IPPP2/443-1642/08-4/BM - Czy podatnik prawidłowo określa miejsce świadczenia usług prawniczych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2008 r. (data wpływu 4 listopada 2008 r.) uzupełnionego pismem z dnia 13 stycznia 2009 r. (data wpływu 19 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług doradztwa prawnego - jest prawidłowe.

W dniu 4 listopada 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług doradztwa prawnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Trzech obywateli Wielkiej Brytanii (dalej Udziałowcy) prowadziło spór związany z ich uczestnictwem w firmie X Sp. z o.o. W trakcie prowadzonego sporu Udziałowcy reprezentowani byli przez dwie w.... kancelarie prawne (dalej Kancelarie). Udziałowcy umówili się między sobą, iż w kontaktach z Kancelariami reprezentować ich będzie jeden z nich - Pan Y (dalej Wnioskodawca). Wnioskodawca w okresie pomiędzy majem 2007 r. a sierpniem 2008 r. otrzymywał faktury VAT za wykonane przez Kancelarie na rzecz Udziałowców usługi prawne. Faktury te zawierały imię i nazwisko, jak również adres zamieszkania Wnioskodawcy, jednakże nie zawierały jego numeru rejestracyjnego do celów VAT nadanego mu na terenie Wielkiej Brytanii. Faktury te zawierały VAT w wysokości 22 %. Wnioskodawca, jak również jeszcze jeden z Udziałowców, jest podatnikiem podatku VAT w Wielkiej Brytanii, prowadząc tam działalność jako osoba fizyczna.

Złożone w dniu 4 listopada 2008 r. zapytanie nie zawierało wyczerpującego opisu stanu faktycznego, pozwalającego organowi podatkowemu na właściwe ustosunkowanie się do zadanego problemu. Opisując zdarzenie podlegające interpretacji, Podatnik nie określił m.in.:

W odpowiedzi na ww. wezwanie, w pismem z dnia 13 stycznia 2009 r. (data wpływu 19 stycznia 2009 r.) Strona wyjaśniła, iż:

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W ocenie Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym powinien znaleźć zastosowanie art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. w związku z art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy VAT. Z tego względu, iż usługi prawne świadczone były na rzecz Udziałowców reprezentowanych przez Wnioskodawcę będącego podatnikiem podatku VAT na terenie Wielkiej Brytanii, to za miejsce świadczenia usług powinno zostać przyjęte miejsce, gdzie nabywca usług (Wnioskodawca) posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania. Wnioskodawca posiada zarówno siedzibę, jak i stałe miejsce prowadzenia działalności, stały adres i miejsce zamieszkania na terenie Wielkiej Brytanii, tym samym za miejsce świadczenia usług prawnych powinna zostać uznana Wielka Brytania. Oznacza to, iż usługi prawne, o których mowa powyżej nie powinny być opodatkowane podatkiem VAT na terenie Polski, lecz na terenie Wielkiej Brytanii. Kancelarie wystawiły faktury za świadczone usługi w sposób błędny, nie uwzględniając przytoczonych wyżej przepisów. W związku z tym, w świetle § 17 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, Kancelarie winny dokonać korekty wystawionych faktur w następujący sposób:

Wnioskodawca powinien odprowadzić od otrzymanych od Kancelarii faktur za usługi prawne podatek VAT na terenie Wielkiej Brytanii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ww. ustawy w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Od tej ogólnej zasady istnieje szereg wyjątków zawartych w przepisach art. 27 ust. 2-6 i art. 28 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy, w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stale miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania. W myśl art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy, przepis ust. 3 stosuje się do usług prawniczych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, prowadzący działalność na terenie Wielkiej Brytanii, nabywał w okresie od maja 2007 r. do sierpnia 2008 r. usługi prawne od dwóch Kancelarii działających na terenie Polski. O fakcie prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Wielkiej Brytanii Wnioskodawca poinformował Kancelarie w początkowym okresie współpracy.

Przedmiotowe usługi zostały udokumentowane, wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy, fakturami VAT, zawierającymi 22% podatek od towarów i usług. Wystawcy faktur nie zamieścili w nich numeru VAT UE nadanego Wnioskodawcy na terenie Wielkiej Brytanii, pomimo, iż jak twierdzi Wnioskodawca, zostali o tym fakcie poinformowani (byli w posiadaniu informacji o tym, iż Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług).

W świetle powołanych wyżej przepisów, miejscem świadczenia przedmiotowych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę albo stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona. Ponieważ z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca posiada zarówno siedzibę, jak i stałe miejsce prowadzenia działalności, stały adres i miejsce zamieszkania na terenie Wielkiej Brytanii, tym samym należy uznać, że miejsce świadczenia tych usług znajduje się poza terytorium Polski (usługi te powinny zostać opodatkowane na terenie Wielkiej Brytanii).

Stosownie do § 17 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798) fakturę korygująca wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

O ile - w pewnych okolicznościach - cena, wartość sprzedaży netto i wartość sprzedaży brutto mogą być wyrażone w walucie obcej o tyle kwota podatku zawsze musi być wyrażona w złotych. Obowiązek ten wynika z § 9 ust. 6 powołanego rozporządzenia, w którym postanowiono, iż kwoty podatku wykazuje się w złotych bez względu na to, w jakiej walucie określona jest kwota należności w fakturze.

Zasady przeliczania kwot wyrażonych w walutach obcych na złote polskie dla celów podatku od towarów i usług określone zostały w § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.).

I tak, na podstawie § 37 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego, kwoty wyrażone w walucie obcej wykazywane na fakturze przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury, jeżeli faktura jest wystawiana w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Na podstawie § 37 ust. 3 w przypadku niewystawienia faktury w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia, kwoty wyrażone w walucie obcej przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień powstania obowiązku podatkowego. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio. W myśl § 37 ust. 2 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy na dzień wystawienia faktury bieżący kurs średni waluty obcej nie został wyliczony i ogłoszony, do przeliczenia stosuje się kurs wymiany ostatnio wyliczony i ogłoszony.

Zauważyć należy, że z § 37 rozporządzenia wykonawczego wynika ścisłe powiązanie przeliczenia waluty obcej z momentem powstania obowiązku podatkowego. Podstawową kwestią dla prawidłowego przeliczenia wartości wykazanej na fakturze kwoty podatku jest ustalenie czy faktura została wystawiona w terminie. Zgodnie z § 37 ust. 1 rozporządzenia przeliczenia dokonuje się na dzień powstania obowiązku podatkowego, który powstaje w dacie wystawienia faktury. A zatem, jeśli faktura została wystawiona przez dostawcę w terminie, w którym Podatnik obowiązany jest do jej wystawienia, to obowiązek podatkowy powstaje w dacie wystawienia faktury. Natomiast w sytuacji, gdy faktury nie wystawiono w terminie, przeliczenie następuje, zgodnie z dyspozycją § 37 ust. 3 rozporządzenia, na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Zatem kwoty wyrażone w walucie obcej powinny zostać przeliczone na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez NBP bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury (pierwotnej), o ile jest ona wystawiona w terminie, w którym podatnik obowiązany był do jej wystawienia.

Zasady dotyczące sposobu dokumentowania transakcji opodatkowanych poza terytorium kraju określone są w art. 106 ust. 2 ustawy oraz § 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r.

W myśl § 27 powołanego rozporządzenia, przepisy § 9, 11-23 i 26 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 9, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem (§ 27 ust. 2).

W przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 27 ust. 3 pkt 2 oraz art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego, innym niż terytorium kraju, oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi (§ 27 ust. 4).

Reasumując, jeżeli w kontaktach z Kancelariami Wnioskodawca występował jako osoba prowadząca działalność na terenie Wielkiej Brytanii (posługiwał się numerem VAT-UE nadanym mu na terenie Wielkiej Brytanii), to miejscem świadczenia usług będących przedmiotem zapytania, jest Wielka Brytania i tam powinien zostać odprowadzony podatek VAT (art. 27 ust. 3 pkt 2 w związku z art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy VAT). W konsekwencji powyższego faktury wystawione przez Kancelarie powinny zostać odpowiednio skorygowane.

Faktury korygujące powinny zawierać kwotę zmniejszonego podatku należnego (w tym przypadku będzie to cały podatek VAT wynikający z faktur pierwotnych, bowiem został on naliczony niezgodnie z przepisami, tym samym wartość usługi została zawyżona o podatek VAT, który powinien zostać naliczony na terenie Wielkiej Brytanii), numer rejestracyjny Wnioskodawcy do celów VAT nadany na terenie Wielkiej Brytanii oraz informację, iż obowiązanym do odprowadzenia podatku VAT jest nabywca usługi.

W złożonym wniosku Strona podnosi także problem, cyt. "zmniejszenia wartości poszczególnych faktur o całość podatku VAT, tak aby poszczególne faktury opiewały na dotychczasową wartość netto." W tej mierze Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie podkreśla, że co do umówionej ceny zapłaty za dokonaną usługę, Strony kontraktu obowiązuje zawarte porozumienie cywilno-prawne. Unormowania podatkowe (także odnoszące się do korekty faktur VAT) nie regulują tych kwestii.

Ponadto tutejszy organ podatkowy zauważa, iż ustawodawca ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1320) wprowadził do ustawy o podatku od towarów i usług zmiany dotyczące omawianych zagadnień - powyższe unormowania weszły w życie z dniem 1 grudnia 2008 r.

Także z dniem 1 grudnia 2008 r. weszły w życie:

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.