IPPP2/443-1381/13-4/KBr

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki - przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2013 r. (data wpływu 23 grudnia 2013 r.) uzupełnionym w dniu 27 stycznia 2014 r. (data wpływu 29 stycznia 2014 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 22 stycznia 2014 r. Nr IPPP2/443-1381/13-2/KBr (skutecznie doręczonym w dniu 27 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji nabycia składników majątkowych oraz prawa do odliczenia podatku VAT w związku z planowaną transakcją - jest prawidłowe.

W dniu 23 grudnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji nabycia składników majątkowych oraz prawa do odliczenia podatku VAT w związku z planowaną transakcją.

Złożony wniosek został uzupełniony w dniu 27 stycznia 2014 r. (data wpływu 29 stycznia 2014 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 22 stycznia 2014 r. Nr IPPP2/443-1381/13-2/KBr (skutecznie doręczonym w dniu 27 stycznia 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") została utworzona w sierpniu br. w wykonaniu porozumienia zawartego pomiędzy R. Sp. z o.o. ("Udziałowiec 1") oraz Grupą O. S.A. ("Udziałowiec 2") przez Udziałowca 1 oraz osobę fizyczną. Obecnie, Udziałowiec 1 oraz Udziałowiec 2 posiadają po 50% udziałów w Spółce. Udziałowiec 1 oraz Udziałowiec 2 należą do tej samej grupy kapitałowej.

Celem utworzenia Spółki było utworzenie odrębnego podmiotu, który scentralizowałby funkcje obecnie pełnione przez Działy Reklamy Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2, tj. zajmował się sprzedażą powierzchni reklamowych, którymi dysponują Udziałowiec 1 oraz Udziałowiec 2.

Obecnie, Działy Reklamy są wyodrębnioną komórką organizacyjną w ramach Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2 - posiadają kierownictwo i podporządkowany im personel, który w przypadku Udziałowca 1 zatrudniony jest zarówno w oparciu o umowy o pracę, jak i umowy cywilnoprawne zawierane z osobami prowadzącymi działalność gospodarczą (umowa firma-firma) oraz z osobami nieprowadzącymi działalności gospodarczej. W przypadku Udziałowca 2, personel zatrudniony jest w oparciu o umowę o pracę.

Działy Reklamy posiadają majątek, w oparciu o który świadczą usługi, w szczególności środki trwałe (wyposażenie biur - centrali oraz biur lokalnych, środki transportu użytkowane na podstawie umów leasingu), wartości niematerialne i prawne (w szczególności oprogramowanie komputerowe). Jednym z kluczowych składników majątku jest system CRM (customer relationship manager) służący zarządzaniu relacjami z klientami. Systemy CRM są podstawowym narzędziem służącym do obsługi transakcji z klientami zawieranymi przez Działy Reklamy. Dzięki dodatkowym funkcjonalnościom, pozwala m.in. na przechowywanie danych klientów oraz potencjalnych klientów, archiwizowanie i katalogowanie dokonywanych transakcji. System CRM wraz z jego zawartością stanowi cenny know-how Działów Reklamy.

Do każdego z Działów Reklamy przyporządkować można należności oraz zobowiązania handlowe, które w szczególności wynikają z zawartych umów z klientami, których przedmiotem jest sprzedaż powierzchni reklamowej. Możliwa jest identyfikacja przychodów i kosztów związanych z działalnością każdego z Działów Reklamy.

Działy Reklamy cechuje również wyodrębnienie funkcjonalne.

W opinii Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2 centralizacja w jednym, wyspecjalizowanym podmiocie, działalności w zakresie sprzedaży powierzchni reklamowych zwiększy efektywność sprzedaży, zapewni skuteczniejsze dotarcie do nabywców oraz pozwoli na optymalizację kosztów.

Głównym przedmiotem działalności Spółki będzie obrót powierzchniami reklamowymi. Spółka będzie nabywać od Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2 powierzchnie reklamowe, a następnie je zbywać odbiorcom finalnym.

Ponieważ funkcje Działów Reklamy będą pełnione przez Spółkę, Działy Reklamy stracą rację bytu. W szczególności, rozwiązaniu ulegną umowy z personelem Działów Reklamy.

Udziałowiec 1 oraz Udziałowiec 2 zamierzają zbyć Spółce część majątku Działów Reklamy. Zamiarem Spółki nie jest jednak nabycie Działów Reklamy jako całości, lecz wyłącznie wybranych składników majątkowych wchodzących w ich skład.

Spółka prowadzić będzie działalność w dotychczasowej lokalizacji Działu Reklamy Udziałowca 1 lub Udziałowca 2, przy czym siedziba centrali Spółki znajdować się będzie w dotychczasowym biurze centrali Działu Reklamy Udziałowca 1.

Natomiast siedziby regionalne Spółki znajdować się będą albo w dotychczasowej lokalizacji Działu Reklamy Udziałowca 1 albo Udziałowca 2.

Spółka nabędzie od Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2 wybrane składniki majątku, w tym środki trwałe w postaci wyposażenia biura, wartości niematerialne i prawne w postaci oprogramowania komputerowego, z wyłączeniem systemu CRM (customer relationship manager). Spółka będzie korzystała z systemu CRM Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2, na podstawie umów licencyjnych w okresie przejściowym 18 miesięcy. W tym czasie, Spółka będzie budowała własny system CRM, dostosowany do indywidualnych potrzeb Spółki. Po wygaśnięciu umowy licencyjnej Spółka korzystać będzie już z własnego systemu CRM.

Cena za zbywane składniki majątku zostanie ustalona na zasadach rynkowych.

Na Spółkę zostaną przeniesione obowiązki wynikające z zawartych przez Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2 umów leasingu na środki transportu wykorzystywane obecnie przez Działy Reklamy. Jednakże na chwilę obecną nie została ustalona forma prawna "przeniesienia" samochodów Działów Reklamy. Możliwe jest m.in. wstąpienie przez Spółkę w prawa leasingobiorcy, opłatne korzystanie ze środków transportu (za zgodą leasingodawcy), nabycie po zakończeniu umowy leasingu.

W zależności od potrzeb, Spółka zaoferuje wszystkim lub wybranym pracownikom Działów Reklamy nawiązanie współpracy na nowych zasadach. Warunki współpracy będą ustalane w drodze indywidualnych negocjacji. Spółka nie ma pewności, ilu z obecnych pracowników Działów Reklamy nawiąże z nią współpracę.

Przeniesieniu nie będą podlegać należności oraz zobowiązania handlowe Działów Reklamy. Większość istniejących zobowiązań oraz należności Działów Reklamy pozostanie należnościami i zobowiązaniami odpowiednio Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2. Spółka będzie samodzielnie zdobywała klientów oraz negocjowała z nimi warunki sprzedaży powierzchni reklamowych oraz zawierała nowe umowy. Oferta Spółki będzie kierowana zarówno do obecnych klientów Działów Reklamy, jak i podmiotów trzecich.

Spółka będzie korzystać, za odpłatnością, z usług księgowych świadczonych przez Udziałowca 1 (również proces fakturowania klientów Spółki będzie przeprowadzany przez Udziałowca 1).

Pismem z dnia 27 stycznia 2014 r. Wnioskodawca uzupełnił przedstawiony opis zdarzenia przyszłego wskazując, że nabyte w ramach transakcji opisanej w złożonym wniosku składniki majątku wykorzystywane będą przez Wnioskodawcę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy transakcja nabycia składników majątku opisanych w zdarzeniu przyszłym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i w związku z tym Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na tych fakturach.

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie poszczególnych składników majątku będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 VATU i w związku z tym Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na tych fakturach, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1a VATU. W szczególności, w opinii Spółki nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 1 VATU, ponieważ nabywane składniki majątku nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e VATU, a zatem transakcja nie będzie wyłączona z zakresu przedmiotowego VATU na podstawie art. 6 pkt 1 VATU.

W opinii Wnioskodawcy, kluczowe z punktu widzenia określenia czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia składników majątku jest ocena, czy składniki majątku stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie zostało przedstawione poniżej.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e VATU, zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W rozumieniu powyższych regulacji prawnych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

* musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten powinien być organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Poniżej Wnioskodawca analizuje czy ww. warunki są spełnione na gruncie opisywanego zdarzenia przyszłego.

(A) Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa występuje wyłącznie na gruncie prawa podatkowego i nie jest znana prawy cywilnemu. Definicja ta wyraża ekonomiczne rozumienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jako całości gospodarczej pojmowanej jako aktywa i obciążające je pasywa, w oderwaniu od prawno-formalnych aspektów dokonywania transakcji. Jak trafnie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 15 czerwca 2012 r. (sygn. IPPP1/443-322/12-2/PR)"Taka definicja uwzględnia uwarunkowania gospodarcze transakcji polegające na zbyciu przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części), na której wartość zawsze wpływają zobowiązania związane z przedsiębiorstwem (jego zorganizowaną częścią) (...) chociaż ustawodawca nie konkretyzuje, jakie zobowiązania należy uznać za funkcjonalnie związane z działalnością gospodarczą zbywcy, przyjmuje się, iż chodzi tu o wszystkie ekonomicznie uzasadnione zobowiązania związane z działalnością gospodarczą zbywającego (...). Są to zatem wszystkie długi (a więc obowiązek do spełnienia określonego świadczenia pieniężnego lub w naturze), które wpływają na funkcjonowanie wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (...). Na pojęcie przedmiotowych długów składają się co do zasady długi, które: po pierwsze, zostały przejęte przez nabywcę przedsiębiorstwa, w tym sensie, że ponosi on faktyczny ekonomiczny ciężar ich spłaty, oraz po drugie, długi te związane są z działalnością gospodarczą zbywcy, w sposób funkcjonalny, tj. odpowiadają potrzebom tej działalności, są zgodne z jej rodzajem i specyfiką, a ich zaciągnięcie było co najmniej wskazane w kontekście należytego prowadzenia działalności (uzasadnione ekonomicznie)".

Władze skarbowe podkreślają również, iż pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia wszystkie kryteria wskazane w definicji. "W sytuacji więc gdy zobowiązania i należności istnieją i są funkcjonalnie związane ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, winny wchodzić w skład jej masy majątkowej" (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 9 marca 2012 r. sygn. IPPP1/443-1773/11-2/BH).

W opinii Wnioskodawcy, Działy Reklamy są zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Natomiast w opisanym zdarzeniu przyszłym, Spółka nie przejmie Działów Reklamy jako całości, lecz wyłącznie wybrane składniki majątku. W szczególności, Spółka nie przejmie pracowników Działów Reklamy w trybie art. 23 (1) Kodeksu Pracy (warunki współpracy z obecnymi pracownikami Działów Reklamy będą ustalane w drodze indywidualnych negocjacji). Nie dojdzie również do przeniesienia wszystkich zobowiązań oraz należności funkcjonalnie związanych z Działami Reklamy, w szczególności nie dojdzie do przeniesienia umów z kontrahentami Działów Reklamy. Spółka będzie samodzielnie negocjować oraz zawierać nowe umowy z kontrahentami, w tym również z obecnymi klientami Działów Reklamy.

A zatem, w świetle powyższego, brak przeniesienia Działów Reklamy jako całości gospodarczej, w szczególności brak przeniesienia wszystkich należności oraz zobowiązań handlowych odpowiednio Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2, powoduje utratę statusu przenoszonych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wyłączenie niektórych należności i zobowiązań niweczy kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest podzielane przez organy podatkowe. Poza cytowanymi wyżej interpretacjami, przykładowo wskazać można następujące interpretacje indywidualne: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 grudnia 2010 r. (sygn. ILPP2/443-1562/10-2/MN), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 maja 2010 r. (sygn. ITPP2/443-164a/10/RS) oraz z dnia 18 marca 2010 r. (sygn. ITPB1/415-1015b/09/MR).

W świetle powyższego, przedmiotem zbycia nie będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, lecz poszczególne składniki majątku.

Pomimo iż pierwszy warunek definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest spełniony, z ostrożności procesowej, Wnioskodawca przedstawia własne stanowisko w zakresie analizy spełnienia pozostałych warunków klasyfikacji przenoszonych składników jako ZCP.

(B) Wydzielenie organizacyjne oraz finansowe zespołu składników majątku.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

O ile można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym każdego z Działów Reklamy funkcjonujących w ramach Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2, o tyle przenoszone składniki majątku takiej cechy nie posiadają. Jak zostało bowiem wskazane w punkcie A powyżej, nie wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład Działów Reklamy zostaną nabyte przez Spółkę. Przedmiotem przeniesienia będą poszczególne składniki majątku Działów Reklamy, w tym wyposażenie biurowe, samochody.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej.

Na podstawie ewidencji zdarzeń gospodarczych prowadzonych w Działach Reklamy, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów do działalności każdego z Działów Reklamy. Tym niemniej, z uwagi na brak powiązań przenoszonych składników trudno mówić o wyodrębnieniu finansowym składników nabywanych przez Spółkę.

(C) Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego wskazane zadania (wyodrębnienie funkcjonalne).

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jej zorganizowaną część, musi ona, obiektywnie oceniając, posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Oznacza to, że składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

O ile w opinii Wnioskodawcy Działy Reklamy spełniają kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego w ramach Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2, o tyle w odniesieniu do przedmiotowej transakcji brak jest całkowicie samodzielności części sprzedawanego majątku. Kontynuacja przez Spółkę dotychczasowych zadań Działów Reklamy wyłącznie w oparciu o składniki majątku, które zostaną nabyte odrębnie od Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2 nie będzie możliwa.

Po pierwsze, przeniesieniu nie podlegają pracownicy. Nie jest możliwa kontynuacja działalności Działów Reklamy bez odpowiednich zasobów ludzkich.

Po drugie, przeniesieniu nie podlegają systemy CRM (stanowiące kluczowy know-how Działów Reklamy, w skład którego wchodzi w szczególności baza danych klientów i potencjalnych klientów), bez którego prowadzenie tego typu działalności jest co najmniej wysoce utrudnione, jeżeli nie niemożliwe. Do czasu zbudowania przez Spółkę własnego systemu CRM, w celu umożliwienia Spółce prowadzenia działalności, będzie ona korzystała z systemów CRM należących do Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2, na podstawie umów licencyjnych.

Po trzecie, nabyciu nie podlegają umowy łączące Działy Reklamy z klientami - nabywcami powierzchni reklamowych Spółki.

Po czwarte, składniki majątku nabyte przez Spółkę nie pozwolą jej na obsługę księgową działalności. Usługi księgowe, w tym proces fakturowania, zostanie powierzony Udziałowcowi 1.

W świetle powyższego, Spółka będzie prowadziła działalność w oparciu o własnych pracowników, licencjonowane systemy CRM (a po upływie okresu przejściowego w oparciu o własny system). Spółka będzie samodzielnie negocjowała, podpisywała oraz realizowała umowy z klientami. A zatem, działalność Spółki nie będzie stanowiła kontynuacji działalności Działów Reklamy, ale będzie nową działalnością (zbieżny będzie jedynie przedmiot działalności Spółki z Działami Reklamy).

Wnioskodawca pragnie również wskazać, że w otrzymanej przez Spółkę indywidualnej interpretacji wydanej przez tut. Organ z dnia 12 grudnia 2013 r. (sygn. IPPB5/423-776/13-3/MK), składniki majątku nabywane przez Spółkę nie zostały uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy będzie on miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących nabycie składników majątkowych, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1a VAT. W szczególności, nie będą zachodzić okoliczności, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 VATU.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Natomiast, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca został utworzony w celu scentralizowania funkcji obecnie pełnionych przez Działy Reklamy Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2, tj. będzie zajmował się sprzedażą powierzchni reklamowych. Spółka będzie nabywać od Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2 powierzchnie reklamowe, a następnie je zbywać odbiorcom finalnym.

Udziałowiec 1 oraz Udziałowiec 2 zamierzają zbyć Spółce część majątku Działów Reklamy. Zamiarem Spółki nie jest jednak nabycie Działów Reklamy jako całości, lecz wyłącznie wybranych składników majątkowych wchodzących w ich skład.

Spółka prowadzić będzie działalność w dotychczasowej lokalizacji Działu Reklamy Udziałowca 1 lub Udziałowca 2, przy czym siedziba centrali Spółki znajdować się będzie w dotychczasowym biurze centrali Działu Reklamy Udziałowca 1. Natomiast siedziby regionalne Spółki znajdować się będą albo w dotychczasowej lokalizacji Działu Reklamy Udziałowca 1 albo Udziałowca 2. Spółka nabędzie od Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2 wybrane składniki majątku, w tym środki trwałe w postaci wyposażenia biura, wartości niematerialne i prawne w postaci oprogramowania komputerowego, z wyłączeniem systemu CRM. Spółka będzie korzystała z systemu CRM Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2, na podstawie umów licencyjnych w okresie przejściowym 18 miesięcy.

Na Spółkę zostaną przeniesione obowiązki wynikające z zawartych przez Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2 umów leasingu na środki transportu wykorzystywane obecnie przez Działy Reklamy. W zależności od potrzeb, Spółka zaoferuje wszystkim lub wybranym pracownikom Działów Reklamy nawiązanie współpracy na nowych zasadach. Warunki współpracy będą ustalane w drodze indywidualnych negocjacji. Spółka nie ma pewności, ilu z obecnych pracowników Działów Reklamy nawiąże z nią współpracę.

Przeniesieniu nie będą podlegać należności oraz zobowiązania handlowe Działów Reklamy. Większość istniejących zobowiązań oraz należności Działów Reklamy pozostanie należnościami i zobowiązaniami odpowiednio Udziałowca 1 oraz Udziałowca 2. Spółka będzie samodzielnie zdobywała klientów oraz negocjowała z nimi warunki sprzedaży powierzchni reklamowych oraz zawierała nowe umowy. Spółka będzie korzystać, za odpłatnością, z usług księgowych świadczonych przez Udziałowca 1.

W świetle powyższych okoliczności, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że do nabycia części majątku Działów Reklamy nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Przedmiot Transakcji w postaci m.in. wyposażenia biura, wartości niematerialnych i prawnych w postaci oprogramowania komputerowego (z wyjątkiem systemu CRM), nie stanowi zorganizowanej jego części, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów (w dużej mierze są to elementy, które nie będą zbyte w ramach Transakcji). W szczególności na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione umowy łączące Działy Reklamy Udziałowca 1 i Udziałowca 2 z klientami - nabywcami powierzchni reklamowych. Składniki majątku nabyte od Zbywców nie pozwolą Wnioskodawcy na obsługę księgową działalności, usługi księgowe, w tym proces fakturowania, zostaną powierzone Udziałowcowi 1. Nie dojdzie również do przeniesienia wszystkich zobowiązań oraz należności funkcjonalnie związanych z Działami Reklamy, w szczególności nie dojdzie do przeniesienia umów z kontrahentami Działów Reklamy. Wnioskodawca będzie samodzielnie negocjować oraz zawierać nowe umowy z kontrahentami. Nabyciu nie będzie także podlegał system CRM, stanowiący kluczowy know-how Działów Reklamy, w skład którego wchodzi w szczególności baza klientów i potencjalnych klientów. Spółka nie przejmie również pracowników Działów Reklamy w trybie art. 231 Kodeksu Pracy

Ze względu na powyżej przedstawione okoliczności stwierdzić należy, że nabywany majątek nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani też nie stanowi zespołu składników majątkowych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby samodzielnie funkcjonować realizując określone cele gospodarcze. Tym samym zespół ten nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Opisane składniki majątku stanowią jedynie sumę tych składników, ponieważ brak im w stopniu dostatecznym cech "zorganizowania", o których mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Tym samym, planowana Transakcja nabycia wybranych elementów Działów Reklamy, stanowić będzie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, a więc dostawę towarów lub odpowiednio świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy, określonym w art. 6 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu nadanym art. 1 pkt 38 lit. a ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Natomiast w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, że nabywane składniki majątku wykorzystywane będą przez Wnioskodawcę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W świetle powyższych okoliczności, Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia składników majątku opisanych w złożonym wniosku, gdyż wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Z uwagi na opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz wskazane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że w omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a nabywane składniki majątku będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wnioskodawca z tytułu nabycia wybranych składników majątku wchodzących w skład Działów Reklamy, będzie miał więc prawo do odliczenia podatku naliczonego przy uwzględnieniu ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. W zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.