 i art. 14 ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta). Nie można bowiem zapominać, iż lekarz nie świadczy usług stricte konsumenckich, a zawód jaki wykonuje zalicza się do tzw. zawodów zaufania publicznego.

Tym samym lekarz będąc zobligowany do posługiwania się w kasach rejestrujących szczegółową terminologią odnoszącą się do danej procedury wykonanej u pacjenta, może narazić się na zarzut ze strony pacjenta, że narusza tajemnicę lekarską.

Reasumując Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż za wystarczające należy uznać używanie w kasach rejestrujących ogólnej terminologii, tj. przewidzianej w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 18 bądź 19 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Obowiązujące od dnia 1 grudnia 2008 r. do dnia 31 marca 2013 r. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338 z późn. zm.), zwane dalej rozporządzeniem, szczegółowo określa m.in. wymogi, co do treści paragonu fiskalnego.

Jak wynika z treści § 2 pkt 11 rozporządzenia przez "paragon fiskalny" rozumie się wydrukowany dla nabywcy przez kasę w momencie sprzedaży dokument fiskalny z dokonanej sprzedaży.

Zgodnie natomiast z § 5 ust. 1 pkt 6 lit. e rozporządzenia, paragon fiskalny drukowany przez kasę musi zawierać nazwę towaru lub usługi i ewentualnie opis towaru lub usługi stanowiący rozwinięcie tej nazwy.

Z kolei w myśl § 5 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia paragon fiskalny musi być czytelny i zawierać wszystkie dane, o których mowa w pkt 6, pozwalające nabywcy na sprawdzenie prawidłowości dokonanej transakcji (...).

W tym miejscu należy wskazać, że z dniem 1 kwietnia 2013 r. cyt. powyżej rozporządzenie zostało zastąpione przez rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 363).

I tak zgodnie z jego § 2 pkt 12 przez paragon fiskalny rozumie się wydrukowany przez kasę dla nabywcy w momencie sprzedaży dokument potwierdzający dokonaną transakcję sprzedaży. W myśl § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia paragon fiskalny zawiera co najmniej nazwę towaru lub usługi pozwalającą na jednoznaczną ich identyfikację. Natomiast w myśl § 8 ust. 2 rozporządzenia paragon fiskalny musi być czytelny i umożliwić nabywcy sprawdzenie prawidłowości dokonanej transakcji. Paragon fiskalny może zawierać w miejscu określonym dla nazwy, o której mowa w ust. 1 pkt 6, również opis towaru lub usługi stanowiący rozwinięcie tej nazwy.

Z cytowanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, iż na paragonie fiskalnym ma znajdować się nazwa towaru lub usługi.

Wprawdzie przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia nazwy usługi oraz nie określają źródła stosowania nazw towarów, jednakże przez nazwę towaru lub usługi należy rozumieć zgodnie ze "Słownikiem Języka Polskiego" PWN nazwę jednostkową, tj. nazwę mającą tylko jeden desygnat. Oznacza to, że stosowana na paragonie fiskalnym nazwa winna być przypisana sprzedawanemu towarowi lub świadczonej usłudze i jednoznacznie je identyfikować. Nazwa usługi (towaru) na paragonie musi być tak skonstruowana, aby można było na tej podstawie w połączeniu z ceną dokładnie określić, jaki został zakupiony towar czy usługa. Dopiero powyższe skutecznie zagwarantuje konsumentowi prawo do otrzymania dowodu nabycia towarów lub usług z uwidocznioną kwotą podatku oraz możliwość kontroli przez klienta czynności dotyczących prawidłowego ewidencjonowania transakcji i wystawienia dowodu potwierdzającego jej wykonanie. To od podatnika zależy, w jaki sposób dobiera on nazwę towaru lub usługi, aby jednoznacznie je identyfikować.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni jest lekarzem stomatologiem, który prowadzi działalność gospodarczą w zakresie opieki medycznej służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Zainteresowana świadczy usługi na rzecz pacjentów (osób fizycznych) wnoszących odpłatność samodzielnie. Od 1 marca 2013 r. powstał u Wnioskodawczyni obowiązek ewidencji obrotu świadczonych usług za pomocą kasy rejestrującej. Terminologia jaką posługują się przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych została określona, jak wskazała Wnioskodawczyni, w treści art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy. Tymczasem lekarz dentysta wykonuje szeroki wachlarz szczegółowych procedur. Wątpliwości po stronie Wnioskodawczyni powstały w związku z nazwą usługi jaka powinna być zawarta na paragonie drukowanym przez kasę rejestrującą.

Z treści § 5 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia (obowiązującego do dnia 31 marca 2013 r.) i § 6 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia (obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2013 r.) wynika, że warunkiem niezbędnym do stosowania kasy rejestrującej, na której podatnik prowadzi ewidencję sprzedaży jest określenie sposobu przyporządkowania stawki podatku do nazw towarów i usług. Poszczególnym oznaczeniom literowym służącym użytkownikowi kasy, mają zostać przyporządkowane odpowiednie stawki podatku oraz zwolnienie od podatku. Konieczne jest bowiem ujęcie na paragonie fiskalnym takich informacji, które pozwolą na wyodrębnienie od siebie wartości sprzedaży i kwot podatku według poszczególnych stawek oraz wartości sprzedaży zwolnionej.

Podkreślenia więc wymaga, że to sprzedawca obowiązany jest dołożyć wszelkich starań, aby nazwa w jednoznaczny sposób definiowała sprzedawane usługi i umożliwiała ich właściwe przyporządkowanie do stawek podatków.

Sposób przyporządkowania stawki określa sam podatnik uwzględniając asortyment sprzedawanych usług. Zauważyć również należy, że im szerszy jest wybór usług w danej grupie, to wymaga on bardziej szczegółowego określenia nazwy usługi w celu jej prawidłowej identyfikacji.

Należy zwrócić uwagę na fakt, iż nie wszystkie usługi medyczne świadczone przez podmiot określony w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 podlegają zwolnieniu od podatku VAT, ale jedynie te spośród nich, które służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni świadczy bardzo szeroki wachlarz usług z dziedziny stomatologii, wśród których są zarówno usługi opodatkowane stawką podstawową, jak i korzystające ze zwolnienia od podatku VAT. Tak więc to Wnioskodawczyni świadcząc swoje usługi posiada wiedzę na temat ich zakresu i powinna dostosować stosowane nazewnictwo w kasie fiskalnej do ich ilości oraz rodzaju w ten sposób, aby odbiorca na podstawie otrzymanego paragonu fiskalnego był w stanie zidentyfikować/określić nabytą usługę.

Wydawany klientowi paragon jest bowiem dowodem dokumentującym nabycie usługi (towaru) i przedstawia sposób skalkulowania ceny, jej strukturę prezentującą kwotę należnego podatku, zastosowanie ulgi albo zwolnienia od podatku. Tym samym paragon pełni również funkcję ochrony praw konsumenckich.

Nazwa usług proponowana przez Wnioskodawczynię na paragonie tj. "usługi profilaktyki stomatologicznej", "usługi stomatologii zachowawczej", "usługi chirurgii stomatologicznej", "usługi protetyczne" czy "usługa stomatologii kosmetycznej" nie pozwala na jednoznaczną identyfikację wykonanej usługi. Nazwy te wskazują, iż przedmiotem świadczenia jest usługa medyczna, jednak na ich podstawie nie można stwierdzić w sposób jednoznaczny, jaki rodzaj usługi medycznej został wykonany, a w związku z tym, czy dana usługa może stanowić usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, korzystające ze zwolnienia od podatku VAT.

Tak więc proponowane nazwy nie identyfikują sprzedawanej usługi w sposób wystarczająco jednoznaczny i precyzyjny, gdyż nie można wyłącznie na ich podstawie określić, jaka konkretnie usługa została sprzedana., bowiem dotyczą one bardzo szerokiej grupy usług.

Tym samym nazwy usług na paragonie fiskalnym w formie zaproponowanej przez Wnioskodawczynię nie są wystarczające dla dokładnego spełnienia wymogu postawionego przez powołane przepisy dotyczące paragonów fiskalnych. Nie można też stwierdzić, czy stosowane nazwy definiują świadczone usługi opieki medycznej na tyle jednoznacznie, że nie można tej samej nazwy przypisać do różnych świadczeń wykonywanych przez Wnioskodawczynię.

Organ podatkowy nie podziela także zdania Wnioskodawczyni w kwestii tego, że będąc zobligowaną do posługiwania się w kasach rejestrujących szczegółową terminologią odnoszącą się do danej procedury wykonanej u pacjenta, może Ona narazić się na zarzut ze strony pacjenta, że narusza tajemnicę lekarską. Podkreślić w tym miejscu należy, że choć powołany przez Wnioskodawczynię art. 13 i 14 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 159.) dotyczy zachowania w tajemnicy informacji związanej z pacjentem, a w szczególności z jego stanem zdrowia, to jednak dane, które powinien zawierać paragon fiskalny nie pozwalają w żaden sposób na identyfikację klienta (pacjenta) i nie są objęte tajemnicą lekarską. Sam paragon bowiem wydawany jest bezpośrednio zlecającemu usługę pacjentowi, a w kasie rejestrującej pozostają takie same dane, jak na paragonie fiskalnym, które dotyczą tylko samej wykonywanej usługi, bez jakichkolwiek danych osobowych pacjenta.

Należy też mieć na uwadze, że przepisy dotyczące paragonu i tego, co powinno się na nim znajdować, zawarte są nie bezpośrednio w ustawie o podatku od towarów i usług, a w obowiązującym obecnie rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie kas rejestrujących.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać je za nieprawidłowe, nie można bowiem podzielić Jej poglądu, w świetle powyższych stwierdzeń, że w przypadku świadczenia przedmiotowych usług, wystarczającym będzie używanie w kasach rejestrujących ogólnej terminologii, przewidzianej w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 18 bądź 19 ustawy.

Tutejszy Organ informuje, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności dokonanego przez Wnioskodawczynię zaklasyfikowania świadczonych usług, jako korzystających ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19, ponieważ nie było to przedmiotem wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.