IPPP2/443-1421/11-2/IG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2011 r. (data wpływu 27 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 27 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. ("spółka") jest spółką kapitałową, której podstawowym przedmiotem działalności jest działalność wydawnicza. Oprócz działalności wydawniczej, Spółka prowadzi także działalność w zakresie wynajmowania nieruchomości, której Spółka jest właścicielem. Działalność w zakresie wynajmowania nieruchomości ma charakter uboczny, jednakże możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, należności i zobowiązań do tej działalności. Dodatkowo dla działalności w zakresie wynajmowania nieruchomości istnieje oddzielny rachunek bankowy, za pośrednictwem którego dokonywane są rozliczenia z nią związane. Ponadto Spółka posiada udziały / akcje innej spółki / spółek. Jest to także działalność uboczna Spółki.

W ramach planowanej restrukturyzacji Spółka planuje zbyć (w drodze umowy-kupna sprzedaży) na rzecz podmiotu trzeciego składniki materialne i niematerialne związane z prowadzeniem działalności wydawniczej, w szczególności:

* środki trwałe, zapasy i inne ruchomości,

* należności, zobowiązania, środki pieniężne,

* prawa autorskie i prawa własności przemysłowej,

* umowy z dostawcami i odbiorcami,

* księgi i dokumenty.

Nabywca przejmie też (o ile nie wyrażą sprzeciwu, zgodnie z art. 231 k.p.) pracowników Spółki zajmujących się powyższą działalnością. Przedmiotem transakcji nie będzie nieruchomość Spółki. Powyższa działalność wydawnicza będzie po transakcji prowadzona przez nabywcę w jego obecnej siedzibie, która znajduje się w innej lokalizacji niż siedziba Spółki.

Wskutek powyższej transakcji, jedynym majątkiem pozostałym w Spółce będzie nieruchomość wraz ze związanymi z nią umowami najmu i udziały / akcje innej spółki / spółek. W Spółce pozostaną też obecni członkowie zarządu oraz potencjalnie osoba zajmująca się administrowaniem umowami najmu. W Spółce nie zostaną (zbywalne) aktywa (zobowiązania) związane z działalnością wydawniczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dla celów przepisów o VAT, w opisanym stanie faktycznym dojdzie do zbycia przez Spółkę przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, a w konsekwencji, czy powyższa transakcja nie będzie podlegać VAT.

Druga strona transakcji także zwróciła się z analogicznym zapytaniem, w celu potwierdzenia klasyfikacji przedmiotu transakcji.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym, że Ustawa o VAT nie zawiera odrębnej definicji przedsiębiorstwa, zdaniem Spółki, dla potrzeb Ustawy o VAT zastosowanie powinna znaleźć definicja przedsiębiorstwa zawarta w art. 551 k.c.

Artykuł 551 k.c. stanowi natomiast, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Z kolei zgodnie art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie Ustawy o VAT mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

Mając na uwadze powyższe regulacje należy uznać, że przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie/zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W powyższym kontekście, aby doszło do przeniesienia przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa zdefiniowanych w Ustawie o VAT, konieczne jest, aby zbywca przeniósł na nabywcę taki zespół składników materialnych i niematerialnych, za pomocą którego można prowadzić określoną działalność gospodarczą (art. 551 k.c. - zespół składników niematerialnych i materialnych "przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej"; art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT zespół składników (...) który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące (...) zadania".

Konkluzja powyższa była w przeszłości wielokrotnie potwierdzana w orzecznictwie Sądu Najwyższego, jak również sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 17 października 2000 r. (I CKN 850/98) Sąd Najwyższy wskazuje, że "ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Strony - jak wynika z art. 552 k.c. mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączaniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo"

Podobnie w wyroku z dnia 26 czerwca 1998 r. (sygn. akt I SA/Gd 1097/96) Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że "aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną jego część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, np. zakładu, sklepu czy punktu usługowego".

Analogicznie Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 lutego 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 934/07) potwierdził, że "zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego - bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci zakładu czy też oddziału - będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 k.c.

W świetle powyższego, najistotniejsze znaczenie w powyższym zakresie ma element funkcjonalny, tzn. dany zespół składników stanowi przedsiębiorstwo/zorganizowaną część przedsiębiorstwa jeżeli połączy je funkcja, jaką łącznie mogą spełnić, a mianowicie - realizować określone zadania gospodarcze.

Jak wskazano w stanie faktycznym Nabywca nabędzie od Sprzedawcy składniki materialne i niematerialne związane z prowadzoną obecnie przez Sprzedającego działalnością wydawniczą (która jest podstawowym przedmiotem działalności Sprzedającego). Po transakcji u Sprzedającego nie pozostaną (zbywalne) aktywa (zobowiązania) związane z działalnością wydawniczą. Oznacza to, że wskutek transakcji Nabywca będzie mógł kontynuować prowadzoną obecnie przez Sprzedającego działalność wydawniczą w oparciu o przejęte od Sprzedającego składniki.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w opisanym stanie faktycznym dojdzie do zbycia przez Spółkę przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, a w konsekwencji, powyższa transakcja nie będzie podlegać VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do art. 6 pkt 1 cyt. ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego, kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy, realizujący zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Zatem, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, jak i posiadaniem wewnętrznej samodzielności finansowej.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 cyt. ustawy, zgodnie z którym, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. A zatem o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić tylko wówczas, gdy określona w ten sposób część przedsiębiorstwa może w całości stanowić przedmiot zbycia (przekazania).

W opisanym zdarzeniu przyszłym przedmiot transakcji będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiotem sprzedaży będą bowiem określony zespół składników materialnych i niematerialnych łącznie z zobowiązaniami, wyodrębniony organizacyjnie i finansowo, służący do prowadzenia działalności wydawniczej i mogący samodzielnie taką działalność prowadzić w firmie nabywcy.

Zatem, mając powyższe na uwadze wskazać należy, że zamierzona przez Wnioskodawcę czynność zbycia (w drodze umowy - kupna/sprzedaży, będzie wyłączona spod działania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy. W związku z tym po stronie Spółki w wyniku tej transakcji nie powstanie zobowiązanie w podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.