IPPP2/443-1757/08/11-5/S/KK/KOM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2008 r. (data wpływu 1 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez niezarejestrowanego podatnika VAT- jest prawidłowe.

W dniu 1 grudnia 2008 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez niezarejestrowanego podatnika VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od dnia 1 grudnia 2004 r. Spółka korzystała z usług przedsiębiorcy prowadzącego indywidualną działalność gospodarczą. Zawarta przez Spółkę umowa o współpracy zawierała m.in. oświadczenie przedsiębiorcy, że jest on czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług uprawnionym do wystawiania faktur VAT. W ramach świadczonych usług przedsiębiorca ten wystawiał Spółce faktury VAT. Spółka wielokrotnie występowała do kontrahenta o dostarczenie zaświadczenia NIP-5 (zamiast NIP-4), jednak bezskutecznie. Urząd Skarbowy właściwy terytorialnie dla przedsiębiorcy poinformował natomiast, iż ten przedsiębiorca nie jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka skierowała już raz zapytanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zaistniałej sytuacji. Organ podatkowy w wydanej interpretacji indywidualnej negatywnie ocenił stanowisko Spółki i wskazał, iż w jego ocenie nie jest możliwe odliczenie podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez podatnika nie będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka nie podjęła kroków prawnych mających na celu wzruszenie wydanej interpretacji.

W chwili obecnej Spółka nie współpracuje już z tym przedsiębiorcą i nie dokonała korekt deklaracji VAT-7, gdyż nadal uważa, że interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie jest niezasadna ze względu na niezgodność polskich uregulowań prawnych w tym zakresie z prawem wspólnotowym. Wobec powyższego, Spółka występuje z ponownym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej wnosząc jednocześnie o uznanie jej stanowiska w sprawie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego na fakturze wystawionej przez podatnika podatku od towarów i usług, który nie jest formalnie zarejestrowany dla celów podatku od towarów i usług - w przypadku, gdy faktura ta dokumentuje faktycznie wykonane czynności.

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do dokonania doliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących czynności faktycznie wykonane - otrzymanych od niezarejestrowanego podatnika podatku od towarów i usług.

Stosownie do postanowień art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r., w przypadku, gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Należy wskazać, iż regulacja art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. jest ewidentnie sprzeczna z postanowieniami Dyrektywy 112. Zgodnie z postanowieniami art. 168 tej Dyrektywy, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji do odliczenia podatku. Dyrektywa nie uzależnia tego prawa od faktu rejestracji.

Omawiane ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wadliwej faktury (wystawionej przez podmiot niezarejestrowany), w ocenie Spółki stanowi naruszenie zasady neutralności podatku od wartości dodanej. W wyroku w sprawie Rompelmann i E.A. Rompelman-Van Deelen przeciwko Minister Van Financien ETS stwierdził, że wspólny system podatku od wartości dodanej ma za zadanie zapewnienie całkowitej neutralności podatnikowi tego podatku. Tymczasem prawo wspólnotowe nie uzależnia prawa do odliczenia podatku naliczonego od spełnienia formalnych wymogów dotyczących rejestracji przez podatnika. Nie można zatem rozciągać tego wymogu także na wystawcę faktury, o ile spełnia warunki by uznać go za podatnika (mimo braku rejestracji). W orzecznictwie ETS podkreśla się, że w prawie wspólnotowym pojęcie podatnika jest kategorią obiektywną co oznacza, że dla statusu podatnika znaczenie ma wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 Dyrektywy 112, a nie fakt formalnej rejestracji (który ma znaczenie drugorzędne i sam w sobie nie kreuje statusu podatnika).

W wyroku z dnia 21 marca 2000 r. w połączonych sprawach C-110/98 do C-147/98 Gabalfrisa i inni przeciwko Agencia Estatal de Administracion Tributaria ETS podkreślił, że jak słusznie zauważyła Komisja, art. 22 (1) VI Dyrektywy nakłada na podatników jedynie obowiązek poinformowania, kiedy ich działalność się rozpoczyna, zmienia lub kończy, natomiast w żaden sposób nie upoważnia Państw Członkowskich, w przypadku, gdy taka deklaracja nie została złożona, do odroczenia możliwości skorzystania z prawa do odliczenia do czasu rzeczywistego rozpoczęcia regularnego wykonywania transakcji podlegających opodatkowaniu lub do pozbawiania podatnika możliwości skorzystania z takiego prawa. Co więcej, należy zauważyć, że środki, które Państwa Członkowskie mogą przyjąć na mocy art. 22 (8) VI Dyrektywy w celu zapewnienia prawidłowego nakładania i poboru podatku oraz dla zapobiegania naruszeniom, nie mogą wykraczać poza skalę konieczną dla osiągnięcia takich celów. Nie można zatem korzystać z nich tak, iż osiągnęłyby one skutek systematycznego podważania prawa do odliczenia VAT, które jest fundamentalną zasadą wspólnotowego systemu VAT ustanowionego ustawodawstwem wspólnotowym". W wyroku w sprawie C 400/98 Finanzamt Goslar przeciwko Brigitte Breitsohl ETS stwierdził, "że powstanie prawa do odliczenia podatku VAT zapłaconego z tytułu uprzednich wydatków inwestycyjnych nie zależy zatem w żaden sposób od formalnego uznania statusu podatnika przez organ skarbowy. Jedyny skutek takiego uznania polega na tym, iż tenże status, po jego uznaniu, nie może, z wyjątkiem przypadków przestępstw lub nadużyć, zostać odebrany podatnikowi za skutkiem wstecznym, bez naruszenia zasad ochrony uprawnionych oczekiwań oraz pewności obrotu prawnego."

W wyroku z dnia 6 lipca 1995 r. w sprawie C-62/93 BP Soupergaz Anonimom Etairia Geniki Emporiki-Viomichaniki Kai Antiprossopeion przeciwko Państwu Greckiemu ETS stwierdził, że "przepisy art. 11 (A) (1) oraz B (1) i (2) określają zasady ustalania podstawy opodatkowania, podczas gdy art. 17 (1) i (2) określają warunki uzyskania prawa do odliczenia i zakres tego prawa. Nie pozostawiają one Państwom Członkowskim jakiejkolwiek sfery uznaniowości i ich implementacji. W konsekwencji, spełniają one powyższe kryteria, a zatem nadają podmiotom prawa, na które mogą się one powoływać przed sądem krajowym w celu zakwestionowania zasad krajowych niezgodnych z tymi przepisami".

Pogląd, iż rejestracja dla celów podatku od towarów i usług ma wtórne znaczenie w stosunku do obiektywnego statusu podatnika jest również prezentowany przez większość polskich sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 21 grudnia 2006 r. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że status podatnika na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. jest kategorią obiektywną i jest niezależny od rejestracji (I FSK 378/06, tak też orzekł m.in. WSA we Wrocławiu z dnia 26 lipca 2006 r. sygn. I SA/Wr 1452/05). Natomiast w wyroku z dnia 5 września 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, że skoro na gruncie przepisów unijnych pojęcie podatnika jest kategorią obiektywną, to bycie podatnikiem podatku od towarów i usług jest niezależne od faktu zarejestrowania się jako czynny podatnik VAT. Zatem wyłączenie prawa podatnika do odliczenia VAT naliczonego w fakturze wystawionej przez podmiot niezarejestrowany jest sprzeczne z prawem wspólnotowym. W konsekwencji Sąd odmówił zastosowania przepisów prawa krajowego zawierającego to wyłączenie (I SA/Sz 674/06, takie stanowisko przedstawił również WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 6 czerwca 2008 r. sygn. I SA/Sz 94/08).

W wyroku z dnia 20 marca 2007 r. WSA we Wrocławiu stwierdził, iż przepisy VI Dyrektywy nie stanowią w ogóle o rejestracji w transakcjach "krajowych", posługując się w art. 22 pojęciem obowiązku zgłoszenia rozpoczęcia, zawieszenia zmiany lub zaprzestania działalności jako podatnik. Z przepisu tego nie sposób jednak wyprowadzić wniosku, iż niedopełnienie ww. obowiązku powoduje, utratę statusu podatnika, co łączy się z ograniczeniem prawa do odliczenia podatku czy też brakiem podstaw do jego zapłaty w sytuacji podejmowania działań, o których mowa w art. 2 w warunkach opisanych w art. 4 (2) VI Dyrektywy. W świetle tych regulacji zasadą przyjętą przez Prawo Wspólnotowe jest opodatkowanie czynności wykonywanych przez podatnika działającego w takim charakterze, bez względu na fakt czy dopełnił on wymogu zgłoszenia rozpoczęcia działalności właściwym organom. Przy czym, orzecznictwo ETS wyjaśniło, iż pod pojęciem podatnika działającego w takim charakterze należy rozumieć podmiot realizujący transakcje w ramach swojej działalności podlegającej opodatkowaniu" (wyrok z 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 pomiędzy Finanzamt Űlzen a Dieter Armbrecht). Przy czym, co także podkreślał Trybunał w swoich orzeczeniach, dla oceny czy dana transakcja dokonana została w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika nie ma znaczenia fakt, czy został od niej faktycznie odprowadzony podatek, istotnym jest to, czy można określić go mianem należnego z tytułu danej czynności, czy organ podatkowy jest uprawniony do domagania się jego zapłaty. "Kwestia czy podatek VAT należny od wcześniejszych lub późniejszych transakcji sprzedaży danych towarów został zapłacony do budżetu państwa nie ma wpływu na prawo do jego odliczenia" (wyrok ETS z 12 stycznia 2006 r. W sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03: Optigen Ltd (C-354/03), Fulcrum Electronics Ltd (C-355/03), Bond Haus Systems Ltd (C-484/03) przeciwko Comissioners of Customs Excise). (...)

Tym samym uznać należy, iż w świetle poczynionych powyżej uwag ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturze wystawionej przez podmiot niezarejestrowany nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa wspólnotowego, a skoro tak to zasadnym jest odmówienie zastosowania przepisu prawa krajowego zawierającego takie ograniczenie tj. art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług. Reasumując organy podatkowe naruszyły w niniejszej sprawie prawo wywodząc o braku uprawnienia skarżącej do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych przez kontrahentów niezarejestrowanych jako podatnicy VAT z samego faktu braku tej rejestracji" (sygn. I SA/Wr 1625/06).

Stanowisko wskazujące, że niedopełnienie obowiązków rejestracyjnych przez świadczącego dane usługi nie pozbawia nabywcy usług prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez ten podmiot zaprezentował również m.in. Wojewódzki Sądu Administracyjnego w Warszawie w wyroku z dnia 21 października 2007 r. sygn. III SA/Wa 1098/08. Ponadto warto wskazać, iż poza zaprezentowanymi wyrokami tezy korzystne podatników w tym zakresie zaprezentował również m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 20 czerwca 2008 r. sygn. III SA/Wa 361/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 8 października 2008 r. sygn. I SA/Bd 369/08).

Spółka wskazuje, że wyroków wskazujących na prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez podmiot niezarejestrowany jest wiele, co jednoznacznie wskazuje na ugruntowaną linię orzeczniczą w tym zakresie. Należy podkreślić, iż takie stanowisko prezentują również organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji prawa podatkowego z dnia 22 sierpnia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu wskazał, iż w świetle art. 168 Dyrektywy 112 podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupione usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług - również w przypadku, gdy wystawca faktury nie dopełnił obowiązków formalnych związanych z rejestracją na potrzeby podatku od towarów i usług (sygn. PPI/443/1761/07/ŁM).

Warto wskazać, że w orzeczeniu z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych Axel Kittel oraz Recolta Recycling SPRL (C-439/04 i C-440/04) Europejski Trybunał Sprawiedliwości wypowiedział się przeciwko obciążaniu negatywnymi konsekwencjami nieświadomych uczestników transakcji mających na celu obejście prawa. ETS uznał, że nawet w przypadku, gdy czynność zostanie uznana za niezgodną z prawem, podatnik jedynie wówczas nie będzie mógł od niej odliczyć VAT, gdy był świadomy, że obchodzi prawo.

Należy również podkreślić, iż w niniejszej sprawie Spółka nie miała świadomości, iż kontrahent nie był zarejestrowany dla celów podatku od towarów i usług. W umowach zawieranych z tym podmiotem były zawarte: numer NIP kontrahenta oraz oświadczenie obu stron, że przysługuje im status podatnika VAT czynnego. W niniejszej sprawie niezwykle istotne jest, iż faktury wystawiane przez kontrahenta Spółki dokumentowały czynności faktycznie wykonane, co stanowi wypełnienie przesłanki określonej w art. 168 Dyrektywy 112.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki jest ona uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od niezarejestrowanego kontrahenta faktur dokumentujących faktycznie wykonane czynności.

W dniu 13 lutego 2009 r. wydana została interpretacja indywidualna nr IPPP2/443-1757/08-3/k.k., w której stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku uznane zostało za nieprawidłowe. W interpretacji stwierdzono, że jeżeli Spółka otrzymała faktury wystawione przez podmiot niebędący zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, nieposiadający statusu podatnika VAT czynnego, to nie przysługuje jej prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z przedmiotowych faktur, na co wskazują uregulowania art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) w powiązaniu z art. 15 ust. 1 i art. 96 oraz art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Pismem z dnia 24 lutego 2009 r. (data wpływu 27 luty 2009 r.) Strona wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie do usunięcia naruszenia prawa wynikającego z wydania interpretacji indywidualnej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w piśmie znak IPPP2/443-1757/08-4/k.k. z dnia 6 marca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie stwierdził podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W dniu 10 kwietnia 2009 r. (data wpływu 14 kwietnia 2009 r.) Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, za pośrednictwem tut. Organu, skargę na interpretację indywidualną z dnia 13 lutego 2009 r. znak IPPP2/443-1757/08-3/k.k.

WSA w Warszawie w wyroku z dnia 11 kwietnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 148/11 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną i stwierdził, iż skarga jest zasadna.

W uzasadnieniu do wyroku wskazano, iż obowiązkiem sądu krajowego jest zapewnienie środków umożliwiających jednostkom dochodzenie przed nim praw przyznanych przez prawo wspólnotowe, nawet jeżeli prawo krajowe środków takich nie przewiduje, przede wszystkim zaś sądy krajowe mają obowiązek uznawać i zabezpieczać poprzez swoje orzecznictwo, skutek bezpośredni norm prawa wspólnotowego.

Wypełniając te funkcje, obowiązane są m.in. interpretować prawo krajowe w świetle celów i brzmienia prawa wspólnotowego. Tym samym poza wykładnią dyspozycji art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w związku z art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a), art. 15 i art. 106 oraz § 8 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005 r., w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.; dalej jako rozporządzenie 2005), należy odnieść się w przedmiotowej kwestii do postanowień VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC; z późn. zm. dyrektywa 13 sierpnia 2006 r. 2006/69/WE; dalej jako VI Dyrektywa) oraz Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L . 06/347/1; dalej jako Dyrektywa 2006/112).

WSA zwraca uwagę, iż zagadnienie będące przedmiotem zaskarżenia, zostało skierowane w formie pytań prejudycjalnych do Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (dalej TSWE), który w wyroku sygn. C-438/09 z 22 grudnia 2010 r. wskazał, że prawo do odliczenia podatku przewidziane w art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy stanowi integralną część systemu podatku VAT i co do zasady nie może być ograniczane. Prawo do odliczenia jest wykonywane w sposób bezpośredni w stosunku do całego podatku obciążającego czynności powodujące naliczenie podatku. Tak ustanowiony system odliczeń ma bowiem na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT podlegającego zapłacie lub uiszczonego w ramach jego całej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatkowego neutralność wszystkich rodzajów działalności gospodarczej - niezależnie od jej celu lub wyników - pod warunkiem, że co do zasady ona sama podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z akt sprawy przesłanych Trybunałowi, ale także z wyjaśnień dawanych przez rząd polski podczas rozprawy wynikało, że przedmiotowe faktury zawierały numer identyfikacji podatkowej usługodawcy, który wykonał sporne usługi, przy czym polskie organy podatkowe nadają poszczególnym podmiotom numer identyfikacji podatkowej z urzędu, bez potrzeby składania przez nie wniosku o zarejestrowanie. Nawet jeśli, we wspomnianym przepisie mowa jest o numerze identyfikacji podatkowej VAT, należy jednak uznać, że numer identyfikacji podatkowej przyznany w sprawie przed sądem krajowym pozwala ustalić tożsamość zainteresowanego podatnika, wobec czego spełnia wymogi określone w art. 22 ust. 3 lit. b) tiret trzecie VI Dyrektywy. Tymczasem wskazany usługodawca, jak zauważył sąd krajowy, choć wystawiał faktury za usługi wykonywane na rzecz skarżącego w postępowaniu przed sądem krajowym, nie dopełnił obowiązku rejestracji przed organem krajowym właściwym w zakresie podatku VAT. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1 VI Dyrektywy każdy podatnik zobowiązany jest zgłosić rozpoczęcie działalności podlegającej opodatkowaniu. Niezależnie od wagi takiego zgłoszenia z punktu widzenia prawidłowego funkcjonowania systemu VAT uchybienie temu obowiązkowi przez jednego podatnika nie może podważać przysługującego innemu podatnikowi prawa do odliczenia wynikającego z art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy. Artykuł 22 ust. 1 VI Dyrektywy stanowi bowiem jedynie, że podatnicy zobowiązani są do zgłaszania rozpoczęcia, zmian i zakończenia działalności, jednakże przepis ten nie upoważnia państw członkowskich, w razie braku zgłoszenia, do odroczenia wykonania prawa do odliczenia do momentu rzeczywistego rozpoczęcia zwykłego wykonywania opodatkowanych czynności lub do pozbawienia podatnika możliwości wykonywania tego prawa. Wobec tego, w sytuacji gdy właściwe organy podatkowe posiadają informacje niezbędne do ustalenia, że podatnik - jako odbiorca danej czynności handlowej - zobowiązany jest z tytułu podatku VAT, nie mogą one nakładać dodatkowych wymogów dotyczących przysługującego temu podatnikowi prawa do odliczenia podatku należnego, które mogłyby skutkować uniemożliwieniem mu wykonywania wspomnianego prawa. Ewentualne uchybienie przez usługodawcę obowiązkowi określonemu w art. 22 ust. 1 VI Dyrektywy nie może podważać prawa do odliczenia podatku przysługującego odbiorcy tych usług na mocy art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy. To samo dotyczy art. 22 ust. 8 VI Dyrektywy, na mocy którego państwa członkowskie mogą ustanawiać inne obowiązki, które uznają za niezbędne do zapewnienia prawidłowego poboru podatku i zapobiegania oszustwom podatkowym. O ile przepis ten pozwala państwom na podjęcie pewnych środków, to jednak te środki nie powinny wykraczać poza to, co jest w tym celu niezbędne. W konsekwencji wspomniane środki nie mogą być wykorzystywane w sposób systematycznie podważający prawo do odliczenia podatku VAT, które jest podstawową zasadą wspólnego systemu podatku VAT. Z powyższego wynika, że art. 18 ust. 1 lit. a) oraz art. 22 ust. 3 lit. b) VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego z tytułu nabycia usług wykonanych przez innego podatnika niezarejestrowanego jako podatnik VAT, w sytuacji gdy odnośne faktury zawierają wszystkie informacje wymagane przez wskazany art. 22 ust. 3 lit. b), a w szczególności zawierają informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, która wystawiła te faktury, oraz rodzaju wykonanych usług.

Trybunał orzekł, że uprawnienie przyznane państwom członkowskim w art. 17 ust. 6 VI Dyrektywy nie stanowi nieograniczonego upoważnienia do dyskrecjonalnego wyłączenia prawa do odliczenia podatku VAT w zakresie wszystkich towarów i usług lub niemalże ich całości i podważenia w ten sposób istoty systemu ustanowionego w przepisach tej dyrektywy. Uprawnienie to nie obejmuje zatem ogólnych wyłączeń i nie zwalnia państw członkowskich z obowiązku dostatecznego określenia towarów i usług, dla których jest wyłączone prawo do odliczenia.

TSWE orzekł także, że art. 18 ust. 1 lit. a) oraz art. 22 ust. 3 lit. b) VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r., należy interpretować w ten sposób, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej zapłaconego z tytułu nabycia usług wykonanych przez innego podatnika niezarejestrowanego jako podatnik podatku od wartości dodanej, w sytuacji gdy odnośne faktury zawierają wszystkie informacje wymagane przez wskazany art. 22 ust. 3 lit. b), a w szczególności zawierają informacje niezbędne do ustalenia tożsamości osoby, która wystawiła te faktury, oraz rodzaju wykonanych usług. Artykuł 17 ust. 6 VI Dyrektywy 77/388 w brzmieniu ustalonym na mocy Dyrektywy 2006/18 należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on przepisom krajowym, na mocy których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej zapłaconego innemu podatnikowi będącemu usługodawcą niezarejestrowanym dla celów tego podatku.

WSA rozpoznający przedmiotową sprawę wskazane powyżej stanowisko ETS przyjmuje jako własne.

W dniu 22 lipca 2011 r. do tut. organu wpłynął prawomocny wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2011 r. sygn. III SA/Wa 148/11 uchylający ww. interpretację, w którym Sąd poparł w stanowisko Spółki przedstawione w ww. wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 148/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez niezarejestrowanego podatnika VAT uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę we wniosku z dnia 1 grudnia 2008 r. i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.