IPPP2/443-1169/14-2/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 26 listopada 2014 r. (data wpływu 28 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 listopada 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Do Starostwa Powiatowego został złożony wniosek przez...w sprawie nabycia na własność działek 5673/2, 5673/4 i 5673/6 w obrębie miasta... stanowiących własność Skarbu Państwa. Planu Zagospodarowania przestrzennego tej części miasta... brak. W studium przestrzennego zagospodarowania teren, na którym znajdują się przedmiotowe działki określono jako teren przemysłowy, produkcyjno - magazynowy i usług publicznych. Działki nr 5673/2, 5673/4, 5673/6 graniczą ze sobą i tworzą jedną nieruchomość. Na nieruchomości tej znajduje się trwale związany z gruntem, jednokondygnacyjny budynek magazynowy. Państwo... nabyli działki w użytkowanie wieczyste aktem notarialnym w dniu 14 października 2014 r. od. Spółka Akcyjna, która była użytkownikiem wieczystym tych działek od dnia 5 grudnia 1990 r. Stwierdzenie nabycia z mocy prawa użytkowania wieczystego wraz z nieodpłatnym nabyciem własność naniesień budowlanych, działek nr 5673/1 i 5673/2 nastąpiło na rzecz... na 99 lat z dniem 5 grudnia 1990 r. decyzją Wojewody z dnia 28 maja 1996 r. na podstawie art. 2 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 29 września 1990 r. o zmianie ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości (Dz. U. Nr 79, poz. 464 i Dz. U. Nr 91, poz. 455 z 1992 r.). W wyniku podziału działki 5673/1 powstały działki 5673/3 i 5673/4. Podział został zatwierdzony decyzją Burmistrza Miasta z dnia 23 sierpnia 2011 r. Ponadto działka nr 5673/3 uległa podziałowi na działki 5673/5 i 5673/6 (podział zatwierdzony decyzją Burmistrza z dnia 11 czerwca 2014 r.)

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż nieruchomości gruntowej Skarbu Państwa w drodze bezprzetargowej na rzecz użytkownika wieczystego tej nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie nieruchomości gruntowej jej użytkownikom wieczystym, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. należy traktować jako dostawę towarów. W związku z powyższym należy uznać, iż czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Planowana zatem sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotowych nieruchomości gruntowych na rzecz użytkowników wieczystych musi być zatem traktowana jako dostawa tej nieruchomości, albowiem zostały spełnione dyspozycje art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zaznaczenia wymaga, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiujący pojęcie "dostawa towarów" nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności". Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel", ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Według art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Z art. 234, art. 235 i art. 237 Kodeksu Cywilnego wynikają kolejne uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 k.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot.

Zatem z regulacji zawartych w ww. ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 235 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

W myśl art. 11 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014 r. poz. 518), z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Zgodnie z zapisami art. 32 ust. 1 tej ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Stosownie do art. 32 ust. 1a nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 i art. 57 ust. 1.

Według art. 32 ust. 2, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

W świetle art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Jak stanowi ust. 2 pkt 5 ww. artykułu, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Na podstawie regulacji art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami, na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2012 r. poz. 83), decyzję o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wydaje:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że do Starostwa Powiatowego został złożony wniosek w sprawie nabycia na własność działek 5673/2, 5673/4 i 5673/6 w obrębie miasta... stanowiących własność Skarbu Państwa, dla której to części brak jest zagospodarowania przestrzennego. W studium przestrzennego zagospodarowania teren, na którym znajdują się przedmiotowe działki określono jako teren przemysłowy, produkcyjno - magazynowy i usług publicznych. Działki nr 5673/2, 5673/4, 5673/6 graniczą ze sobą i tworzą jedną nieruchomość, na której znajduje się trwałe związany z gruntem, jednokondygnacyjny budynek magazynowy. Państwo... nabyli działki w użytkowanie wieczyste aktem notarialnym w dniu 14 października 2014 r. od. Spółka Akcyjna, która była użytkownikiem wieczystym tych działek od dnia 5 grudnia 1990 r. Stwierdzenie nabycia z mocy prawa użytkowania wieczystego wraz z nieodpłatnym nabyciem własność naniesień budowlanych, działek nr 5673/1 i 5673/2 nastąpiło na rzecz... na 99 lat z dniem 5 grudnia 1990 r. decyzją Wojewody z dnia 28 maja 1996 r. W wyniku podziału działki 5673/1 powstały działki 5673/3 i 5673/4. Podział został zatwierdzony decyzją Burmistrza Miasta... z dnia 23 sierpnia 2011 r. Ponadto działka nr 5673/3 uległa podziałowi na działki 5673/5 i 5673/6 (podział zatwierdzony decyzją Burmistrza z dnia 11 czerwca 2014 r.).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy sprzedaż nieruchomości gruntowej Skarbu Państwa w drodze bezprzetargowej na rzecz użytkownika wieczystego tej nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy stwierdzić, że dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy o VAT jest ustanowione prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego. Z chwilą ustanowienia użytkowania wieczystego użytkownik otrzymuje prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem.

Należy zauważyć, że do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając powyższe okoliczności na względzie należy stwierdzić, że użytkownik wieczysty otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem z dniem oddania mu nieruchomości do używania na podstawie zawartej umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Okoliczności przedmiotowej sprawy świadczą o tym, że obecni użytkownicy wieczyści w sensie ekonomicznym nabyli aktem notarialnym w dniu 14 października 2014 r. prawo wieczystego użytkowania ww. nieruchomości gruntowej, a zatem w sensie ekonomicznym nabyli już prawo do dysponowania gruntem (działkami 5673/2, 5673/4, 5673/6) jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy o VAT doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz obecnych wieczystych użytkowników.

Tym samym, sprzedaż prawa własności nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste na rzecz jej użytkowników wieczystych w trybie ustawy o gospodarce nieruchomościami, które w istocie jest przekształceniem prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na "władztwo do rzeczy", które użytkownicy wieczyści uzyskali już w momencie objęcia prawa użytkowania wieczystego i nie może być traktowane jako sprzedaż tego samego towaru.

Zatem sprzedaż przedmiotowej nieruchomości gruntowej, będąca w istocie "przekształceniem" prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru, gdyż nie wypełnia dyspozycji art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W związku z powyższym, planowana sprzedaż nieruchomości na rzecz obecnych użytkowników wieczystych będzie w istocie stanowiła jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpłynie na "władztwo do rzeczy", które użytkownicy już uzyskali. Czynność ta nie może być traktowana jako ponowna dostawa tych samych nieruchomości, w związku z czym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, sprzedaż nieruchomości gruntowej Skarbu Państwa w drodze bezprzetargowej na rzecz użytkownika wieczystego tej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.