IPPP2/443-1184/13-2/JW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2013 r. (data wpływu 31 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat dokonywanych na rachunek powierniczy - jest prawidłowe.

W dniu 31 października 2013 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat dokonywanych na rachunek powierniczy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka R. między innymi prowadzi działalność w zakresie budownictwa wielorodzinnego i usługowego oraz sprzedaży lokali mieszkalnych i usługowych we wzniesionych budynkach. W związku z planowanym rozpoczęciem sprzedaży mieszkań przy zastosowaniu mieszkaniowych rachunków powierniczych, Spółka zawarła umowę rachunku powierniczego z Bankiem. Zgodnie z umową, którą zawarła Firma z Bankiem, Spółka jest posiadaczem rachunku (powiernikiem) a właścicielem środków zgromadzonych na rachunku jest osoba trzecia (powierzający-nabywca), która dokonuje wpłat na rachunek. Środki zdeponowane na rachunku powierniczym będą wypłacane w transzach lub jedną kwotą w całości po spełnieniu określonych warunków na rachunek bieżący Spółki. W celu uzyskania wypłaty z rachunku powierniczego Spółka musi przedstawić Bankowi listę klientów wraz z kwotami jakie mają być wypłacone, przy czym nie zawsze wszystkie wpłaty danego klienta będą podlegały wypłacie. Rozliczenie takie i wypłata środków jest uwarunkowana spełnieniem szeregu warunków opisanych szczegółowo w każdej umowie rachunku powierniczego. W tym celu Bank udostępnia w bankowości elektronicznej podgląd i wyciąg bankowy w celu monitorowania wpłat klientów. Jednak rachunek powierniczy jest pasywny (środkami nie można dysponować w momencie wpłaty klienta). Zgodnie z art. 59 ust. 1-4 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego i domu jednorodzinnego do momentu uwolnienia środków jest to transakcja, której zadaniem jest zabezpieczenie interesów sprzedawcy i kupującego, bowiem rachunek powierniczy służy do zabezpieczenia wykonania zobowiązań pieniężnych kontrahenta oraz zabezpiecza środki nabywcy lokalu. W razie wszczęcia postępowania egzekucyjnego przeciwko posiadaczowi (Spółce) rachunku powierniczego - środki znajdujące się na rachunku nie podlegają zajęciu (art. 59 ust. 4). Z kolei ust. 5 tegoż przepisu mówi, że w razie ogłoszenia upadłości środki znajdujące się na rachunku są wyłączone z masy upadłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W świetle opisanego zdarzenia przyszłego kiedy powstanie obowiązek podatkowy, gdy nabywca lokalu wpłaci środki na rachunek powierniczy, czy w momencie ich (uwolnienia) wypłaty przez Bank na rachunek bieżący Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, do momentu uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku powierniczym poszczególne płatności mają charakter nieostateczny, warunkowy i podlegają potencjalnie zwrotowi. W konsekwencji do czasu spełnienia warunków zawieszających przewidzianych w umowie mają charakter zabezpieczający, nie stanowią faktycznie zaliczki, ani częściowej zapłaty. Faktycznie takich środków nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19 ust. 11 ustawy o VAT (Spółka nie ma możliwości rozporządzania nimi). W związku z powyższym należy stwierdzić, iż obowiązek podatkowy powstanie z chwilą uwolnienia środków z rachunku powierniczego na rachunek bieżący Spółki czyli otrzymania całości lub części zapłaty. Wówczas Spółka wystawi faktury VAT na otrzymane kwoty (uwolnione) zgodnie z listą sporządzoną przez Spółkę i zaakceptowaną przez Bank.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2014 r. art. 19 ustawy został uchylony przez art. 1 pkt 16 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), z kolei art. 1 pkt 17 ww. ustawy wprowadza do obecnie obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług art. 19a.

Artykuł 19a ust. 1 ustawy obowiązujący od 1 stycznia 2014 r. stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka między innymi prowadzi działalność w zakresie budownictwa wielorodzinnego i usługowego oraz sprzedaż lokali mieszkalnych i usługowych we wzniesionych budynkach. W związku z planowanym rozpoczęciem sprzedaży mieszkań przy zastosowaniu mieszkaniowych rachunków powierniczych, Spółka zawarła umowę rachunku powierniczego z Bankiem. Zgodnie z umową, którą Spółka zawarła z Bankiem, Spółka jest posiadaczem rachunku (powiernikiem) a właścicielem środków zgromadzonych na rachunku jest osoba trzecia (powierzający-nabywca), która dokonuje wpłat na rachunek. Środki zdeponowane na rachunku powierniczym będą wypłacane w transzach lub jedną kwotą w całości po spełnieniu określonych warunków na rachunek bieżący Spółki. Ponadto w celu uzyskania wypłaty z rachunku powierniczego Spółka musi przedstawić Bankowi listę klientów wraz z kwotami jakie mają być wypłacone, przy czym nie zawsze wszystkie wpłaty danego klienta będą podlegały wypłacie. Rozliczenie takie i wypłata środków jest uwarunkowana spełnieniem szeregu warunków opisanych szczegółowo w każdej umowie rachunku powierniczego. W tym celu Bank udostępnia w bankowości elektronicznej podgląd i wyciąg bankowy w celu monitorowania wpłat klientów. Jednak rachunek powierniczy jest pasywny (środkami nie można dysponować w momencie wpłaty klienta).

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii kiedy powstanie obowiązek podatkowy, tj. w momencie gdy nabywca lokalu wpłaci środki na rachunek powierniczy, czy w momencie ich (uwolnienia) wypłaty przez Bank na rachunek bieżący Spółki.

W myśl art. 59 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r. poz. 1376 z późn. zm.), na rachunku powierniczym mogą być gromadzone wyłącznie środki pieniężne powierzone posiadaczowi rachunku - na podstawie odrębnej umowy - przez osobę trzecią.

Stosownie do art. 59 ust. 2 tej ustawy, stronami umowy rachunku powierniczego są bank i posiadacz rachunku (powiernik).

Zgodnie z art. 59 ust. 3 ustawy - Prawo bankowe, umowa, o której mowa w ust. 2, określa warunki, jakie powinny być spełnione, aby środki pieniężne osób trzecich wpłacone na rachunek mogły być wypłacone posiadaczowi rachunku lub aby jego dyspozycje w zakresie wykorzystania tych środków mogły być zrealizowane.

W razie wszczęcia postępowania egzekucyjnego przeciwko posiadaczowi rachunku powierniczego - środki znajdujące się na rachunku nie podlegają zajęciu (art. 59 ust. 4 ww. ustawy).

W razie ogłoszenia upadłości posiadacza rachunku powierniczego - środki pieniężne znajdujące się na tym rachunku podlegają wyłączeniu z masy upadłości (art. 59 ust. 5 ww. ustawy).

W przypadku śmierci posiadacza rachunku powierniczego zgromadzone na tym rachunku kwoty nie wchodzą do spadku po posiadaczu rachunku (art. 59 ust. 6 ww. ustawy).

Zatem istota rachunku powierniczego polega na tym, że jest to instytucja, która ma za zadanie zabezpieczać interesy sprzedawcy i kupującego. Bezpieczeństwo stron uzyskuje się dzięki uczestnictwu neutralnego powiernika, który nadzoruje realizację umowy oraz rozstrzyga ewentualne spory. Rachunek powierniczy to specjalny rachunek bankowy służący do zabezpieczenia wykonania zobowiązań pieniężnych kontrahentów. Po zawarciu umowy kupujący przekazuje środki na rachunek powierniczy lub w przypadku transakcji rozłożonej w czasie (np. związanej z zakupem nieruchomości) dokonuje wpłat zgodnie z ustalonym harmonogramem. Powiernik informuje sprzedawcę o zabezpieczeniu środków na rachunku, po czym ten wypełnia swoje zobowiązania. Pieniądze są wypłacane sprzedawcy w transzach zgodnie z postępem realizacji umowy lub jednorazowo po potwierdzeniu przez kupującego zgodności towaru z zamówieniem. Do momentu uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku poszczególne płatności mają charakter nieostateczny, warunkowy i podlegają potencjalnie zwrotowi. W konsekwencji, do czasu spełnienia się warunków zawieszających przewidzianych w umowie mają one charakter zabezpieczający, nie stanowiąc faktycznie ani formy zaliczki, ani częściowej płatności. Charakter środków zgromadzonych na rachunku ulega zmianie dopiero w chwili spełnienia warunków zawieszających i w konsekwencji ich uwolnienia, a zatem w chwili, kiedy sprzedawca może uznać środki za faktycznie otrzymane do jego dyspozycji.

W świetle przywołanych wyżej przepisów w okolicznościach niniejszej sprawy należy stwierdzić, że dokonana przez przyszłego nabywcę wpłata na rachunek powierniczy przed dokonaniem dostawy lokalu, bez możliwości dysponowania pieniędzmi przez Wnioskodawcę, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w stosunku do wpłaconej kwoty, gdyż nie stanowi ona należności, o której mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Możliwość takiego dysponowania Wnioskodawca uzyska dopiero w momencie uwolnienia (wypłaty) przez Bank środków pieniężnych na rachunek bieżący, po spełnieniu przesłanek wskazanych w umowie.

W omawianej sytuacji momentem powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, będzie zatem moment otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu dostawy lokali (moment wypłacenia Wnioskodawcy przez Bank całości lub części środków zgromadzonych na rachunku powierniczym).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.