IPPP2/443-1139/08-3/ASi - Usługi protetyczne i dostawa protez wykonywane przez techników dentystycznych w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2008 r. (data wpływu 18 lipca 2008 r.), uzupełniony pismem z dnia 12 lipca 2008 r. (data wpływu 25 września 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów usług protetycznych oraz dostawy protez dentystycznych i sztucznych zębów wykonywanych przez techników dentystycznych w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 lipca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów usług protetycznych oraz dostawy protez dentystycznych i sztucznych zębów wykonywanych przez techników dentystycznych w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W stanie faktycznym opisanym we wniosku Strona opisała, iż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o VAT: zwolnione z podatku od towarów i usług jest "świadczenie usług przez techników dentystycznych, w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawa protez dentystycznych i sztucznych zębów przez dentystów i techników dentystycznych." Według PKD Usługi protetyczne mieszczą się w ugrupowaniu 85. 13.Z "Praktyka stomatologiczna".

Jednocześnie z załącznika Nr 3 do ustawy z 7% stawki wyłączono sztuczne zęby i protezy dentystyczne. Zatem dostawa ww. towarów dokonywana przez osobę niebędącą technikiem dentystycznym będzie opodatkowana stawką podstawową 22%.

Z wyjaśnień udzielonych przez Urzędy skarbowe oraz Krajową Informację Podatkową wynika, że spółki cywilne są traktowane jako "inny" podmiot podatkowy niż działalność wykonywana osobiście przez Technika dentystycznego. Sugerowana stawka podatku to 22%. Jednak traktując protezy wykonywane na zamówienie jako wyrób medyczny (Ustawa z dnia 20 kwietnia 2004 r. o wyrobach medycznych), zgodnie z przepisem poz. 106 z załącznika Nr 3 do ustawy o VAT można zastosować stawkę 7%, jeżeli nie są to dostawy dokonywane przez techników dentystycznych i dentystów.

Traktując działalność dwóch Techników Dentystycznych prowadzących działalność w formie spółki cywilnej jako inny rodzaj podmiotu niż działalność osoby fizycznej można zastosować zarówno stawkę 22%, jak i 7% w zależności od interpretacji przepisu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaka powinna być zastosowana stawka podatku VAT dla usług protetycznych jak również dostawy protez dentystycznych i sztucznych zębów wykonywanych przez techników dentystycznych, którzy prowadzą działalność gospodarczą w ramach wykonywanego zawodu w formie spółki cywilnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi stomatologiczne i protetyczne wykonywane przez Techników dentystycznych w ramach prowadzonej działalności bez względu na formę prawną są zwolnione z VAT.

Nie ma znaczenia czy jest to firma jednoosobowa czy też spółka cywilna nie posiadająca osobowości prawnej prowadzona przez dwie osoby posiadające wykształcenie pozwalające używać tytułu technik dentystyczny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowiska wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowa stawka podatku VAT dla dostawy towarów i świadczonych usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22% - poza wyjątkami wyszczególnionymi w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w przepisach wykonawczych do tejże ustawy.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r. zwalnia się od podatku świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych.

Zatem w przypadku gdy powyższe dostawy lub usługi dokonywane są przez spółkę, to spółka w tym zakresie nie może stosować zwolnienia od podatku.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ww. ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku Nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7% z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Wśród towarów opodatkowanych powyższą stawką podatku, pod pozycją 101 załącznika Nr 3 w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2008 r., wymienione zostały towary sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 33.10.17 - sztuczne stawy; przyrządy, aparaty i protezy ortopedyczne; sztuczne zęby; protezy dentystyczne; protezy innych części ciała gdzie indziej niesklasyfikowane - z wyłączeniem sztucznych zębów i protez dentystycznych.

Powyższy zapis oznacza, iż z dniem 1 stycznia 2008 r. sztuczne zęby i protezy dentystyczne zostały wyłączone z opodatkowania obniżoną do 7% stawką podatku od towarów i usług. W konsekwencji, od dnia 1 stycznia 2008 r., usługi wytwarzania oraz dostawa sztucznych zębów i protez dentystycznych podlega opodatkowaniu stawką podstawową podatku VAT, tj. 22%.

W tym miejscu należy jednak podkreślić, że na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, z 7% stawki podatku korzystają - bez względu na symbol PKWiU - wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika - poz. 106 załącznika Nr 3 ww. ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka wykonuje usługi protetyczne prowadząc działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, której wspólnikami są technicy dentystyczni, jednakże w świetle powyższego, ww. przepis w tym przypadku nie może mieć zastosowania.

Spółka cywilna bowiem w zakresie swojej działalności nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. przepisem art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż jako podmiot gospodarczy nie posiada uprawnień "technika dentystycznego". Uprawnienia takie, będące potwierdzeniem posiadania konkretnych umiejętności, mogą być przyznane wyłącznie personalnie konkretnej osobie. A zatem tylko i wyłącznie usługi świadczone przez osoby fizyczne posiadające uprawnienia technika dentystycznego, w ramach wykonywania ich zawodu objęte będą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

Czynności wykonywane przez Spółkę nie korzystają więc ze zwolnienia o jakim mowa w art. 43 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy, a więc dostawa protez dentystycznych i sztucznych zębów podlega opodatkowaniu stawką podstawową, tj. 22%, chyba że wyroby te są wyrobami medycznymi w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych i wówczas dostawa ich podlega opodatkowaniu 7% stawką podatku.

W tym miejscu należy podkreślić, że obowiązek prawidłowego zaklasyfikowania sprzedawanego towaru lub świadczonej usługi do właściwego symbolu statystycznego spoczywa na wykonawcy usługi lub sprzedawcy towaru, która to klasyfikacja jest niezbędna przy wystawianiu faktur. Organy podatkowe nie dysponują uprawnieniami w tym zakresie. W przypadku trudności z zaklasyfikowaniem danego towaru - należy zwrócić się do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.