IPPP2/443-1177/12-4/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2012 r. (data wpływu 22 listopada 2012 r.) uzupełnionym w dniu 4 lutego 2013 r. na wezwanie tut. Organu z dnia 21 stycznia 2013 r. nr IPPP2/443-1177/12-2/KG (skutecznie doręczonym w dniu 29 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku w stosunku do świadczonych usług z zakresu dietetyki - jest prawidłowe.

W dniu 22 listopada 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku w stosunku do świadczonych usług z zakresu dietetyki, masażu bańkami próżniowymi, masażu przy użyciu urządzenia DCK oraz zabiegów akupunktury i clavipunktury.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 4 lutego 2013 r. na wezwanie tut. Organu z dnia 21 stycznia 2013 r. nr IPPP2/443-1177/12-2/KG (skutecznie doręczonym w dniu 29 stycznia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym podatnikiem VAT i prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w której podstawowym rodzajem działalności jest kosmetyka, pielęgnacja, dietetyka i usługi paramedyczne. Świadczone usługi służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawieniu stanu zdrowia. Usługi dietetyczne są to konsultacje dietetyczne oraz ustalanie diet dla m.in. osób chorych na otyłość, bulimię, anoreksję, cukrzycę, nadciśnienie itd.

Podatnik, jak i zatrudnieni w firmie pracownicy posiadają dyplomy do wykonywania zawodów medycznych tj. dietetycy, kosmetolodzy. Osoby korzystające z usług gabinetu nie posiadają skierowań od lekarzy specjalistów na ww. zabiegi.

W dniu 4 lutego 2013 r. Wnioskodawczyni uzupełniła przedstawiony w złożonym wniosku stan faktyczny wskazując, iż osoby zgłaszające się do gabinetu, to osoby z różnego rodzaju schorzeniami, które starają się dostosować do zaleceń lekarskich, ale sami nie potrafią się z tymi zaleceniami uporać i szukają fachowej pomocy u dietetyka i reszty zatrudnionych specjalistów. Bardzo często klienci przynoszą swoje badania w celu szczegółowego opisu stanu organizmu np.; niedoboru sodu, magnezu, wapnia, potasu, nieprawidłowych wartości hemoglobiny, glukozy itp.

Dietetyk w czasie wizyty dokonuje u pacjenta:

* analizy składu ciała (masy ciała, beztłuszczowej masy ciała i tkanki tłuszczowej),

* analizy dotychczasowego sposobu żywienia i nawyków żywieniowych,

* dietetyk omawia potrawy niewskazane w danej jednostce chorobowej oraz sposoby przyrządzania i komponowania posiłków, które nie będą wywoływały niekorzystnych objawów chorobowych u pacjenta zgłaszającego się z konkretnymi schorzeniami (np. refluks żołądkowo-przełykowy, jelito nadwrażliwe, zaparcia, biegunki, osteoporoza, cukrzyca, nadciśnienie tętnicze, miażdżyca, anemia, podwyższony cholesterol, choroba wrzodowa, żołądka i dwunastnicy, schorzenia wątroby, trzustki, jelit, niedoczynność lub nadczynność tarczycy, dna moczowa),

* dietetyk przygotowuje jadłospis, który zawiera posiłki wspomagające terapię leczniczą, minimalizuje objawy choroby powodowane nieprawidłowym żywieniem.

Pacjentami dietetyka mogą być także dzieci przychodzące wraz z rodzicami. Wówczas wizyta obejmuje również analizę sposobu żywienia, dzięki której rodzice dowiadują się czy dziecko ma zachowane w diecie odpowiednie proporcje między ilością białka, tłuszczy, węglowodanów, czy są one odpowiedniej jakości, czy dziecko spożywa odpowiednią ilość kalorii, witamin, składników mineralnych oraz przeprowadzenie testu na nietolerancję pokarmową "w celu wykluczenia z diety pokarmów" uczulających dziecko. Dzięki tym informacjom można wychwycić ryzyko niedoborów pokarmowych i przedstawić propozycję modyfikacji w diecie, by pokryć zapotrzebowanie dziecka na wszystkie składniki pokarmowe. Racjonalna dieta i prawidłowe nawyki żywieniowe są podstawą prawidłowego rozwoju fizycznego i psychicznego dziecka.

Inną grupą pacjentów dietetyka są kobiety w ciąży, które mają świadomość, że spożywane przez nie posiłki i dostarczane w ten sposób składniki pokarmowe wpływają na prawidłowy rozwój dziecka w ich łonie. W czasie wizyty dietetyk ma okazję podpowiedzieć przyszłej matce, w jakie składniki należy wzbogacić dietę, a jakich pokarmów unikać, gdyż mogą okazać się niebezpieczne dla rozwijającego się płodu.

Kolejną grupą osób są osoby z nadwagą lub z otyłością. Otyłość jest nie tylko chorobą lecz także stanowi przyczynę wielu innych chorób, takich jak: cukrzyca, nadciśnienie tętnicze, miażdżyca, zawał serca, udar mózgu, choroby stawów, a nawet nowotwory złośliwe. Bardzo często osoby z nadwagą lub z otyłością dodatkowo borykają się z nadciśnieniem, cukrzycą, podwyższonym cholesterolem, więc przygotowując jadłospis należy uwzględnić nie tylko efekt utraty kilogramów, lecz także efekt poprawy stanu zdrowia związany z uregulowaniem poziomu cholesterolu, sodu czy glukozy w organizmie. Wszystkie te działania prowadzone przez wykwalifikowanego dietetyka jak usługi poradnictwa dietetycznego i układania jadłospisów mają na celu profilaktykę, zachowanie, przywracanie i poprawę zdrowia pacjenta. Do dietetyka zgłaszają się osoby z różnymi chorobami, które są wynikiem nieprawidłowego żywienia. Poprzez odpowiednie ułożenie diet i nadzór dietetyk pomaga tym osobom w niwelowaniu objawów ich chorób i powrocie do zdrowia. Z pomocą zainteresowanej, osoby zdrowo się odżywiają, co służy profilaktyce i zachowaniu zdrowia.

Dietetyk jest osobą uprawnioną do udzielania tych świadczeń zdrowotnych oraz posiada fachowe kwalifikacje do udzielania tych świadczeń.

W rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 27 kwietnia 2010 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. Nr 82, poz. 537), dietetycy zostali wymienieni w grupie specjalistów do spraw zdrowia, obejmującej również lekarzy, dentystów, pielęgniarki i inne.

Pomimo, iż zawód dietetyka nie został objęty unormowaniami odrębnymi aktów prawnych, to jednak inne przepisy określają m.in. zasady jego wykonywania, zasady związane z uzyskaniem kwalifikacji do wykonywania zawodu. Zasady i formy wykonywania zawodu, wskazują, iż osoba, która zdobyła wyższe wykształcenie w zakresie dietetyki jest osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny. Dietetyk pracujący w gabinecie Wnioskodawczyni ma ukończone wyższe studia na X. w W. na Wydziale Nauk o Żywieniu Człowieka i Konsumpcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni ma prawo do stosowania stawki zwolnionej na usługi konsultacji dietetycznych, mających na celu przypisanie odpowiedniej diety przez osobę posiadającą dyplom dietetyka (Szkoły X.) w celu poprawienia stanu zdrowia usługobiorców.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z ustawą o VAT od dnia 1 kwietnia 2011 r. ustawą z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy prawo o miarach Dz. U. Nr 64, poz. 332 oraz brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 18a który mówi, że zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw.

Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 19 mówi: że zwolnieniu podlegają również usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia świadczone w ramach wykonywania zawodów:

Zgodnie z ww. ustawą art. 43 ust. 1 pkt 19a zwalnia się z podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, od podmiotów o których mowa w pkt 18 i 19.

Artykuł 6 ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach - mówi, że pomimo iż dopiero 18 marca 2011 r., art. 43 ust. 1 pkt 19 uzyskał nowe brzmienie podatnik może go stosować od 1 stycznia 2011 r. Mówi, o tym również art. 132 ust. 1 litery b i c Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r., jak również wyrok Trybunału Sprawiedliwości Europejskiej C-473/08 z dnia 28 stycznia 2010 r.

W myśl powołanego art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, określenie osoba wykonująca zawód medyczny, oznacza m.in. osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie. Świadczeniem zdrowotnym jest natomiast, stosowanie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej działanie służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia.

Strona stoi na stanowisku, iż usługi wykonywane przeze Nią, jak i osoby zatrudnione w zakładzie, posiadające i wykonujące zawód medyczny na odpowiednim poziomie jakości pozwalają na zastosowanie zwolnienia z VAT usług dietetycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności zdefiniowany został odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT. I tak, zgodnie z art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Podstawowa stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie, na podstawie art. 146a pkt 1 cyt. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże, zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub możliwość zwolnienia od podatku VAT oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

Z powołanego powyżej przepisu jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo - przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Należy mieć na uwadze, że analizowany przepis zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalnia zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach wykonywania zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem - nie ma prawa do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Przytoczony powyżej przepis krajowy w zakresie opieki medycznej stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. c dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku podlegają świadczenia opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, iż określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie cyt. art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, ustawodawca odwołał się do ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, osobą wykonującą zawód medyczny jest osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Z kolei przez świadczenia zdrowotne rozumie się działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania (art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy).

Analizując powołane regulacje należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

* przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia,

* przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Nie każde zatem świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń wykonywanych przez lekarza, lekarza dentystę, pielęgniarkę, położną, psychologa lub osobę wykonującą inny zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym podatnikiem VAT i prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w której podstawowym rodzajem działalności jest kosmetyka, pielęgnacja, dietetyka i usługi paramedyczne. Usługi dietetyczne są to konsultacje dietetyczne oraz ustalanie diet dla m.in. osób chorych na otyłość, bulimię, anoreksję, cukrzycę, nadciśnienie itd.

Z uwagi na fakt, iż jak wskazano powyżej, prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, nakłada na podatków obowiązek spełnienia zarówno przedmiotowej, jak i podmiotowej przesłanki, należy zbadać, czy w przypadku opisanym w złożonym wniosku wypełniono ww. warunki.

Przewidziany w przepisie art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej warunek, zgodnie z którym świadczenie zdrowotne musi być dokonywane przez osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do ich udzielania oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, iż pojęcie "osoba wykonująca zawód medyczny" obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie "wykonywanie zawodu medycznego" należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności zatrudnia dietetyka, który jest osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz posiada fachowa kwalifikacje do udzielania tych świadczeń. Usługi w zakresie dietetyki obejmują m.in.: analizę składu ciała oraz analizę dotychczasowego żywienia i nawyków żywieniowych. Przedmiotowe usługi kierowane są do osób z różnego rodzaju schorzeniami. Wnioskodawczyni wskazuje, iż często są to dzieci, kobiety w ciąży, osoby z nadwagą i otyłością a także nadciśnieniem, cukrzycą czy podwyższonym cholesterolem, chore na anoreksję lub bulimię.

Zawód dietetyka nie został dotychczas objęty unormowaniami odrębnych aktów prawnych. Został on jednak wymieniony na równi z innymi zawodami medycznymi w szeregu przepisów związanych z ochroną zdrowia, a ponadto kształcenie tego rodzaju specjalistów podjęły uczelnie wyższe, w których funkcjonują wydziały i kierunki dietetyki w formie 5-letnich studiów magisterskich i 3-letnich studiów licencjackich.

W § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 30 września 2002 r. w sprawie uzyskiwania tytułu specjalisty w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia (Dz. U. z 2002 r. Nr 173, poz. 1419 z późn. zm.), wymieniono wykaz podstawowych dziedzin mających zastosowanie w ochronie zdrowia, w których może być uzyskiwany tytuł specjalisty. Natomiast w § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia wskazano, iż do specjalizacji w dziedzinach, o których mowa w ust. 1, może przystąpić osoba, która posiada kwalifikacje do wykonywania zawodów, o których mowa w załączniku nr 1 do rozporządzenia. W powyższym załączniku wymieniono zawód dietetyka.

W rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 27 kwietnia 2010 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. Nr 82, poz. 537), dietetycy oraz kosmetolodzy zostali wymienieni w grupie specjalistów do spraw zdrowia, obejmującej również lekarzy, dentystów, pielęgniarki i inne.

Pomimo, iż zawód dietetyka nie został objęty unormowaniem odrębnych aktów prawnych, to jednak inne przepisy określające m.in.: zasady ich wykonywania, zasady związane z uzyskiwaniem kwalifikacji do wykonywania zawodu, zasady i formy wykonywania zawodu, wskazują, iż osoba, która zdobyła wyższe lub średnie wykształcenie w powyższym zakresie jest osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż została wypełniona przesłanka podmiotowa, uprawniająca do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT usług w zakresie dietetyki. Do rozpatrzenia pozostaje zatem, czy świadczone w powyższym zakresie usługi służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Dokonując oceny przedstawionego stanu faktycznego należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym wszelkie zwolnienia należy interpretować możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.

W związku z tym, że przedmiotowe usługi są świadczone przez dietetyka legitymującego się dyplomem wyższych studiów ukończonych na wydziale Nauk o Żywieniu Człowieka i Konsumpcji X. w W, tym samym spełniona została przesłanka podmiotowa warunkująca zwolnienie od podatku, tj. usługi w zakresie dietetyki świadczone są przez osobę wykonującą zawód medyczny. Pozostaje zatem zbadać kwestię uznania ich za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Decydujące znaczenie dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT do opisanych w złożonym wniosku usług jest wykazanie, że ich celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia.

Wskazać należy, iż profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

Z kolei interpretując termin "poprawa zdrowia", którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia "przywracanie zdrowia", które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy należy wskazać, iż wszystkie działania podejmowane przez wykwalifikowanego dietetyka, takie jak usługi poradnictwa dietetycznego i układania jadłospisów - mają na celu profilaktykę, zachowanie, przywracanie i poprawę zdrowia pacjenta. Do dietetyka zgłaszają się osoby z różnymi chorobami, które są wynikiem nieprawidłowego żywienia. Poprzez odpowiednie ułożenie diet i nadzór, dietetyk pomaga tym osobom w niwelowaniu objawów ich chorób i powrocie do zdrowia. Z pomocą zainteresowanej osoby zdrowo się odżywiają, co służy profilaktyce i zachowaniu zdrowia.

Uwzględniając powyższe, jak również przywołane przepisy prawa, wskazać należy, że usługi w zakresie dietetyki służące profilaktyce, zachowaniu i poprawie zdrowia pacjentów, wykonywane będą w ramach wykonywania zawodu medycznego, a więc przez osobę, która legitymuje się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny - jako spełniające przesłankę podmiotową i przedmiotową, korzystać będą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja dotyczy prawa do zastosowania zwolnienia od podatku w stosunku do świadczonych usług z zakresu dietetyki. W zakresie prawa do zastosowania zwolnienia od podatku w stosunku do świadczonych usług z zakresu masażu bańkami próżniowymi, masażu przy użyciu urządzenia DCK oraz zabiegów akupunktury i clavipunktury zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.