IPPP2/443-1185/12-2/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2012 r. (data wpływu 26 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT i związanego z tym prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 26 listopada 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT i związanego z tym prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W lipcu 2011 r. Wnioskodawca wznowił po kilkuletniej przerwie działalność gospodarczą. Wnioskodawca wykonuje usługi w zakresie transportu drogowego towarów (PKD 49.41.7). Usługi te od momentu pierwszej sprzedaży opodatkowane są 23% stawką VAT. Całą sprzedaż Wnioskodawca potwierdza fakturami VAT, które wystawia kontrahentom.

W obowiązujących terminach, zgodnie z zasadą ogólną, Zainteresowany rozlicza i reguluje podatek VAT składając równocześnie deklaracje VAT-7. Po złożeniu kolejnych deklaracji VAT-7 i wpłacie podatku Wnioskodawca został wezwany przez US, który poinformował Stronę, że nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT i nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zawarty w zakupach. Z rejestru czynnych podatników VAT Wnioskodawca został wykreślony z "urzędu", gdyż nie składał deklaracji zerowych VAT-7. Zainteresowanego poinformowano, że powinien ponownie złożyć VAT-R.

W związku z powyższym zgłoszenie rejestracyjne VAT-R złożono 22 lutego 2012 r. US nie przyjął rezygnacji ze zwolnienia z VAT od dnia 1 lipca 2011 r. rejestrując Wnioskodawcę jako podatnika VAT czynnego od 1 marca 2012 r. Od 1 lipca 2011 r. Wnioskodawca wystawiał i pobierał faktury VAT, składał deklaracje VAT-7 oraz regulował zobowiązania podatkowe wynikające z rozliczeń w poszczególnych miesiącach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może uznać za prawidłowe odliczenie podatku VAT naliczonego w deklaracjach VAT-7 złożonych do US za okresy od lipca 2011 r. do lutego 2012 r., biorąc pod uwagę fakt, że wszystkie działania wykonywał jak podatnik VAT, ale formalnego zgłoszenia rezygnacji ze zwolnienia dokonał nie zachowując obowiązującego terminu.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Analizując przepisy art. 86, art. 88 ust. 4, art. 96 oraz art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przysługuje Mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony za okresy od lipca 2011 do lutego 2012 r., tj. do miesiąca, od którego zostało przyjęte formalne zgłoszenie rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9.

W oparciu o art. 15 ust. 1 i 2 należy uznać, że od lipca 2011 r. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT, gdyż od tego miesiąca wykonuje na własny rachunek działalność gospodarczą. Wykonywane czynności podlegają opodatkowaniu 23% stawką VAT. W związku z tym cały uzyskany obrót Zainteresowany opodatkował i potwierdził fakturami VAT.

Z tego też powodu Wnioskodawca jest przekonany, że zgodnie z art. 86 ust. 1 przysługuje Mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Wnioskodawca uważa też, że nie może być w stosunku do Niego zastosowany przepis art. 88 ust. 1, gdyż dopełnił obowiązku i jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zainteresowany uchybił jedynie przepisom art. 96 ustawy, co według Niego jest błędem formalnym, który nie powinien zaważyć na pozbawieniu Go prawa do odliczenia podatku naliczonego za opisywany okres.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, że nie wystąpiły inne negatywne przesłanki (art. 88), które nie pozwoliły by odliczyć podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak wynika z art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowy warunek dający prawo do odliczenia podatku naliczonego zawarty jest w art. 86 ust. 1 cyt. ustawy. Wyraża on ogólną zasadę, zgodnie z którą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów, o których mowa w art. 29 ust. 4.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 cyt. ustawy.

Stosownie do treści art. 86 ust. 10 pkt 1 cyt. ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 11 cyt. ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak wynika z art. 86 ust. 13 cyt. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Z powyższych uregulowań wynika, iż podatnikiem podatku VAT jest m.in. osoba fizyczna wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą poprzez wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podatnikiem jest zarówno producent, handlowiec, usługodawca, jak i inne podmioty określony w art. 15 ust. 2. Wobec tego działalność handlowa polegająca na zakupie i odsprzedaży towarów kwalifikuje podmiot wykonujący te czynności do uznania go za podatnika podatku VAT.

Do podstawowych zasad wspólnego systemu podatku VAT należy m.in. zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i ma na celu zapewnienie neutralności tego podatku dla podatników VAT czynnych. Podatnik ma prawo do skorzystania z przedmiotowego prawa w określonych przepisami terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego określonych warunków pozytywnych (związku nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi), jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych m.in. w art. 88 ustawy.

Z powyższego wynika, że związek zakupu z czynnością podlegająca opodatkowaniu jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego ustawodawca uzależnia i łączy ściśle ze spełnieniem warunku formalnego, jakim jest otrzymanie faktury. Czynności otrzymania faktury przypisano bowiem w ustawie charakter konstytuujący prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Przepis art. 88 ust. 4 cyt. ustawy stanowi, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Na mocy art. 96 ust. 1 cyt. ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" (...).

Jednocześnie ustawodawca na podstawie art. 99 ust. 1 cyt. ustawy nałożył na podatników, o których mowa w art. 15, obowiązek składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowych za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Z analizy treści art. 88 ust. 4 cyt. ustawy nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupowej.

Natomiast dla realizacji uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabyć związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT konieczne jest posiadanie statusu podatnika VAT czynnego (podatnik musi posiadać taki status w momencie realizacji uprawnienia).

Stosownie do art. 108 ust. 1 cyt. ustawy, w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Jak wynika z art. 113 ust. 1 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku

Zgodnie natomiast z art. 113 ust. 9 cyt. ustawy, podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Zauważyć należy, iż dla uznania podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą za podatnika czynnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, konieczne jest dokonanie rejestracji tego podmiotu na podstawie art. 96 ust. 1 cyt. ustawy. Jednakże, jeżeli podmiot wykonywał czynności, które w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług uznać można za czynności podlegające opodatkowaniu i wystawiał faktury VAT, a nie dokonał zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ww. art. 96 ust. 1 cyt. ustawy to uznać należy, iż podmiot ten zachowywał się jak podatnik podatku od towarów i usług nie mający zamiaru korzystać ze zwolnienia z tego podatku, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną. Ponadto należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jak już wspomniano, jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, winny zostać usunięte - najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa - wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie podmiotu wystawiającego fakturę jako podatnika VAT czynnego.

Tym samym należy stwierdzić, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki wskazujące, że zakupione towary i usługi są lub będą wykorzystywane do wykonywania bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od dokonanych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnika VAT czynnego.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, iż w lipcu 2011 r. Wnioskodawca wznowił po kilkuletniej przerwie działalność gospodarczą. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje usługi w zakresie transportu drogowego towarów, opodatkowane 23% stawką VAT. Całą sprzedaż Wnioskodawca potwierdza fakturami VAT, które wystawia kontrahentom.

W obowiązujących terminach, zgodnie z zasadą ogólną, Zainteresowany rozlicza i reguluje podatek VAT składając równocześnie deklaracje VAT-7. Po złożeniu kolejnych deklaracji VAT-7 i wpłacie podatku Wnioskodawca został wezwany przez US, który poinformował Stronę, że nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT i nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zawarty w zakupach. Z rejestru czynnych podatników VAT Wnioskodawca został wykreślony z "urzędu", gdyż nie składał deklaracji zerowych VAT-7. Zainteresowanego poinformowano, że powinien ponownie złożyć VAT-R.

W związku z powyższym zgłoszenie rejestracyjne VAT-R złożono 22 lutego 2012 r. US nie przyjął rezygnacji ze zwolnienia z VAT od dnia 1 lipca 2011 r., rejestrując Wnioskodawcę jako podatnika VAT czynnego od 1 marca 2012 r.

Od 1 lipca 2011 r. Wnioskodawca wystawiał i pobierał faktury VAT, składał deklaracje VAT-7 oraz regulował zobowiązanie podatkowe wynikające z rozliczeń w poszczególnych miesiącach.

Okoliczności przedstawione w niniejszym wniosku wskazują, iż Wnioskodawca, mimo formalnego braku rejestracji do podatku VAT, zachowywał się jak zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług, tj. wystawiał faktury VAT oraz złożył deklaracje VAT, w których wykazał zarówno podatek należny, jak i naliczony. Takie zachowanie oznacza, że Wnioskodawca od chwili wznowienia działalności zamierzał być czynnym podatnikiem podatku VAT, jednakże nie dopełnił, wynikającego z art. 96 ust. 1 cyt. ustawy, formalnego obowiązku złożenia dokumentów rejestracyjnych.

Należy również podkreślić, że - jak wynika z treści wniosku - Wnioskodawca w okresie późniejszym wywiązał się z obowiązku dokonania rejestracji, składając zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku VAT (VAT-R).

Powyższe okoliczności stanowią potwierdzenie faktu, iż Wnioskodawca już od chwili wznowienia działalności zamierzał być czynnym podatnikiem podatku VAT.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, a także mając na uwadze zasadę neutralności podatku VAT, należy uznać, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia w deklaracjach VAT 7 składanych za miesiąc lipiec 2011 r. podatku naliczonego z faktur VAT wystawianych na Jego rzecz od dnia wznowienia działalności i otrzymanych przed złożeniem formularza VAT-R, bowiem zakupy związane są z działalnością opodatkowaną.

W przedmiotowej sprawie należy bowiem zwrócić uwagę na przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, w szczególności na fakt, iż Wnioskodawca od czasu wznowienia działalności gospodarczej, dokonywał zakupów związanych z bieżącą oraz przyszłą sprzedażą opodatkowaną. Wnioskodawca wystawił faktury VAT i rozliczył podatek należny w deklaracji podatkowej składanej dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Powyższe prowadzi do wniosku, iż Wnioskodawca od 1 lipca 2011 r. prowadził działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 i jest podatnikiem określonym w art. 15 ust. 1 cyt. ustawy. Ponadto od chwili wznowienia działalności zamierzał być czynnym podatnikiem podatku VAT i nie miał zamiaru korzystać ze zwolnienia podmiotowego wynikającego z art. 113 ust. 9 cyt. ustawy, a jedynie nie dopełnił formalnego obowiązku złożenia dokumentów rejestracyjnych. W tej sytuacji, Strona ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT otrzymanych od dnia 1 lipca 2011 r.

W celu zrealizowania nabytego prawa do odliczenia podatku z tytułu zakupów związanych z działalnością opodatkowaną koniecznym jest złożenie deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe, w których Wnioskodawca otrzymywał faktury VAT dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z prowadzoną działalnością, lub odpowiednio za dwa kolejne okresy rozliczeniowe - zgodnie z art. 86 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług - po uprzednim wskazaniu w złożonym zgłoszeniu rejestracyjnym VAT-R odpowiedniego okresu rozliczeniowego, od którego jako podatnik VAT czynny chce korzystać z możliwości odliczania podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami dotyczącymi zakupu towarów i usług, tj. dnia 1 lipca 2011 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.