IPPP2/443-1356/13-6/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w W. działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy-przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 lutego 2014 r. (data wpływu 4 marca 2014 r.) na wezwanie z dnia 18 lutego 2014 r. znak IPPP2/443-1356/13-2/DG oraz pismem z dnia 6 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania z tytułu świadczonych usług - jest prawidłowe.

W dniu 16 grudnia 2013 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 28 lutego 2014 r. (data wpływu 4 marca 2014 r.) na wezwanie z dnia 18 lutego 2014 r. znak IPPP2/443-1356/13-2/DG oraz pismem z dnia 6 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania z tytułu świadczonych usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką cywilną M. z siedzibą w W. (zwana dalej: Spółką), która będzie prowadzić program skierowany do studentów, umożliwiający jego uczestnikom zakup określonych usług gastronomicznych i restauracyjnych w promocyjnej cenie (zwany dalej: Programem). Spółka zawiera z restauracjami umowy o świadczenie usług w ramach Programu, których przedmiotem jest współpraca w zakresie sprzedaży usług lub towarów na rzecz uczestników Programu. Uczestnikami Programu są osoby fizyczne, kształcące się na studiach wyższych, które zarejestrują się na stronie internetowej Programu i dokonają zakupu pakietu punktów. Na mocy zawieranych umów o świadczenie usług, restauracje zobowiązują się do świadczenia usług gastronomicznych w ramach Oferty Specjalnej - na rzecz uczestników Programu, a z kolei Spółka zobowiązuje się do współpracy z restauracjami w sprzedaży produktów poprzez umożliwienie dokonania płatności przez uczestnika Programu za zakupione produkty za pomocą kodów SMS oraz do promowania jej usług na stronie internetowej - zamieszczenia logo, zdjęć oraz opisu restauracji.

Spółka przekazuje wynagrodzenie należne restauracji po odliczeniu prowizji należnej Spółce z tytułu usług świadczonych na rzecz restauracji. Prowizję stanowi różnica pomiędzy płatnością pobraną od uczestnika Programu a wynagrodzeniem.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w myśl art. 29a ustawy o VAT podstawę opodatkowania z tytułu usług świadczonych przez Spółkę stanowi różnica pomiędzy płatnością pobraną przez Spółkę od uczestnika Programu a wynagrodzeniem stanowiącym cenę produktów.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, podstawę opodatkowania z tytułu usług świadczonych przez Spółkę stanowi różnica pomiędzy płatnością pobraną przez Spółkę od uczestnika Programu a wynagrodzeniem należnym restauracji stanowiącym cenę produktów.

Zgodnie z treścią przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, który wejdzie w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Biorąc pod uwagę opisane powyżej zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że w zakładanym schemacie transakcji Spółka świadczy na rzecz restauracji usługę pośrednictwa w sprzedaży produktów kontrahenta na rzecz uczestników Programu. Usługa pośrednictwa polega na uczestnictwie w transakcji handlowej między dwiema stronami. Pośrednik podejmuje działania umożliwiające nawiązanie takiej współpracy pomiędzy sprzedawcą a kupującym. Przez pojęcie pośrednictwa należy rozumieć działalność osoby trzeciej, mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron. Taki pogląd przyjął Dyrektor Izby Skarbowej w W. między innymi w interpretacji podatkowej z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. IPPP1/443-260/12-2/PR. Mając na uwadze powyższą definicję pośrednictwa skonstruowaną przez organy podatkowe, należy zauważyć, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi niewątpliwie mieszczą się w zakresie pojęcia pośrednictwa. Wnioskodawca zobowiązuje się do współpracy z restauracją w ramach wykonywanej przez nią działalności, do promowania działalności restauracji na stronie internetowej programu, odpowiedniego oznaczenia punktów uczestniczących w programie. Kluczowym aspektem tej współpracy jest umożliwienie dokonywania uiszczania płatności mobilnych, za pośrednictwem sms, za produkty z oferty restauracji. W opinii Spółki, czynność polegająca na przekazaniu uczestnikowi programu określonego kodu, za wynagrodzeniem, umożliwiającego mu skorzystanie z oferty opisanej w zdarzeniu przyszłym, nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Przekazany kod ma bowiem w tej sytuacji charakter vouchera, kuponu, który upoważniona osoba może wykorzystać w celu zakupu produktów gastronomicznych. Czynność ta będzie więc miała charakter wyłącznie rozliczenia finansowego polegającego na wydaniu voucherów stanowiących rodzaj znaków legitymacyjnych, uprawniających ich posiadaczy do nabycia przy ich użyciu produktów z oferty danej restauracji.

Przewidywany sposób dokonywanych transakcji zakłada, że sprzedaż na rzecz konsumenta (uczestnika programu) będzie rozpoznawana przez daną restaurację. Natomiast Spółka będzie dokonywała przelewu środków należnych z tytułu tej sprzedaży. Należy w tym względzie podkreślić, że Spółka nie zobowiązuje się do zakupu produktów z oferty restauracji, nie odpowiada za usługi świadczone przez restaurację na rzecz finalnego klienta.

W związku z powyższym opodatkowane winny być wyłącznie kwoty stanowiące różnicę pomiędzy zakupioną usługą od restauracji, a wyświadczoną usługą pośrednictwa na rzecz uczestnika Programu.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają liczne interpretacje indywidualne prawa podatkowego oraz orzecznictwo sądów administracyjnych, wydane w podobnym stanie faktycznym, w tym m.in.: interpretacja indywidualna prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. IPPP1/443-260/12-2/PR, potwierdzona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 24 kwietnia 2013 r., sygn. III SA/Wa 2934/12, której teza brzmi następująco: "zatem podstawą opodatkowania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi pośrednictwa w sprzedaży usług/towarów będzie <...> różnica pomiędzy ceną zakupu usługi od Partnera a ceną sprzedaży uprawnienia na skorzystanie z tej usługi w formie vouchera pomniejszona o kwotę podatku" oraz interpretacja indywidualna prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 17 września 2012 r., sygn. IPPP3/443-631/12-2/KB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Aby uznać więc dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Stosownie do obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Powołany wyżej artykuł określa zasadę ogólną odnoszącą się do podstawy opodatkowania. W myśl tej zasady ogólnej podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

Na podstawie Słownika języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) należy wskazać, że "zapłata" to "uiszczenie należności za coś", "należność za coś", "odpłacenie komuś za coś". Z kontekstu ww. przepisu wynika, że pojęcie zapłaty użyte w tym artykule powinno być rozumiane właśnie jako należność za daną czynność opodatkowaną. Zapłata jest więc należnością za czynność opodatkowaną.

Zapłata - będąca podstawą opodatkowania - nie musi być kwotą otrzymaną od nabywcy towarów czy usług. Może to być również kwota otrzymana od osoby trzeciej.

W konsekwencji nie ma znaczenia, kto faktycznie pokrywa koszty związane z wykonaniem czynności opodatkowanej; zapłatę stanowi wszelka korzyść majątkowa, jaką podatnik uzyska lub ma uzyskać w związku z wykonaniem czynności opodatkowanej.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca, jako czynny podatnik podatku VAT, będzie prowadzić Program skierowany do studentów, umożliwiający jego uczestnikom zakup określonych usług gastronomicznych i restauracyjnych w promocyjnej cenie. Spółka zawiera z restauracjami umowy o świadczenie usług w ramach Programu, których przedmiotem jest współpraca w zakresie sprzedaży usług lub towarów na rzecz uczestników Programu. Uczestnikami Programu są osoby fizyczne, kształcące się na studiach wyższych, które zarejestrują się na stronie internetowej Programu i dokonają zakupu pakietu punktów. Na mocy zawieranych umów o świadczenie usług, restauracje zobowiązują się do świadczenia usług gastronomicznych w ramach Oferty Specjalnej - na rzecz uczestników Programu, a z kolei Spółka zobowiązuje się do współpracy z restauracjami w sprzedaży produktów poprzez umożliwienie dokonania płatności przez uczestnika Programu za zakupione produkty za pomocą kodów SMS oraz do promowania jej usług na stronie internetowej - zamieszczenia logo, zdjęć oraz opisu restauracji.

Spółka przekazuje wynagrodzenie należne restauracji po odliczeniu prowizji należnej Spółce z tytułu usług świadczonych na rzecz restauracji. Prowizję stanowi różnica pomiędzy płatnością pobraną od uczestnika Programu a wynagrodzeniem uiszczanym restauracji.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że w przedstawionym schemacie transakcji Spółka świadczy na rzecz restauracji usługę pośrednictwa w sprzedaży produktów oferowanych przez te restauracje na rzecz uczestników Programu. Spółka nie zobowiązuje się do zakupu produktów z oferty restauracji, nie odpowiada za usługi świadczone przez restauracje na rzecz finalnego klienta; sprzedaż na rzecz konsumenta (uczestnika programu) będzie rozpoznawana przez daną restaurację.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku pośrednictwa brak jest ustawowego unormowania charakteryzującego rodzaj czynności, których wykonanie należałoby nazwać pośrednictwem. Również wśród umów wymienionych przez kodeks cywilny nie ma umowy pośrednictwa. Dwie definicje pośrednictwa zawiera natomiast Słownik języka polskiego PWN, (www.sjp.pwn.pl), zgodnie z którym jest to działalność osoby trzeciej, mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; występowanie w roli łącznika lub rozjemcy. Równorzędnie, zgodnie z drugą definicją - przez pośrednictwo rozumie się załatwianie dla zarobku różnego rodzaju transakcji handlowych między dwiema stronami, pośredniczenie w zawieraniu takich transakcji. W tym zakresie należy stwierdzić, że wykonywane przez podmiot wszelkie czynności zmierzające do zawarcia między dwiema różnymi stronami transakcji handlowych można uznać za pośrednictwo.

W rozpatrywanej sprawie usługi Wnioskodawcy polegające na sprzedaży klientom (studentom) kodów SMS, za które klient będzie mógł nabyć usługi gastronomiczne realizowane przez poszczególne restauracje uczestniczące w Programie należy uznać za usługi pośrednictwa.

Z tytułu świadczenia tych usług Wnioskodawca na podstawie zawartych umów z restauracjami będzie otrzymywał wynagrodzenie stanowiące różnicę pomiędzy płatnością pobraną od uczestnika Programu a wynagrodzeniem zapłaconym restauracji. Tym samym więc podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia usług pośrednictwa na rzecz restauracji będzie stanowiła prowizja potrącana z płatności pobieranej od uczestnika Programu - osoby fizycznej będącej klientem korzystającym z usług gastronomicznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W., ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w W. Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.