IPPP2/443-1580/08-2/BM - Dostawa towarów dla których podatnikiem jest nabywca.
Pismo z dnia 17 grudnia 2008 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPP2/443-1580/08-2/BM Dostawa towarów dla których podatnikiem jest nabywca.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2008 r. (data wpływu 20 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dostawy towarów dla której podatnikiem jest nabywca - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 20 października 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dostawy towarów dla której podatnikiem jest nabywca.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Wnioskodawca jest osobą prawną z siedzibą w Austrii. Spółka zajmuje się produkcją komponentów do sprzętu AGD. W ramach swej działalności Spółka dostarcza towary na rzecz X S.A (dalej. Nabywca) - spółki z siedzibą w Polsce, będącej podatnikiem podatku od towarów i usług.
Dotychczasowy model dostawy towarów do Nabywcy był oparty na standardowej wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów z Austrii do Polski (przy równoczesnym przejściu prawa do dysponowania dostarczanym towarem jak właściciel). Niedawno Spółka wdrożyła, w ramach współpracy z Nabywcą nowy system dostaw, który jest oparty na dostawach do składu konsygnacyjnego. W tym celu Spółka dokonała rejestracji w Polsce dla celów podatku VAT. Wprowadzona na mocy porozumienia między Spółką a Nabywcą struktura dostaw do składu konsygnacyjnego została oparta na następujących założeniach i związanych z nimi działaniach:
Spółka dokonuje przemieszczenia własnych towarów (we własnym imieniu i na własną rzecz) z terytorium Włoch na terytorium Polski i umieszcza je w składzie konsygnacyjnym, znajdującym się na terenie magazynu Nabywcy; w związku z dokonanym przemieszczeniem towarów oraz ich umieszczeniem w składzie konsygnacyjnym nie następuje przejście prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na rzecz Nabywcy - prawo własności również zachowuje Spółka;
ww. przemieszczenie towarów dokonywane jest w celu późniejszej dostawy towarów za wynagrodzeniem na terenie kraju na rzecz Nabywcy, tj. wykonania czynności opodatkowanej podatkiem VAT; w konsekwencji, Spółka rozpoznaje ww. przemieszczenie towarów jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (dalej: WNT);
Spółka nie posiada na terytorium Polski siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności, a przemieszczane towary są przechowywane na obszarze magazynu, będącego własnością Nabywcy, w wydzielonej przez Nabywcę części;
Spółka posiada prawo do rozporządzania wprowadzonymi do składu konsygnacyjnego towarami jak właściciel do momentu pobrania ich przez Nabywcę (zarówno w sensie faktycznego dysponowania tymi towarami na mocy zawartej umowy cywilno-prawnej) - z tą chwilą prawo do rozporządzania towarami jak właściciel nabywa Nabywca towarów;
Spółka nie zatrudnia oraz nie zamierza zatrudniać na terenie Polski żadnego pracownika do celów związanych zarządzaniem i rozporządzaniem przekazanych do składu konsygnacyjnego towarów.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 oraz ust. 2 ustawy o VAT - w przypadku dostawy na terytorium Polski towarów przez Spółkę na rzecz Nabywcy możliwe będzie uznanie Nabywcy za podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu przedmiotowej transakcji...
Zdaniem Wnioskodawcy, rozstrzygające znaczenie w niniejszej sprawie ma odpowiedź na pytanie czy w przytoczonym stanie faktycznym znajduje zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. W przypadku pozytywnej odpowiedzi, podatnikiem z tytułu dostawy towarów, zgodnie z tym przepisem, będzie Nabywca towarów i to on będzie mógł dokonać rozliczenia podatku VAT należnego.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 oraz ust. 2 i 5 ustawy o VAT nabywca staje się podatnikiem z tytułu dokonanej dostawy towarów, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:
nabywca towarów jest podatnikiem podatku VAT posiadającym na terenie kraju swoją siedzibę,
dokonującym dostawy towarów jest podatnik nieposiadający w Polsce siedziby,
dokonującym dostawy towarów jest podatnik nieposiadający w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności,
dokonujący dostawy towarów nie rozliczy podatku należnego.
Ad. a)
Nabywca towarów jest podatnikiem podatku VAT posiadającym siedzibę w Polsce. Oznacza to, iż pierwszy z wymienionych warunków jest spełniony.
Ad. b)
Spółka (dostawca towarów) nie posiada siedziby w Polsce. Posiada natomiast siedzibę w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej - we Włoszech. Oznacza to, iż drugi z wymienionych warunków również jest spełniony.
Ad. c)
Choć pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności jest powszechnie używane w przepisach dotyczących podatku VAT, to jednak ów termin nie posiada swej formalnej definicji. Zdaniem Spółki, nie może być uważane za stałe miejsce prowadzenia działalności miejsce, w którym przechowywane są przemieszczone do składu konsygnacyjnego towary tj. magazyn Nabywcy. Wartym podkreślenia jest również fakt, iż Spółka posiada prawo do swobodnego dostępu do swoich towarów (przechowywanych w magazynie Nabywcy) oraz ich inspekcji.
Spółka pragnie wskazać, iż jej zdaniem fakt dokonania rejestracji dla celów podatku VAT w Polsce (dla celów rozliczenia WNT z tytułu dokonanego przemieszczenia) nie przesądza automatycznie o posiadaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Potwierdzeniem tej tezy jest m.in. treść następujących przepisów ustawy o VAT:
art. 3 ust. 3 pkt 2 - przepis ten określa właściwość organów podatkowych (także dla potrzeb rejestracji dla celów VAT) w odniesieniu do podatników nieposiadających stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju,
art. 15 ust. 7 - przepis ten odnosi się do sytuacji, w której podatnik nieposiadający stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, podlega obowiązkowi zarejestrowania się jako czynny podatnik VAT.
Podsumowując, sam ustawodawca zakłada możliwość nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, pomimo rejestracji dla celów podatku VAT.
W celu zdefiniowania pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności, można by posiłkowo opierać się na literalnej interpretacji pojęcia "miejsce", która zakłada istnienie terenu lub pomieszczenia służącego określonym celom. W analizowanym stanie faktycznym Spółka posiada prawo do składowania towarów należących do Spółki w magazynie (miejscu) będącym własnością Nabywcy. Zdaniem Spółki, ów fakt nie przesądza o automatycznym powstaniu stałego miejsca prowadzenia działalności. Stanowisko takie potwierdza analiza orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS) opartego na Szóstej Dyrektywie Rady w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych.
Zgodnie bowiem z utrwaloną w tym orzecznictwie linią, sama możliwość przypisania działalności gospodarczej do konkretnego obszaru nie jest przesłanką wystarczającą dla uznania, że istnieje stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. ETS niejednokrotnie podkreślał, że decydującym w tym względzie elementem jest również obecność w danym miejscu personelu podatnika.
Przykładowo, w orzeczeniu w sprawie C-168/84 pomiędzy Günter Berkholz a Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt) ETS uznał, że samo zamontowanie urządzeń do prowadzenia działalności gospodarczej może być potraktowane jako stałe miejsce prowadzenia działalności jedynie wówczas, gdy w miejscu tym znajduje się na stałe również personel obsługujący te urządzenia. Z kolei w orzeczeniu w sprawie C-190/95 ARO Lease BV v. Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam ETS stwierdził, że dane miejsce może być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o ile jest ono, w minimalnym chociaż stopniu stałe, w związku ze stałą obecnością personelu oraz środków technicznych niezbędnych do świadczenia usług.
Tymczasem, w analizowanym stanie faktycznym Spółka nie posiada na terenie Polski ani personelu, ani urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności gospodarczej. Wszelkie czynności związane z dostawą krajową pomiędzy Spółką i Nabywcą (pobraniem towaru ze składu konsygnacyjnego) są dokonywane przez Nabywcę.
Podsumowując powyższe, w opinii Wnioskodawcy, Spółka uznawana jest za podatnika nieposiadającego siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Oznacza to, iż trzeci z wymienionych warunków także jest spełniony.
Ad d)
Nie powinno ulegać wątpliwości, iż Spółka wydając Nabywcy towary ze składu konsygnacyjnego dokonuje krajowej dostawy towarów, która to zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT.
Co do zasady, w przypadku krajowej dostawy towarów, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. podmiot, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą. Jednocześnie ustawa o VAT dopuszcza możliwość uznania za podatnika również innych podmiotów. I tak, zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, podatnikiem jest także spółka, która nabywa na terytorium kraju towary od podmiotu nieposiadającego w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
W świetle powyższego, w przypadku nabycia przez X towarów od Spółki (pobrania ich ze składu konsygnacyjnego) wskazać można dwóch podatników: Spółkę (na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT) oraz Nabywcę (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT). Jednakże racjonalna wykładnia, a w konsekwencji racjonalne zastosowanie przepisów, nie może prowadzić do sytuacji, w której jedna transakcja zostanie dwukrotnie opodatkowana tym samym podatkiem przez dwie strony transakcji.
W konsekwencji, zastosowanie znajdzie art. 17 ust. 2, który stanowi, iż art. 17 ust. 1 pkt 5 nie stosuje się w odniesieniu do transakcji, dla których podatek VAT należny został rozliczony przez dostawcę. Z uwagi na powyższe oraz biorąc pod uwagę fakt, iż Spółka nie dokonuje rozliczenia podatku VAT, Spółka stoi na stanowisku, iż to Nabywca zobowiązany jest do rozliczania podatku VAT należnego z tytułu towarów dostarczonych przez Spółkę, tzn. Nabywca jest podatnikiem w odniesieniu do niniejszych transakcji.
Na poparcie przedstawionego we wniosku stanowiska, Spółka pragnie wskazać, iż w tej samej sprawie był już kierowany wniosek do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej. Z owym wnioskiem wystąpił Nabywca (X), przedstawiając w nim ten sam stan faktyczny, z punktu widzenia Nabywcy. W rezultacie, Minister Finansów wydał już interpretację indywidualną w przedmiotowej sprawie w dniu 29 stycznia 2008 r. (sygnatura ILPP2/443-1151/07-2/ISN), w której potwierdził, iż X jest "jako nabywca towarów pobieranych ze Składu, zobowiązana przepisami ustawy o VAT dokonać rozliczenia podatku należnego i naliczonego związanego z dostawą towarów dokonywaną przez Dostawców (a więc między innymi przez Spółkę)". Spółka pragnie wskazać, iż zwróciła się w tej samej sprawie z własnym wnioskiem o wydanie interpretacji z uwagi na brzmienie art. 14k ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), który stanowi, iż zakresem ochrony interpretacji indywidualnej objęty jest jedynie wnioskodawca, którą ją otrzymał.
Podsumowując należy stwierdzić, iż w sytuacji opisanej w stanie faktycznym spełnione są łącznie wszystkie warunki wymagane przepisami prawa (przedstawione wyżej w punktach a, b, c i d), a to oznacza, iż Nabywca, jako podmiot dokonujący pobrania (nabycia) towarów ze składu konsygnacyjnego, zobowiązany jest przepisami ustawy o VAT do dokonywania rozliczenia podatku należnego związanego z dostawą towarów dokonywaną przez Spółkę.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.