IPPP2/443-1179/08-2/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2008 r. (data wpływu 24 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania premii pieniężnej - jest nieprawidłowe

W dniu 24 lipca 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania premii pieniężnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka X prowadzi działalność handlową m.in. w zakresie sprzedaży towarów klasyfikowanych jako wyroby medyczne (dla stomatologii i techniki dentystycznej) i innych materiałów i urządzeń z tej dziedziny - produkowanych przez Sp.z o.o. a importowanych przez spółkę. Spółka realizuje swoją działalność na terenie kraju głównie poprzez zawieranie umów współpracy z partnerami handlowymi. Wykonywanie wyżej wskazanych umów polega m.in. na tym, że partnerzy handlowi we własnym imieniu i na własny rachunek sprzedają wyroby produkcji Sp.z o.o. (materiały i urządzenia dla stomatologii i techniki dentystycznej), po wcześniejszym nabyciu ich od Sp.z o.o. w ramach wyżej o kreślonych umów współpracy, w celu zwiększenia sprzedaży, Sp.z o.o. ma zamiar przyznawać partnerom handlowym roczne premie pieniężne (bonusy) - po zawarciu aneksu określającego warunki; przy czym ich przyznanie i wysokość uzależnione będą głównie od wysokości obrotów uzyskanych w danym roku z uwzględnieniem przeprowadzonych działań marketingowych i promocyjnych oraz terminowości regulowania zobowiązań.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przyznanie premii pieniężnej (bonus) powinno być przez Sp.z o.o. udokumentowane fakturą VAT czy też notą księgową.

Zdaniem wnioskodawcy: spółka podejmuje różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie czego m.in. ma zamiar wypłacać tzw. premie pieniężne partnerom handlowym. Premie te będą wypłacane przez spółkę Sp.z o.o. po osiągnięciu określonego poziomu obrotów, w ustalonym okresie rozliczeniowym (jest to główny warunek dla kontrahentów). Dodatkowo Spółka będzie oceniać przeprowadzane przez partnerów handlowych działania marketingowe oraz promocyjne w zakresie dystrybucji produktów Sp.z o.o., jak również terminowość regulowania zobowiązań. Z tego wynika, że premie te nie będą związane z żadną konkretną dostawą w związku z powyższymi przyszłe zachowanie partnerów handlowych nie będzie stanowiło świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W opinii spółki, takie zachowanie wymagałoby przyjęcia, iż każdy zakup towarów stanowiłby jednocześnie usługę nabywcy świadczoną na rzecz spółki. To w konsekwencji miałoby prowadzić do opodatkowania każdego nabycia towarów przez partnerów handlowych w stosunku do spółki. Ponadto, zdaniem spółki, nie można uznać, że usługą jest sama wielkość obrotów w danym przedziale czasowym wynagradzana premią wielkość ta bowiem jest jedynie efektem realizowanych w tym czasie zakupów, których dokonywanie musiałoby być każdorazowo uznane za świadczenie usług nieopodatkowanych w momencie ich wykonania. Jest to jednak możliwe dopiero w chwili osiągnięcia tego efektu. Według spółki, takie zachowanie prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tych samych czynności (raz jako sprzedaży towarów a drugi raz jako usługi - zrealizaowania określonego poziomu obrotów). W związku z powyższym Sp.zo.o stoi na stanowisku, że osiągnięcie przez partnerów handlowych określonej umownie wielkości obrotów, nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem premia pieniężna (bonus) za osiągnięcia określonego pułapu obrotów, wypłacana partnerom handlowym, nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczone usługi.

Reasumując, zdaniem spółki przedmiotowe premie pieniężne powinny być dokumentowane jedynie notą księgową (a nie fakturą VAT). Z daleko idącej ostrożności wskazuję, iż stanowisko w tej sprawie zajął w dniu 28 kwietnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. 1401/PV-I/4407/14-17/07/EN). Stwierdził on, iż otrzymywane przez stronę premie pieniężne wyłącznie za osiągnięcie określonego poziomu obrotów w ustalonym okresie rozliczeniowym, nie rodzą obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż nota księgowa jest dokumentem prawidłowym dla udokumentowania przez stronę otrzymanych premii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. Przez dostawę towarów, jak wskazują przepisy art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Zatem przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Ponadto z art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy wynika, iż każde odpłatne świadczenie na rzecz innego podmiotu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 cyt ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 4 cyt. ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, upustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp. W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, podlegający uregulowaniom wynikającym z przywołanego powyżej art. 29 ust. 4 cyt. ustawy, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

W praktyce występują również sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę, np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności z uwzględnieniem przeprowadzonych działań marketingowych - wówczas wypłacane premie nie są związane z żadną konkretną dostawą. W takich sytuacjach należy uznać, iż wypłacony bonus pieniężny związany jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność handlową m.in. w zakresie sprzedaży towarów klasyfikowanych jako wyroby medyczne (dla stomatologii i techniki dentystycznej) i innych materiałów i urządzeń z tej dziedziny. Spółka realizuje swoją działalność na terenie kraju głównie poprzez zawieranie umów współpracy z partnerami handlowymi. Wykonywanie tych umów polega m.in. na tym, że partnerzy handlowi we własnym imieniu i na własny rachunek sprzedają wyroby (materiały i urządzenia dla stomatologii i techniki dentystycznej), po wcześniejszym ich nabyciu. W ramach tych umów współpracy, w celu zwiększenia sprzedaży, Wnioskodawca ma zamiar przyznawać partnerom handlowym roczne premie pieniężne (bonusy) - po zawarciu aneksu określającego warunki; przy czym ich przyznanie i wysokość uzależnione będą głównie od wysokości obrotów uzyskanych w danym roku z uwzględnieniem przeprowadzonych działań marketingowych i promocyjnych oraz terminowości regulowania zobowiązań.

Zatem wypłacana przez Wnioskodawcę na rzecz swoich kontrahentów premia pieniężna (bonus) nie jest związana z żadną konkretną dostawą i nie ma charakteru dobrowolnego, jest bowiem uzależniona od konkretnego zachowania nabywców towarów; wypłacane wynagrodzenie stanowi premie dla odbiorców za świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi. Wypłacane wynagrodzenie za osiągnięcie określonego poziomu obrotów w danym okresie rozliczeniowym, stanowi więc szczególny rodzaj wynagrodzenia dla nabywców za świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi. Pomiędzy stronami istnieje zatem więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 cyt. ustawy.

Dla udokumentowania powyższych transakcji zastosowanie znajdą przepisy art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, w myśl którego podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Zatem wypłata premii pieniężnych (bonusów) przez Wnioskodawcę na rzecz nabywców towarów, winna być udokumentowana przez tych nabywców fakturami VAT, wystawionymi w oparciu o ww. przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać oraz sposób i okres ich przechowywania zostały określone w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798).

Reasumując, wypłatę wynagrodzenia przez Wnioskodawcę na rzecz partnerów handlowych w zamian za osiągnięcie określonego poziomu obrotów w danym okresie rozliczeniowym, należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Otrzymywanie przedmiotowych premii pieniężnych (bonusów). Transakcja potwierdzona być powinna przez kontrahenta Wnioskodawcy, fakturą VAT, wystawioną zgodnie z uregulowaniami art. 106 ust. 1 cyt. ustawy.

Odnosząc się do argumentu Spółki, iż opodatkowanie premii pieniężnej prowadzi do podwójnego opodatkowania, tutejszy organ podatkowy zauważa, że w rzeczywistości w stanie faktycznym występują dwie transakcje: dostawa towarów oraz świadczenie usług. Na rzecz takiego wniosku przemawia w szczególności okoliczność, że wypłaty przedmiotowych premii nie były związane z konkretnymi dostawami towarów. Poza tym czynności te były odrębnie wynagradzane (z tytułu dostawy towarów wynagrodzenie płacone było przez nabywcę, natomiast w przypadku premii pieniężnej wynagrodzenie wypłacane było przez dostawcę towarów). W przypadku dostawy towarów podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów dokonanej przez dostawcę na rzecz podatnika pomniejszona o kwotę należnego podatku. Z kolei w odniesieniu do świadczonej usługi podstawą opodatkowania jest wartość wypłaconej premii pieniężnej pomniejszona o kwotę należnego podatku. Trudno zatem uznać za zasadne stwierdzenie Spółki o podwójnym opodatkowaniu tej samej czynności, bowiem w przedmiotowej sprawie występują dwie transakcje.

Interpretacja dotyczy zaistniałego (stanu faktycznego) zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.